会计学原理第八章 财产清查.docx
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会计学原理第八章财产清查
第八章财产清查
知识目标：
通过本章的学习，要求了解财产清查的意义和种类，理解财产清查前的准备工作，掌握财产物资的盘存制度，掌握财产清查的方法与财产清查的账务处理。
技能目标：
会填写盘存单、编制银行存款余额调节表，能够对财产清查进行正确的账务处理。
第一节财产清查的意义和种类
一、财产清查的概念
财产清查也叫财产检查，是指通过对企业的财产物资、货币资金及往来款项等的盘点或核对，确定其实有数额，以此来查明各项财产物资、货币资金及往来款项的实有数与账面数是否相符的一种会计核算方法。
二、财产清查的意义
（一）造成账实不符的原因分析
造成账实不符的原因是多方面的，一般有以下几种情况：
（1）财产物资在保管过程中发生的自然损溢，如干耗、消蚀、升重；
（2）在财产物资的收发过程中，因为计量、计算、检验不准确等而造成的财产物资品种、数量和质量上发生的差错；
（3）在财产物资增减变动的过程中，由于会计人员没有及时地办理入账手续而造成的漏记或重记错误；
（4）由于管理人员的管理不善或工作人员的失职而造成的货币资金的差错以及财产物资的损坏、变质或短缺；
（5）由于贪污盗窃、营私舞弊等造成的财产物资损失；
（6）由于自然灾害造成的财产物资的非正常损失；
（7）银行存款的未达账项（即企业与银行记账时间的不一致）所引起的账实不符。
（二）财产清查的意义
2．通过财产清查，保护各项财产物资的安全与完整
3．通过财产清查，挖掘财产物资的潜力
4．通过财产清查，监督财经法规和财经纪律的执行
5．通过财产清查，促进企业改善财产物资的管理
三、财产清查的分类
企业在实际工作中，针对不同的清查对象，进行财产物资清查的方法和手段各有不同。
财产清查可以按不同的标准进行分类，具体来讲主要有以下的几种分类方法：
1．按照清查对象范围大小分类
财产清查按照清查对象范围大小的不同，可以分为全面清查与局部清查。
（1）全面清查
全面清查是指对企业所有的财产物资、货币资金和债权债务进行全面的盘点和核对。
（2）局部清查
局部清查是指根据管理需要或有关规定对企业的一部分财产物资、货币资金和债权债务进行全面的盘点和核对。
2．按照清查时间分类
财产清查按照清查时间的不同，可以分为定期清查和不定期清查。
（1）定期清查
定期清查是指按照预先的安排，在会计期间内的一个固定时间，根据会计核算的具体要求，对各项财产物资、货币资金和债权债务进行的清查核对。
（2）不定期清查
不定期清查是指根据企业的特定需要，对有关的各项财产物资、货币资金和债权债务进行的临时性清查。
3．按照清查的执行单位分类
财产清查按照清查执行单位的不同，可以分为内部清查和外部清查
（1）内部清查
内部清查是指由企业自行组织的清查小组所进行的清查，也可以叫做自查。
大多数的财产清查属于内部清查。
（2）外部清查
外部清查是指由企业以外的有关部门或人员根据国家的规定对企业所进行的财产清查，如注册会计师对企业的验资、查账、审计，工商、司法和税务等行政管理机关对企业的检查、监督中所进行的检查。
第二节财产清查方法
一、财产清查的准备工作
1．制定好财产清查的工作计划
2．做好组织落实工作
3．确定清查的范围
4．业务准备
（1）结清账目。
（2）整理实物。
（3）工具的准备。
二、财产物资盘存制度和清查方法
（一）财产物资盘存制度
1．实地盘存制
实地盘存制又称实地盘存法、“以存计销”或“以存计耗”，指在日常的经济活动中，对财产物资的增加要根据会计凭证在有关账簿中进行登记，但是对财产物资的减少不做登记，期末结账时，根据实地盘点的实存数额倒挤出本期的减少数作为本期发出财产物资的数量，并据此登记入账的一种的盘存制度。
采用实地盘存制，本期发出财产物资的计算公式如下：
本期发出的数量=期初结存的数量+本期增加的数量期末结存的数量
本期发出的成本=期初结存的成本+本期增加的成本期末结存的成本
例8-1：
某公司对A材料采用实地盘存制进行收入、发出和结存的核算。
200×的9月份关于A材料的业务如下：
月初结存1000千克，单价为2元/千克，计2000元；9月3日购进1500千克，单价为2元/千克，计3000元；9月10日购进600千克，单价为2元/千克，计1200元；月末实地盘点A材料900千克，单价为2元/千克，计1800元。
具体见下表：
表8-1A材料明细账（实地盘存制）
200×年
凭证
号数
摘要
收入
发出
结存
月
日
数量
单价
金额
数量
单价
金额
数量
单价
金额
9
1
3
10
略
月初结存
购进
购进
1500
600
2
2
3000
1200
1000
2
2000
30
略
本月合计
2100
2
4200
2200
2
4400
900
2
1800
本期发出的数量=1000+1500+600900=2200（千克）
本期发出的成本=200+3000+12004200=4400（元）
在实地盘存制下，平时只记录财产物资的增加，不记录发出，相应的减少了账簿的登记工作，但是会计核算手续不够严密。
具体表现为：
企业只是在月末进行实地盘点，根据实地盘存数倒挤出本期的减少数额。
平时在账簿记录中不能随时反映财产物资的减少数，无法随时结算出日常的账面余额，也容易掩盖财产物资管理管理中的问题。
因而，财产清查的目的只是为了根据实地盘点的结存数量，计算当期的减少数，登记账面结存，而不是要查明是否账实相符。
所以，实地盘存制一般只是应用于发出频繁、价值较低，或发出领用时逐笔登记确有困难的大堆材料采用实地盘存制；而对于其他财产物资，特别是贵重的、重要的财产物资不能使用实地盘存制。
2．永续盘存制
永续盘存制又称账面盘存制，是指在日常经济活动中，根据会计凭证对各项财产物资的增减变化及其结果在明细账中进行逐日逐笔地登记，并根据账簿记录随时结算出账面结存数量的一种盘存制度。
在永续盘存制下，期末财产物资的结存数量可以通过下面的公式计算：
期末结存的数量=期初结存的数量+本期增加的数量本期减少的数量
期末结存的成本=期初结存的成本+本期增加的成本本期减少的成本
例8-2：
某公司对A材料采用永续盘存制进行收入、发出和结存的核算。
200×的9月份关于A材料的业务如下：
月初结存1000千克，单价为2元/千克，计2000元；9月3日购进1500千克，单价为2元/千克，计3000元；9月6日领用1000千克，单价为2元/千克，计2000元；9月10日购进600千克，单价为2元/千克，计1200元；9月25日领用800千克，单价为2元/千克，计1600元；月末实地盘点A材料1300千克，单价为2元/千克，计2600元。
具体见下表：
表8-2A材料明细账（永续盘存制）
200×年
凭证
号数
摘要
收入
发出
结存
月
日
数量
单价
金额
数量
单价
金额
数量
单价
金额
9
1
3
6
10
25
略
月初结存
购进
领用
购进
领用
1500
600
2
2
3000
1200
1000
800
2
2
2000
1600
1000
2500
1500
2100
1300
2
2
2
2
2
2000
5000
3000
4200
2600
30
略
本月合计
2100
2
4200
1800
2
3600
1300
2
2600
在永续盘存制下，企业可以按照资产的项目设置明细账，及时记录和反映财产物资的增减变动情况，及其账面结存数量。
为了保证账面的结存数与实有数相符，在采用永续盘存制的同时，也需要对财产物资进行清查，明确实际的结存数量，并通过账面的结存数与实有数之间的对比分析确定是否有不一致的情况，如果存在账实不一致的情况，应查明原因，并按照规定手续进行账项调整，以保证财产物资的安全完整。
此时，财产清查的目的是检查账簿的记录的余额与实际存货的数量是否相符。
因此，采用永续盘存制，手续比较严密，既可以及时地了解短缺物资的情况，减少损失；又可以掌握财产物资的超储积压情况，避免浪费，起到加强监督和管理财产物资的作用。
当然，由于会计人员逐日逐笔登记账簿，其工作量大。
一般来说，除了实行此种制度确实有困难外，一般单位应根据实际情况，尽量采用这种制度。
（二）财产物资的清查方法
1．实物财产的清查
（1）实物财产清查的方法：
1）实地盘点法：
2）技术推算法：
3）函证核对法：
4）抽查盘点表：
（2）实物清查的注意事项：
1）为了明确经济责任，在进行盘点时，财产物资的保管人员必须在场，并亲自参加盘点工作。
具体的说，在财产清查时，清查小组的人员要协同财产物资的保管人员采用不同的清查方法进行盘点，确定实际数量，并同时检查质量情况。
2）对各项财产物资的盘点结果，应将数量和质量情况，如实登记在“盘存单”上，并由盘点人员和实物保管人员签章，以明示经济责任。
“盘存单”是盘点结果的书面证明，同时也是财产清查工作取得的原始凭证。
其格式见表8-3。
表8-3盘存单
单位名称：
盘点时间：
财产类别：
存放地点：
序号
名称
规格型号
计量单位
实存数量
单价
金额
备注
盘点人：
（签章）实物保管人：
（签章）
3）盘点完毕后，要根据“盘存单”和有关账簿的记录资料，编制“实存账存对比表”。
“实存账存对比表”是一个重要的原始凭证，通过此表可以查明实存数与账存数是否一致，确定盘盈或盘亏的实际情况；对于会计人员来说，“实存账存对比表”是调整账簿记录的依据，也是分析产生差异的原因以及明确经济责任的依据。
根据盘点的财产物资的不同，“实存账存对比表”的具体的格式不同，下面的表8-4和表8-5分别反映存货和固定资产的“实存账存对比表”。
表8-4存货实存账存对比表
单位名称：
年月日
序号
名称
规格
型号
计量
单位
单价
实存
账存
实存与账存对比
数量
金额
数量
金额
盘盈
盘亏
备注
数量
金额
数量
金额
盘点人员：
（签章）会计人员：
（签章）
表8-5固定资产实存账存对比表
部门：
年月日
固定资产编号
固定资产名称
固定资产的规格及型号
盘盈
盘亏
毁损
备注
数量
重置价值
累计折旧
数量
原价
累计折旧
数量
原价
累计折旧
处理
意见
审批部门
清查小组
使用部门
盘点人：
（签章）会计人员：
（签章）
2．库存现金的清查
（1）首先，在盘点前，出纳应该首先将现金收支业务的收款凭证、付款凭证全部登记入账，并结出现金日记账余额；
（2）盘点时，出纳必须在场，现金应该逐张清点，如发现盘盈或盘亏，必须会同出纳核实清楚。
现金清查可以采用突击抽查的方式，以增强其有效性。
如果企业的库存现金存放在不同的地点，那么不同地点的库存现金应该同时盘点。
盘点时，除了查明账实是否相符外，还要查明企业有无违反现金管理的规定，比如有无“白条”抵充现金，现金的库存是否超过银行核定的限额，有无坐支现金等，以加强和完善现金的内部控制和管理制度。
（3）现金盘点结束后，应该根据盘点的结果，及时填制“库存现金盘点报告单”。
它既有实物财产清查的“盘存单”的作用，又有“实存账存对比表”的作用；它既是反映现金的实存数、用以调整账簿记录的重要的原始凭证，也是分析账实发生差异的原因、明确经济责任的依据。
“库存现金盘点报告单”填制完毕，应由出纳和盘点人员共同签章才可生效。
3．银行存款的清查
银行存款没有实物形态，所以银行存款的清查方法与实物资产、库存现金的清查方法不同。
银行存款的清查是采取与开户银行核对账目的方法进行的，即将本单位登记的“银行存款日记账”与银行送来的“对账单”逐笔进行核对
企业的“银行存款日记账”与银行对账单的记录不一致，一般情况是出于以下两种原因：
（1）账簿记录的错误。
记账过程中的错误可能是由于企业在记录不同开户行的业务时发生串户或由于疏忽错记了金额；同样，记账的错误也可能是因为银行记串了客户的户头或错记了金额。
对于这类错误，属于企业的，由企业按照相应的更正错账的方法进行更正；属于银行的错误应通知银行进行更正。
（2）未达账项。
未达账项是指企业与银行由于办理结算手续和凭证传递、入账的时间不一致而形成的一方已经入账，另一方没有入账的会计事项。
未达账项主要表现为以下四种情况：
1）企业已收，银行未收
企业将收到的款项或已送存银行的款项登记入账，作为银行存款的增加，但是银行尚未登记入账。
2）企业已付，银行未付
企业根据已经开出的各种付款凭证登记入账，作为企业银行存款的减少，但是银行尚未登记入账。
3）银行已收，企业未收
银行代企业收取的款项，银行已登记入账作为企业银行存款的增加，但是企业尚未收到相关的凭证，未能登记入账。
4）银行已付，企业未付
银行代企业支付的款项，已经作为企业银行存款的减少登记入账，但是企业尚未收到相关凭证，未能登记入账。
例8-3：
某企业200×年3月31日银行存款日记账的账面余额76760元，开户银行送来的对账单所列示的银行存款余额84250元，经过逐笔核对，发现未达账项如下：
（1）3月29日，企业为支付职工借支差旅费开出一张现金支票，金额250元，持票人尚未到银行取款；
（2）3月30日，企业开出一张转账支票，金额6450元，银行尚未入账；
（3）3月31日，企业收到购货单位的转账支票，金额18000元，已开具送款单到银行，企业已入账，但是银行尚未入账；
（4）3月31日，企业经济纠纷案败诉，银行代扣违约罚金2000元，企业尚未接到结算凭证而没有入账；
（5）3月31日，银行计算企业的存款利息5300元，已经记入企业存款户，企业尚未收到结算凭证而没有入账；
（6）月31日，银行收到企业委托代收销货款15490元，已经收妥记入企业的存款户，企业尚未收到结算凭证而没有入账。
根据上述的未达账项，编制银行存款余额调节表，见表8-7。
表8-7银行存款余额调节表
200×年3月31日
项目
金额
项目
金额
企业银行存款日记账余额
加：
银行已收，企业未收
1．存款利息
2．银行代收货款
减：
银行已付，企业未付
1．银行代扣罚金
76760
5300
15490
2000
银行对账单余额
加：
企业已收，银行未收
1．存入转账支票
减：
企业已付，银行未付
1．开出的现金支票
2．开出的转账支票
84250
18000
250
6450
调节后的存款余额
95550
调节后的存款余额
95550
经过调节后重新求得的余额，既不等于本单位的账面余额，也不等于银行的账面余额，而是银行存款的真正实有数。
应当指出，“银行存款余额调节表”不可以作为更改账簿记录的原始凭证，而是作为及时查明企业与银行双方账簿记载有无差错的一种清查方法。
对于未达账项，企业应在收到银行送达的结算凭证时才能入账，不能依据银行存款余额调节表登记或修改账簿记录。
4．往来款项的清查
往来款项包括企业的应收账款、应付账款、预付账款和预收账款等款项。
对于各种往来款项的清查，应采取“函证核对法”，即同对方核对账目的方法。
清查单位应在其各种往来款项记录准确的基础上，编制“往来款项对账单”，寄发或派人送交对方单位，与债务人或债权人核对。
发出“往来款项对账单”的单位收到对方的回单后，根据清查的结果编制“往来款项清查报告单”，对错误的账目应及时查明原因，并按规定的手续和方法加以更正。
“往来款项清查报告单”的格式和内容见表8-8。
表8-8往来款项清查报告单
单位名称：
年月日
明细分类账户
清查结果
不符的原因分析
单位名称
金额
相符
不符
未达账项
拖欠款项
争执款项
无法收回
其他
记账员：
（签章）清查人员：
（签章）
第三节财产清查的账务处理
一、财产清查的处理
通过财产清查，企业既可以发现自身在财产物资管理及其会计核算工作中做得较为完善和健全的一面，又可以及时发现存在的问题。
在财产清查后，企业应该按照规定的程序和方法，对清查的结果进行认真的总结和处理。
一般来说，对财产清查结果的处理主要包括以下的几个方面：
（1）客观地分析账实不符的性质及原因，明确经济责任，并按照规定的程序如实地将盘盈或盘亏情况及处理意见，报请有关部门审批处理。
（2）处理超储积压物资，清理长期不清的债权或债务。
（3）采取改进措施，完善财产管理制度。
（4）根据财产清查的结果，调整有关账簿记录，做到账实相符。
二、财产清查结果的账务处理
1．企业应设置的账户——“待处理财产损溢”账户
“待处理财产损溢”账户属于资产类的账户，用来核算和监督企业在财产清查的过程中发现的各种财产物资的盘亏或盘盈。
该账户的借方登记各项财产物资发生的盘亏数和经过批准后盘盈的转销数；贷方登记各项财产发生的盘盈数和经过批准后盘亏的转销数；企业的财产损溢，应查明原因，在期末结账前处理完毕，处理后本科目在期末应该没有余额。
“待处理财产损溢”账户可按盘盈、盘亏的资产种类和项目设置明细科目，进行明细核算。
其账户的结构见表8-9。
表8-9“待处理财产损溢”账户的账户结构
借方“待处理财产损溢”账户贷方
（1）清查时发现的盘亏数
（2）经批准后盘盈的转销数
（1）清查时发现的盘盈数
（2）经批准后盘亏的转销数
对于“待处理财产损溢”这个账户，需要注意以下方面：
（1）该账户的具体应用要分盈亏情况的处理意见批准前和批准后两个步骤；
（2）企业在财产清查中发现的各种财产物资的损溢，应该在会计期末结束前查明原因，并根据公司的管理权限，经股东大会或董事会，或经理会议或类似机构批准后，在期末结账前处理完毕。
如果财产清查中发现的各种财产的损溢，在会计期末结账前尚未经批准的，会计人员在对外提供财务会计报告的时候仍然按照上述的规定进行处理，并在会计报表附注中说明；如果其后批准处理的金额与已经处理的金额不一致的，应调整会计报表相关项目的年初数。
2．财产清查结果的处理
（1）库存现金清查结果的处理。
库存现金清查过程中发现的长款（盘盈）或短款（盘亏），应通过“待处理财产损溢”账户进行核算。
对于库存现金的盘盈或盘亏，会计人员根据“库存现金盘点报告单”和有关批准文件进行批准前和批准后的账务处理。
例8-4：
某公司在财产清查的过程中发现库存现金盘亏260元，经查明属于出纳员王刚的责任，则相应的账务处理如下：
批准前：
借：
待处理财产损溢——待处理流动资产损溢260
贷：
库存现金260
批准后：
借：
其他应收款——王刚260
贷：
待处理财产损溢——待处理流动资产损溢260
收到现金时：
借：
库存现金260
贷：
其他应收款——王刚260
例8-5：
某公司在财产清查的过程中发现库存现金盘盈500元，无法查明原因，则相应的账务处理如下：
批准前：
借：
库存现金500
贷：
待处理财产损溢——待处理流动资产损溢500
批准后：
借：
待处理财产损溢——待处理流动资产损溢500
贷：
营业外收入500
（2）存货清查结果的处理。
企业在财产清查过程中发现存货盘盈或盘亏，应通过“待处理财产损溢”账户进行核算。
会计人员根据“实存账存对比表”以及有关文件进行批准前和批准后的账务处理。
例8-6：
某公司在财产清查中发现盘盈A材料3000千克，单价为5元/千克，则相应的账务处理如下：
批准前：
借：
原材料15000
贷：
待处理财产损溢——待处理流动资产损溢15000
经查明是由于计量仪器不准而形成的溢余，经批准冲减管理费用。
批准后：
借：
待处理财产损溢——待处理流动资产损溢15000
贷：
管理费用15000
例8-7：
某公司在财产清查中发现盘亏B材料1200千克，单价为2元/千克，增值税税率为17%，则相应的账务处理如下：
批准前：
借：
待处理财产损溢——待处理流动资产损溢2400
贷：
原材料2400
经查明，盘亏B材料属于定额内的合理的损耗
批准后：
借：
管理费用2400
贷：
待处理财产损溢——待处理流动资产损溢2400
假设经查明，盘亏B材料是由于火灾造成的，保险公司负责赔偿2000元，其余的损失由企业负担。
批准后：
借：
其他应收款——××保险公司2000
营业外支出808
贷：
待处理财产损溢——待处理流动资产损溢2400
应交税费——应交增值税（进项税转出）408
（3）固定资产清查结果的处理。
例8-8：
某公司在财产清查的过程中，发现盘亏机器设备一台，账面原值为9000元，已累计计提折旧7500元，则相应的账务处理如下：
批准前：
借：
待处理财产损溢——待处理固定资产损溢1500
累计折旧7500
贷：
固定资产9000
批准后：
借：
营业外支出1500
贷：
待处理财产损溢——待处理固定资产损溢1500
例8-9：
某公司在财产清查过程中，发现一台未入账的设备，按同类或类似商品市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额为30000元。
根据《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》，该盘盈固定资产作为前期差错进行处理。
假定该公司适用的所得税税率为25%，按净利润的10%计提法定盈余公积。
则该公司关于固定资产盘盈的账务处理如下：
盘盈固定资产时：
借：
固定资产30000
贷：
以前年度损益调整30000
确定应交纳的所得税时：
3000025%=7500
借：
以前年度损益调整7500
贷：
应交税费——应交所得税7500
结转为留存收益：
净利润：
30000（125%）=22500
法定盈余公积：
2250010%=2250
未分配利润：
225002250=20250
借：
以前年度损益调整22500
贷：
盈余公积——法定盈余公积2250
利润分配——未分配利润20250
（4）往来款项清查结果的处理。
例8-10：
某公司的一笔应收货款3000元，经
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