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比较中外会计

中外会计比较

【摘要】会计理论在会计学的基础，会计要素是会计理论的基石，也是会计理论研究的重要内容。

通过进行比较中国会计要素和国际会计准则（IASC）以及其他个别国家的会计要素的划分和定义，提出各自的优点和缺点，从而发挥它们各自的优势。

【关键词】会计要素；比较；中国会计；国际会计

会计是应用经济学的一个重要的分支，它向信息使用者提供有关企业经营和理财活动的信息。

我们应当把借鉴和吸收国际上会计中那些好的经验作为重要的目的之一。

会计，从古至今都在不断的演进，以满足人们在从事经济交易时候的需要。

随着社会生产力国际化的提高，会计自然也需要并且必须跟上发展的步伐。

不过，会计在国际上不同的国家也会有明显的差异，原因在于各国会计发展所受到的各种因素不同而导致的。

不同的文化、经济、法律和政治环境之间的相互作用产生的结果。

人们为了对会计或称会计报表所考察和反映的内容进行适当分类赋予称谓，那就是“会计要素”。

会计要素的划分和设立人的主观意识和客观要求相结合的产物。

从而。

会计要素的设立的差异也分为主观和客观两个方面的原因。

国际上没有任何两个国家的这种组合是相同的，因此，会计上的差异就成了必然。

通过比较其他国家会计与中国会计之间的差异性，有助于我们借鉴和吸收国际上好的经验，以促进我国会计的全新改革。

国务院发布了关于2001年1月1日起实施的《企业财务会计报告条例》，它是《会计法》的配套法规，它对财务会计报告的构成、编制、对外提供、法律责任等重大方面进行了系统规范，并且对会计六大要素（资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润）的定义和其在会计报表中的列示要求进行了规定。

相比较于我国1993年实施的《企业会计准则》，条例对会计六大要素的界定做了很全面的变化和改善，相对于国际上其他国家对于六大要素的界定还是存在很多不同之处，不过正如一句英语“Everythinghastwosides.”，有利有弊。

本文拟以国际会计准则委员会在《关于编制和提供财务报表的框架》中对会计要素的界定作为基础，与美国财务会计准则委员会（FASB）对会计要素的界定互相结合，用我国会计要素的界定与之相比较进而对会计要素具有更加深刻的认识和理解。

一、对会计要素的定义进行比较

1）资产

国际会计准则在框架中对资产的定义是：

“资产是指作为以往事项的结果而由企业控制的，可望向企业流入未来经济利益的资源。

”按照这个定义，资产有三个方面的特征：

1、资产能够直接或者间接给企业带来经济利益。

这是资产最重要的特征。

换句话说就是，资产作为经济资源既可以独立的存在也可以和其他资源结合在一起，通过有效使用，为企业带来经济利益，如果不能够带来经济利益就不能够确定为资产。

2、资产是企业在过去发生的经济业务事项中获得的。

只有过去发生的经济业务事项才能够确定对企业资产是增加还是减少，而不是只根据企业的计划或者合同就确定了资产。

3、资产必须是企业拥有或者控制的。

拥有是指企业对资产具有所有权；而控制是指企业虽然不想有资产的所有权，但是却掌握了某项资产的未来实际的的利益和风险，并且可以通过对该资产的使用获得未来的经济利益。

《企业财务会计报告条例》则将资产定义为：

“资产，是指过去交易、事项形成的并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。

”把这个定义和《企业会计准则》对资产的定义相比较，存在三点变化：

1、增加了“过去的交易、事项形成”；2、增加了“预期会给企业带来经济利益”；3、删除了“能以货币计量”。

虽然有所变化，但是高度概括了才的基本特征，与国际会计准则在理论上还是保持了一致的。

特殊意义性在于可以根据资产的定义确定纳入企业会计核算的资源范围，同时也对现行的财务报告提出新的要求。

例如，对于“不良资产”，由于不良资产不能给企业带来未来经济利益，所以企业应该单独列示与报表，或者在会计报表附注中说明。

而对于删除了“能以货币计量”，其主要原因应该是作为财务会计的三大支柱之一的货币计量已经被纳入会计核算的基本前提，也就是说，凡是通过会计核算的经济业务事项的基本前提之一就是能够以货币计量，这也同样适用于“负债”。

美国财务会计准则委员会（FASB）对资产的定义是：

“资产是特定主体由于过去的交易或事项而获得或控制的可能的未来经济利益”。

“未来经济利益”是所有会计要素的共同基础，澳大利亚对资产的定义与美国基本相同，只有一点差别在于澳大利亚的定义强调资产是“被企业控制的”，而不是“获得的”。

国际会计准则和新西兰也与前者一致，但是国际会计准则也认为资产的内涵是“经济资源”。

虽然各个国家的定义都有差异，但是基本抠准了资产的基本特征，正如美国财务会计对资产进行定义时提出的资产的三大特征，即首先，资产包含未来经济利益，未来经济利益又表现为给企业带来未来现金流量的一种能力；其次，企业能够直接或者间接的得到这种利益；最后，引起企业直接或者间接获得这种利益的交易或者事项是过去已经发生的。

显然，这种定义与中国的新会计法定义本质上是相同的。

2）负债

国际会计准则在框架中对负债的定义是：

“负债是指由于以往事项而发生的企业的现存义务，这种义务的结算将会引起含有经济利益的企业资源的外流”。

从这个定义中可以看出，负债有三个基本特征：

首先，负债是企业现存的经济义务，这个义务是有过去发生的交易或者事项引起的；其次，企业过去发生的负债在未来的某个时间加以清偿；最后，为了清偿负债必然会导致企业经济利益的流出。

《企业财务会计报告条例》对负债的定义是：

“负债，是指过去的交易、事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。

”与前者定义基本保持一致。

美国财务会计准则委员会（FASB）将负债的定义为现在承担的未来经济利益牺牲额义务等。

FASB也将负债列出三个特征：

首先，他表明了某个实体对其他实体的义务或者责任，并且在未来的摸个特定的日期通过资产的转让或者使用来清偿这个责任或义务；其次，这个责任或者义务是企业无法避免的经济利益流出；最后，导致企业承担责任或者义务的交易或者事项是在过去已经发生的。

FASB对负债的定义是：

“特定实体由于当前义务引起的经济利益未来可能的牺牲，该义务是过去交易或事项引起的，表现为转移资产或提供劳务。

”澳大利亚和新西兰对负债的定义于美国完全一致。

国际会计准则的定义是：

“负债是当前所承担的义务，该义务是有过去的事项引起的，清偿该义务将导致企业含有经济利益的资源的流出。

”各国的定义各有异同，相同点则是都认为负债是一种经济业务或者经济责任，体现了“未来经济利益流出”的本质。

认同这点的国家很多，比如美国、澳大利亚、英国、新西兰等。

国际会计准则委员会则认为是“含有经济利益的资源的流出”。

加拿大则表述为：

“将来要通过转交或使用资产，或提供劳务，或放弃其他经济利益”。

中国台湾则认为不是“经济利益的牺牲”而是“讲义提供劳务或支付经济资源的方式偿还付者”。

3）所有者权益

国际会计准则在框架中对所有者权益的定义是：

“产权（所有者权益）是指在企业的资产中扣除全部负债后的剩余权益。

”从这个定义中可以看出，企业的剩余利益是所有者权益的基本特征，也就是资产与负债的差额，该利益归企业所有者拥有。

会计恒等式将所有者权益表述为：

所有者权益=资产-负债。

这个等式说明了，负债作为企业债权人对企业资产的要求权，是由过去交易或事项形成的既定义务；在负债既定这个前提条件下，所有者权益的大小受资产变动的影响，既有收益也会有风险，当企业因为分配利润后经营亏损使得资产减少，这时所有者权益也就减少。

《企业财务会计报告条例》对所有者权益的定义是：

“所有者权益，是指所有者在企业资产中享有的经济利益，其金额为资产减去负债后的余额。

”也就是说，所有者权益是属于企业所有者的，也表述了所有者权益的金额为企业的剩余利益。

美国则把所有者权益称为“权益”，美国认为“权益是实体在资产减去负债后享有的剩余权益”。

对于这一点，国际会计准则委员会、新西兰、澳大利亚等国家都相同。

4）收入

收入的定义包括广义和狭义。

会计理论一般认为广义的收入有经营收入、营业外收入营业外收入和投资收益，而狭义的收入仅指营业收入。

国际会计准则在框架中所列示的收益要素就是广义上的收入，它的定义是：

“收益是指会计期间内经济利益的增加，其形式表现为由资产流入、资产增加或是负债减少引起产权增加，但不包括与产权所有者出资有关的类似事项。

”更指出：

“收益的定义包括了收入和利得，收入在企业的日常活动中产生，有各种不同的名称，包括销售收入、服务费、利息、股利、使用费和租金等。

”和“利得包括了符合收益定义的其它项目。

”国际会计准则第18号《收入》准则中对收入的定义则属于狭义的：

“收入是指企业在日常活动中形成的导致权益增加的经济利益总流入。

”美国财务会计准则委员会（FASB）也使用了狭义的定义：

“收入是由于生产或制造商品、提供劳务以及其他构成企业当前主要或中心业务，而带来的资产流入或改善以及债务的清偿（或两者兼而有之）”。

收入是未来经济利益的流入。

根据“流转过程收入理论”可以得出收入仅指正常经营活动和投资活动所获得的收入，强调收入实现的完整过程。

对于非正常经营收入，FASB单独设立了“利得”要素，因为利得实质上是一种“偶发性、边缘性的净收益”。

同样设立“损失”要素反映非正常经营活动的支出。

利得与损失之间不存在因果关系，不需要按配比性原则来确定。

“全面收益”仅仅是将收入、费用、利得和损失定期进行汇总所得到的结果。

《企业财务会计报告条例》对收入的定义是：

“收入是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中形成的经济利益的总流入。

收入不包括为第三方或者客户代收的款项。

”不但指出收入是由额的日常活动中产生的，而且说明了会带来企业经济利益的增加。

5）费用

费用是和收入配比的会计要素，所以也分为广义和狭义。

国际会计准则在框架中所列示的费用也是广义上的：

“费用是指会计期间经济利益的减少，其形式表现为由资产流出、资产递耗或是发生负债而引起业主产权减少，但不包括与产权所有者分配有关的类似事项。

”并且还指出“费用的定义包括了损失，也包括那些在企业日常活动中发生的费用。

企业日常活动中发生费用的例子有，销售成本、工资和折旧。

”和“损失是指在企业日常活动之中或之外发生的符合费用定义的其他项目。

”显然，广义的费用不仅包括为取得营业收入发生的资产减少和耗费，而且还包括与赚取营业收入无关的资产减少或损失。

狭义上的费用只是前者。

狭义的费用具有两个特征：

首先，费用是企业在日常活动中为取得收入而发生的；其次，费用的发生会导致企业经济利益的流出，根据这个特征，当期的生产成本就不应该被确认是费用。

中国的会计法规中对费用的定义都是狭义的。

美国财务会计准则委员会（FASB）也使用狭义定义费用。

费用是未来经济利益的流出，根据配比性和应计制会计原则强调费用产生的因果关系和费用责任的合理归属，说明费用只是指正常经营费用或支出。

《企业财务会计报告条例》对费用的定义是：

“费用是指企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出。

”比较充分的概括了费用的基本特征。

6）利润

利润是企业在一定期间取得的广义收入超出广义费用的那部分差额。

国际会计准则在框架中没有对利润单独定义。

也许是因为收益和费用的定义是广义的，利润又是收益与费用的差额，即使不把利润作为一个要素也不会影响利润的确认。

美国财务会计准则委员会（FASB）也没有对利润进行定义，但是根据等式利润=收入-费用则可以清楚的得出利润的结果。

FASB对综合收益定义是：

“全面收益包括报告期内除业主投资和派给业主款外，一切权益上的变化。

”

《企业财务会计报告条例》对利润的定义是：

“利润是指企业在一定会计期间的经营结果。

”与国际会计准则基本一致，首先国际会计准则没有对利润单独定义，不明显存在与国际接轨的问题；其次，利润要素的含义在我国的会计理论和实践中已经得到广泛认可，符合我国的实际国情，也已经成为中国会计的特色之一。

二、对会计核算对象要素的改进

总的来说，美国财务会计准则委员会（FASB）、国际会计准则（IASC）和中国会计要素的确立都有各自的相同的与不同的地方。

他们都确立了会计核算对象的“基本要素”但是却忽略了其他层次要素的界定。

在所确立的基本要素中，IASC的结果较为合理。

FASB尽管涉及到次级层次要素的确立，如“业主投资”等，但全部要素之间的内在关联性却无法加以解释。

中国会计准则则总结了两者的优点，更加全面。

但是，对于上述的会计要素，我认为还是有不足之处：

首先，在理论上，忽略了影响会计要素确立的决定因素；其次，在实务中，现有会计要素无法为会计方法提供理论说明（如各种财务报表的理论依据）而且会计要素缺乏应有的内在逻辑关系。

会计要素的确立主要取决于实体的经济活动特征和投资者等对企业所提供的会计信息的要求。

确立会计要素的目的是规范对会计核算对象和它们的规律（表现为会计核算对象要素及其内在联系）的认识，为会计信息系统的正常运行奠定基础。

会计对象要素及其关系是各种会计方法建立和应用的理论基础。

其中包括帐户、财务报表、复式记帐、会计确认与计量等，而会计方法的运用又直接关系到企业投资者等对会计信息需求的满足。

所以，对于会计对象要素的界定，不仅会影响会计方法的选择和应用，也会影响到会计对象的实现程度。

经济环境和企业经济活动的特点，影响到会计对象要素的确立。

盈利组织与非盈利组织经济活动的目标和特征等都有较大的差别，所以各自对于会计对象要素的设立存在差异。

非持续经营企业的经济活动特征和具体会计目标等与持续经营企业存在差异，它们所确立的会计对象要素也同样存在差异性。

例如，清算企业的会计对象要素是包括清算资产、清算负债、清算净权益、清算利得和清算损失。

会计的确认、计量、记录、报告所要求达到的目的是会计目标，它是会计系统与社会经济环境的结合点，体现了投资者对会计信息的内在需要和企业经济环境对会计的客观要求。

会计对象要素的确立受到会计目标的重要影响，由于会计目标的内含与外延总是随着社会经济环境的变化而不断变化，所以会计要素的划分和不同要素的重要程度等，并不是没有变化。

随着不断创新的金融衍生工具以及迅速发展的其他新型交易，使得投资者对企业会计信息的需求在广度和深度上都有着很大程度的拓展。

同样，会计对象要素的确立也在发生深刻变化。

1992年10月，英国会计准则委员会（ASB）发表了第3号“财务报告准则”（ARSNO.3）。

针对传统财务会计系统下的利润表仅仅揭示了“已实现、已确认”的收益而不能满足投资者对“真实与公允”信息的需求的缺陷，提出了确认“全面收益”的思想。

ARSNO.3将利润表中包括的内容，从原来的“已实现、已确认”延伸到“未实现、已确认”，并且认为“利得”是“除涉及所有者投资以外的所有者权益的增加”；而损失是“除涉及分派给所有者款项以外的所有者权益的减少”。

而且，美国于1997年公布的第130导“财务会计准则公告”（SFASNO.130）要求报告企业的“全面收益”，实际与上述的做法相似。

所以，我们要用客观的态度去对待会计要素的变化和发展，并不是一成不变的。

会计要素受到经济环境和会计目标变化的影响，主要体现在会计要素结构体系的完善和会计要素内涵的延伸，例如利得、全面收益等内涵的发展与扩容。

我认为，会计要素的概念实质上是包括多层次结构的，在这个结构整体中，静态要素与动态要素相互统一，基本要素、次要素、支要素分三个层次相互关联。

财务报表所反映的内容包括资产、负债、权益、收入、费用和利润等，企业基本的财务报表是主要反映“基本要素”内容的财务报表的，例如资产负债表和利润表。

如果财务报表以基本要素为基础建立的，那么相对具有稳定性，而以次要素或支要素建立的财务报表其可变性较大。

正式为了适应经济环境和会计目标的变化性，企业的财务报表体系与结构才要求不断的变革和发展，不过其理论基础不会发生变化。

以上会计要素定义的基本特点是：

以某一特定主体为主语，以经济效益为主线，不仅揭示了各要素的本质特征，而且阐明了各要素的内在联系性，共同组成了科学合理的会计要素体系。

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