第24章企业合并0521.docx

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第24章企业合并0521

第二十四章企业合并

强化练习题

（一）单项选择题

　1．非同一控制下的企业合并中，企业合并成本与确认的可辨认净资产公允价值份额可能存在差额，购买方对该部分差额正确处理的是（　）。

Ａ．企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,应计入商誉借方；企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分,应计入商誉贷方

Ｂ．企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,应作为费用计入合并当期损益；企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分,应作为收入计入合并当期损益

Ｃ．企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,应计入合并当期损益；企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分,应确认为商誉

Ｄ．企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,应确认为商誉；企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分,应计入合并当期损益

2．甲公司于2010年9月1日发行6000万股普通股（每股面值1元）作为对价取得同一集团内丁公司80％的股权，属于控股合并，合并日丁公司账面净资产总额为5000万元。

已知，甲公司当时的资本公积（资本溢价）为1000万元，留存收益为2000万元。

则合并日会计处理时，下列说法正确的是（）。

A.资本公积股本溢价账户余额为1000万，留存收益账户余额为2000万元

B.资本公积股本溢价账户余额为3000万，留存收益账户余额为2000万元

C.资本公积股本溢价账户余额为0万，留存收益账户余额为2000万元

D.资本公积股本溢价账户余额为0万，留存收益账户余额为1000万元

3.甲公司于2010年1月1日以800万元取得乙公司10%的股份，取得投资时乙公司净资产的公允价值为7000万元。

甲公司对持有的投资采用成本法核算。

2010年1月1日，甲公司另支付4050万元取得乙公司50%的股份，从而能够对乙公司实施控制。

购买日乙公司可辨认净资产公允价值为8000万元；原持有10%长期股权投资在购买日的公允价值为800万元。

乙公司2010年实现的净利润为600万元（假定不考虑对净利润进行调整），一直未进行利润分配。

2010年1月1日合并财务报表中应确认的商誉为（）万元。

A．50B．150C．100D．0

4.下列关于同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并中产生的差额的处理的说法中，正确的是（）。

A.同一控制下，合并方在合并中将差额调整所有者权益相关项目，不影响企业合并当期的利润表；非同一控制下，合并方在合并中将差额计入商誉和当期损益，影响当期企业合并当期的利润表

B.同一控制下和非同一控制下，合并方在合并中都将差额调整所有者权益相关项目，不影响企业合并当期的利润表

C.同一控制下和非同一控制下，合并方在合并中都将差额计入商誉和当期损益，影响当期企业合并当期的利润表

D.同一控制下，合并方在合并中将差额计入商誉和当期损益，影响当期企业合并当期的利润表；非同一控制下，合并方在合并中将差额调整所有者权益相关项目，不影响企业合并当期的利润表

5.下列关于同一控制下的企业合并的说法中，错误的是（）。

A.参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的

B.能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方通常指企业集团的母公司

C.实施控制的时间性要求,是指参与合并各方在合并后较长时间内为最终控制方所控制

D.巩固某一投资者对被投资单位的控制地位,在对被投资单位的生产经营决策行使表决权时采用相同意思表示的两个或两个以上的法人或其他组织等也属于能够对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制的相同多方

（二）多项选择题

1．下面有关企业合并的说法中，正确的有（）。

A．只有控股合并才形成母子关系，在合并日需要编制合并财务报表

B．同一控制下合并日编制合并利润表应当包括被合并方当期期初至合并日实现的净利润

C．同一控制下企业合并产生的直接费用，反映在合并利润表中的管理费用中

D．非同一控制下合并日只编制合并资产负债表

E．非同一控制下合并成本大于取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差异，体现为合并资产负债表中的商誉

2.对非同一控制下企业合并的合并成本，下列说法中正确的有（）。

A．一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值

B．通过多次交换交易分步实现的企业合并，在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本

C．购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本

D．购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用应当计入当期损益

E．在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本

3.关于同一控制下的企业合并形成母子公司关系的，在合并日，下列说法中正确的有（）。

A.合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债，应当按其账面价值计量

B.合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债，应当按其公允价值计量

C.合并利润表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日所发生的收入、费用和利润

D.合并利润表不应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日所发生的收入、费用和利润

E.合并现金流量表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日的现金流量

4.下列关于非同一控制下企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额处理的说法中，正确的有（　）。

A.控股合并的情况下，购买方在其账簿及个别财务报表中应确认商誉

B.吸收合并的情况下，购买方在合并财务报表中列示商誉

C.控股合并的情况下，购买方在其账簿及合并财务报表中应确认商誉

D.吸收合并的情况下，购买方在其账簿及个别财务报表中应确认商誉

E.控股合并的情况下，购买方在合并财务报表中应列示商誉

5.甲企业于2010年1月1日以一批产品为对价取得对乙企业的长期股权投资，占乙企业80%的股权。

投出的产品账面余额为800万元，公允价值为1000万元；投资时乙企业可辨认净资产公允价值为1400万元。

假设甲、乙公司的母公司同为丙公司，各方增值税税率均为17％。

则甲公司投资时作的会计处理错误的有（）。

A.借：

长期股权投资——乙企业1120

　　贷：

库存商品800

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）170

资本公积150

B.借：

长期股权投资——乙企业1120

　　贷：

主营业务收入800

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）170

资本公积150

C．借：

主营业务成本800

　　贷：

库存商品800

D.借：

长期股权投资——乙企业1170

商誉50

　　贷：

主营业务收入1000

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）170

E.借：

长期股权投资——乙企业1170

　　贷：

主营业务收入1000

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）170

（三）计算及账务处理题

1.甲公司是一家在上海和香港上市的股份企业。

已知甲公司为增值税一般纳税人，增值税税率17％，2010年发生的相关事项如下：

（1）甲公司于2010年1月30日投资于同一企业集团内的乙公司，取得了乙公司70％的股权。

为取得该股权，甲公司以土地使用权作为对价。

土地使用权的账面余额为5000万元，累计摊销500万元，公允价值6000万元。

合并日乙公司的资产总额为20000万元，负债总额为11000万元，净资产账面价值为9000万元。

（2）2010年2月20日甲公司将一批库存商品转让给丙公司，作为受让丙公司持有的C公司60%股权的对价（甲公司和C公司之间不存在关联方关系）。

其余有关资料如下：

①该批存货账面余额300万元，未计提跌价准备；其公允价值为400万元。

②为进行投资发生律师咨询费等1万元，已用银行存款支付。

③股权受让日C公司资产账面价值为620万元，负债账面价值为200万元，净资产账面价值为420万元。

经确认的C公司可辨认资产的公允价值为700万元，负债公允价值为200万元，可辨认净资产公允价值为500万元。

④假设不考虑其他相关税费。

甲公司在对该长期股权投资进行会计处理时，确认了长期股权投资初始投资成本300万元；确认了营业收入400万元。

（3）为拓展公司的境外销售渠道，增强公司的海外市场影响力，6月30日，甲公司与境外H公司达成协议，由甲公司出资1000万元购买其全部股份，实施对H公司的吸收合并。

甲公司还支付了评估费与法律服务费等相关费用共计1.2万元。

H公司与甲公司此前不存在任何关联关系。

（4）8月1日，甲公司通过发行债券筹集资金10亿元，此外为发行债券发生相关直接费用2000万元。

甲公司以该笔债券款9．8亿元作为对价，取得东南太阳能公司55％的股权。

购买日，东南太阳能公司可辨认净资产的公允价值为15亿元。

为进行该并购，发生的律师费等相关直接费用1000万元。

2010年8月1日相关的股权划转手续办理完毕。

合并前两者无关联方关系。

要求：

（1）根据资料

（1），分析、判断甲公司合并乙公司属于同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并?

并简要说明理由。

（2）根据资料

（1），计算甲公司的初始投资成本。

（3）根据资料

（2），分析判断甲公司对长期股权投资的会计处理是否正确，并说明理由。

（4）甲公司为并购H公司而支付的1.2万元评估费与法律服务费等相关费用，是否可以计入当期损益?

（5）根据资料（4），确定甲公司对东南太阳能公司的合并日是哪一天？

并分析说明甲公司对东南太阳能公司合并成本是多少，是否产生商誉。

2.A公司与B公司同受D公司控制，A公司通过支付2000万元人民币拥有B公司80％的权益，A公司为合并B公司所发生了各种审计费用、评估费用、法律费用20万元，并以银行存款支付。

合并日，A、B公司资产负债表见表1、表2（假设A公司资本公积640万元中，有资本溢价500万元）。

表1A公司资产负债表（单位：

万元）

资产负债及所有者权益

货币资金5800应付账款300

交易性金融资产500应付职工薪酬450

应收账款200短期借款600

存货1200长期应付款1000

固定资产8600实收资本5000

无形资产500资本公积640

未分配利润8810

资产总额16800负债及所有者权总额16800

表2B公司资产负债表（单位：

万元）

资产负债及所有者权益

货币资金60应付账款200

交易性金融资产500应付职工薪酬50

应收账款200短期借款440

存货800长期应付款2800

固定资产4200实收资本2000

无形资产200资本公积200

未分配利润270

资产总额5960负债及所有者权总额5960

要求：

（1）编制A公司企业合并的会计分录。

（2）合并日，分别以A公司与B公司个别资产负债表为基础，编制抵销分录。

（3）合并日，编制A与B公司合并资产负债表。

习题答案及解析

（一）单项选择题

1.【答案】Ｄ

　　【解析】企业合并准则规定，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,应确认为商誉；企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分,应计入合并当期损益。

故Ｄ选项正确。

2.【答案】Ｄ

【解析】企业合并准则规定，合并方在确认了合并中取得的被合并方的资产和负债后,以发行权益性证券方式进行的该类合并,所确认的净资产入账价值与发行股份面值总额的差额,应记入资本公积（资本溢价或股本溢价）,资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的,相应冲减盈余公积和未分配利润。

所确认的净资产入账价值与发行股份面值总额的差额为2000万元（6000-5000×80%），甲公司当时的资本公积（资本溢价）为1000万元，不足冲减，则相应冲减盈余公积和未分配利润等留存收益1000（2000-1000）万元，最后资本公积股本溢价账户余额为0（1000-1000），留存收益账户余额为1000（2000-1000）万元。

故D正确。

3.【答案】A

【解析】应确认的商誉=（成本800-份额8000×10%）+（4050-8000×50%）=0+50=50万元。

4.【答案】A

【解析】企业合并准则规定，同一控制下合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额,不作为资产的处置损益,不影响企业合并当期的利润表,有关差额应调整所有者权益相关项目。

非同一控制下，购买方对于企业合并成本与确认的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,应视情况分别处理：

企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,应确认为商誉；企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分,应计入合并当期损益。

故A选项正确。

5.C

【解析】同一控制下的企业合并,是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。

判断某一企业合并是否属于同一控制下的企业合并,应注意以下几个方面:

1.能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方通常指企业集团的母公司。

2.能够对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制的相同多方,主要是指根据投资者之间的协议约定,为了扩大其中某一投资者对被投资单位的表决权比例,或者巩固某一投资者对被投资单位的控制地位,在对被投资单位的生产经营决策行使表决权时采用相同意思表示的两个或两个以上的法人或其他组织等。

3.实施控制的时间性要求,是指参与合并各方在合并前后较长时间内为最终控制方所控制。

因此，ABD均正确。

（二）多项选择题

1.【答案】ABCDE

【解析】以上说法都对。

2.【答案】ABDE

【解析】非同一控制下的企业合并，购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用应当计入当期损益，因此选项C不正确。

3.【答案】ACE

【解析】同一控制下的企业合并，合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债，应当按其账面价值计量。

因被合并方采用的会计政策与合并方不一致，按照《企业会计准则——企业合并》准则规定进行调整的，应当以调整后的账面价值计量。

合并利润表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日所发生的收入、费用和利润。

被合并方在合并前实现的净利润，应当在合并利润表中单列项目反映。

合并现金流量表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日的现金流量。

4.【答案】DE

【解析】企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确认为商誉。

按企业合并方式的不同，控股合并的情况下，该差额是指在合并财务报表中应予列示的商誉，即长期股权投资的成本与购买日按照持股比例计算确定应享有被购买方可辨认净资产公允价值份额之间的差额；吸收合并的情况下，该差额是购买方在其账簿及个别财务报表中应确认的商誉。

5.BCDE

【解析】同一控制下企业合并中，应以取得被投资单位的可辨认净资产的份额作为长期股权投资初始入账价值，非货币性资产的账面价值和与长期股权投资入账价值之间的差额调整资本公积。

增值税以存货的公允价值为基础计算。

（三）计算及账务处理题

1、

【答案】

（1）本合并属于同一控制下的控股合并，因为甲公司与乙公司在同一个企业集团内。

（2）长期股权投资初始投资成本＝9000×70％＝6300（万元）。

（3）甲公司对该长期股权投资的会计处理中，初始投资成本的确定不正确。

理由：

根据上述资料，本合并属于非同一控制下的控股合并，长期股权投资的初始投资成本为购买方付出资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值。

长期股权投资初始投资成本＝存货含税公允价值400×1.17＝468（万元）

确认营业收入400万元正确。

理由：

投出存货取得长期股权投资，应将存货作为销售处理，确认主营业务收入400万元。

（4）非同一控制下的企业合并中，“购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，应当计入当期损益”。

因此，题中甲公司为并购H公司而支付的1．2万元评估费与法律服务费等相关费用，应该计入当期损益。

（5）合并日是2010年8月1日。

《企业会计准则第20号——企业合并》规定，非同一控制下的企业合并采用购买法核算。

通过一次交换交易实现的企业合并，其合并成本为购买方为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。

购买方为进行企业合并发生的审计费用、评估费用等直接相关费用应计入当期损益。

从上述资料可以看出，甲公司对东南太阳能公司的合并成本为支付的对价9．8亿元。

确定在并购中是否有商誉，应分析购买方支付的企业合并成本是否大于所确认的被购买方可辨认净资产公允价值份额。

购买方支付的企业合并成本大于所确认的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，差额部分为合并中取得的商誉。

本次合并中，甲公司取得的东南太阳能公司可辨认净资产公允价值份额为8.25亿元（15×55％），合并成本为9.8亿元，产生的商誉为1.55亿元。

2【答案】

本合并属于同一控制下的企业合并，有关处理如下：

①B公司净资产的账面价值=2000+200+270=2470万元

借：

长期股权投资——B公司（2470×80％）1976

资本公积24

贷：

银行存款2000

支付企业合并中发生的各项直接费用

借：

管理费用20

贷：

银行存款20

②合并日，A公司编制调整分录

借：

资本公积216

贷：

盈余公积0

未分配利润（270万×80％）216

③合并日，编制抵销分录

借：

实收资本2000

资本公积200

未分配利润270

贷：

长期股权投资——B公司1976

少数股东权益494

④合并日，A与B公司合并资产负债表：

A公司与B公司合并资产负债表（单位：

万元）

资产负债及所有者权益

货币资金3840应付账款500

交易性金融资产1000应付职工薪酬500

应收账款400短期借款1040

存货2000长期应付款3800

固定资产12800实收资本5000

无形资产700资本公积400

未分配利润9006

少数股东权益494

资产总额20740负债及所有者权总额20740

资本公积＝640＋200－24－216－200＝400万元

未分配利润＝8810＋270＋216－270－20＝9006万元