内部审计开展管理审计的必要性特点和内容.docx

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内部审计开展管理审计的必要性特点和内容

全国管理审计理论研

讨暨经验交流会论文

论文题目：

内部审计开展管理审计的必要性、特点和内容

论文作者：

蒋永辉

内部审计开展管理审计的必要性、特点和内容

蒋永辉

［内容提要］管理审计是指对企业经营活动的效率（资源的合理配置和使用）、组织的效益（取得最佳效果）和经济性（成本费用的节约）三方面进行的审查和评价。

管理审计的主要目标是审查委托经营责任的合理性和履行经济责任的有效性。

管理审计作为管理的延伸，将更多地发挥全面协调、管理控制的积极作用，成为现代企业管理科学的一项重要力量。

开展管理审计是内部审计自身发展的必然要求；开展管理审计是适应企业管理创新的客观要求；开展管理审计是企业自身发展的内在需要；开展管理审计使内部审计参与管理的职能作用得到充分发挥。

管理审计具有审计内容的广泛性、审计方法的综合性、审计导向的未来性、审计要素的不可计量性、审计结论的建设性特点。

管理审计的内容主要包括：

对企业战略管理审查、资产经营审查、财务管理审查、人力资源审查、组织机构和职责审查、内部控制制度评审、企业文化研究等。

关键词：

管理审计必要性特点内容

内部审计作为企业的自我约束机制，已成为现代企业制度的重要组成部分，内部审计的目的是协助企业的管理成员有效地履行他们的职责，促进单位健全内部控制，有效控制成本费用，达到改善经营管理，最大限度地提高经营效益。

随着企业内部环境和外部环境的变化，内部审计在企业管理中的作用将日益显现。

管理审计作为管理的延伸，将更多地发挥全面协调、管理控制的积极作用，成为现代企业管理科学的一项重要力量。

本文就内部审计开展管理审计的必要性、管理审计的特点和内容作一浅探。

一、内部审计开展管理审计的必要性

㈠开展管理审计是内部审计自身发展的必然要求

从所周知，传统的内部审计的目标是查错防弊，主要是通过财务审计来发挥其职能作用，其审计的对象主要是会计凭证、帐薄、报表等会计资料，主要工作集中在财务领域而未深入到管理和经营领域；审计的范围是历史的财务记录，它所评价的是企业过去的利润或盈余，是企业的控制程序之一，主要是发挥保护性制约性作用。

由此可见，以财务审计为重点的内部审计并不能直接协助企业提高经济效益，增强竞争能力。

在资源稀缺性程度日益严重和市场竞争日趋激烈这种严峻经营环境的挑战下，内部审计作为企业管理的组成部分，其内在功能也随之增强，内部审计应主动适应形势的变化和管理当局的新要求，逐步将工作内容从以前的以财务审计为主转向富有建设性的管理审计。

这一转变过程可以从国际内部审计师协会（IIA）颁布的《内部审计职责说明书》对内部审计所下定义的变化中清楚地反映出来。

1947年该协会最初发布的《职责说明书》指出“内部审计师主要处理会计和财务方面的问题，但也可以适当处理经营方面的问题”。

这时，强调内部审计人员的根本职能是进行会计和财务审计，审计对象刚刚涉足经营活动领域。

1957年修订后的《职责证明书》指出：

“内部审计是组织内部审核会计、财务及其它经营活动的独立评价行为”，从而将经营审计和财务审计并列起来，同等重视，向前迈进了一大步。

1971年，该协会再次修订《职责说明书》时进一步指出“内部审计作为对管理当局的一种服务，是组织内部审核经营活动的独立评价行为”。

这就将现代内部审计的活动范围扩展到组织活动的每一个方面，大大拓宽了内部审计的作用领域。

此外，1971年的说明书还为内部审计师增加了一项新的职责，即：

提出改善经营的建议。

从而极大的增强了内部审计工作的建设性。

此后，协会于1981年和1993年修订说明书时又更明确地指出，内部审计师应评价所在企业各方面的经营与管理活动，从增强企业整个内部控制系统的效能着眼，为企业的董事会和管理当局提供实现经营目标所需的顾问服务，充分发挥其建设性的职能作用。

目前，西方国家内部审计涉及的领域非常广泛，内容相当深入。

如美国、英国、德国、加拿大等国的内审部门已广泛开展了企业发展战略和经营决策审计、市场景象状况审计、生产工艺审计、研究与开发审计和人力资源管理审计等。

据全美天然气协会和爱迪生电力协会调查，1989年美国公用行业的企业内审工作时间只有19%用于财务审计上（且还侧重于内部会计控制的测试和评价），其余时间都转向了管理审计。

由此可见，开展管理审计是内部审计自身发展的必然要求。

㈡开展管理审计是适应企业管理创新的客观要求

为适应日益激烈的市场竞争需要，企业管理者对于降低成本，提高经济效益的要求更加迫切，企业内部市场化作为管理制度创新的产物应运而生，其主要特征是：

它围绕提高管理效益和效率，将企业行为由总体转向个体，内部交易由计划转向市场，经营管理制度由静态转向动态，这种管理制度适应了不断变化的客观环境需要。

但我们也应看到，目前，在企业内部市场化条件由此而引发出一些问题，主要表现在以下几个方面。

一是随着内部市场化的推进。

企业管理层次减少，在分权化的驱使下原事业部制转向内部的公司制。

此时，一部分代理人（如各部门和单位的经营者）利用信息占用上的优势，向委托人（如上级公司或企业）隐瞒事实。

包括向委托人隐瞒公司的经营状况、经营环境等有关信息，以谋求委托人的较低期望值，减少经营压力，为以后谋取小集团利益或私利创造条件；向委托人隐瞒自己的经营管理能力以骗取委托人的任命，尽可能取得较多的低价资源，得到各种优惠等。

二是随着分权化趋势的推进。

以往“强经营者，弱所有者”的现象可能会在企业内部蔓延，各分权层次上的经营者以各种方式损害企业整体的利益，包括不采取必要的措施减少经营损失（或增加经营收入），增加不必要的费用以谋取私利，编造种种理由推卸责任，运用各种不正当手段减少委托人（或上级代理人）可能给予的惩罚等。

三是随着内部市场化机制的形成。

各下属公司作为利润中心实行“自主式”管理，具有较强的独立性，由于“鞭长莫及”，一些代理人（下属公司）利用产权流动重组等手段，一方面从事次优化行为，另一方面借用种种名目，将国有资产转化为集体资产和个人资产，一些代理人通过办大集体企业或与非国有经济联营，逐渐把国有资产转变为非国有资产。

四是在内部市场化条件下，代理人（各下属公司和单位）基于短期利益考虑，可能会损害委托人（上级公司或企业）整体的战略规划。

尽管其公开的财务信息可能表现上看形势大好，并已经注册会计师鉴证。

但这些业绩背后可能是基于虚列资产、高估利润等手段而带来（形成）的短期化产物。

与此同时，代理人还可能会拒绝那些回收期长但长期效益好的投资项目等。

由上可见，企业内部市场化后，企业的管理责任范围扩大，经营复杂性增强，委托人如何提高信息的及时性，减少各种风险，正确处理内部市场化过程中的各种新型关系给企业管理者提出了难题：

一方面，必须制定各种管理制度，确定代理人（各部门和单位的经营者）在经营管理中的职责；另一方面必须采用新型的控制方式，对这些标准制度的遵守情况进行管理。

与此同时，为避免分权化趋势下经营权发生违法舞弊和滥用的行为，必须大力发展管理审计，努力扩大审计鉴证的范围，通过管理审计促进企业内部市场化机制的有序运行，通过强化管理审计的协调控制功能和建设功能，优化企业内部的管理行为。

㈢开展管理审计是企业自身发展的内在需要

作为市场竞争主体的企业，对于自身的生产经营享有完全的经营自主权，对企业的投资者负有完全的经营责任。

面对日益激烈的市场竞争，能否保持自身的稳定与发展，并谋求所有者权益的最大化，根本措施就是不断壮大企业的综合实力，提高市场竞争力，其中关键的措施在于提高企业的内部管理水平。

企业管理始终贯穿于生产经营的全过程，投资决策的失败、生产经营成本的高低、经营目标的实现与否、经营方针和政策是否得到贯彻执行等都取决于企业管理水平的高低，取决于企业自我约束能力的强弱。

内部审计作为企业内部约束机制的重要组成部分，就必须围绕提高经营管理水平和经济效益这个中心任务来开展审计。

为此，内部审计除了及时、准确地向企业的管理当局报告有关查错防弊和资产保护信息之外，更重要的任务是针对企业在管理和控制中的缺陷和不足，提出建设性意见和改进措施，协助管理人员更加有效地管理和控制各项经济活动，更加合理地使用资源，最大限度地提高经济效益。

同时随着公司的扩展，投资的多元化，管理层次的增多，业务经营的复杂，管理责任范围的扩大，公司管理层控制难度加大，摆在公司管理层面前的不仅是如何保护企业的资产并使之增值，增强企业内部会计控制的问题，还有如何对公司实行有效的管理控制，对公司的经营管理者实行严密控制的问题，以使公司的方针、决策得到贯彻执行，避免由于生产、技术、销售等经营管理上的失误而给企业带来损失和风险，从而实现公司的战略目标，为此，需要建立一套包括内部审计在内的内部控制系统。

此外，在市场竞争日趋激烈的今天，企业发展已不单靠资本多，垄断强，而是靠品质新、质量好、成本低、服务好来获得优势，管理上的预测准、决策好是企业竞争致胜成败的关键因素之一。

因此，企业的管理层对如何利用好企业的资源，提高经营管理的效益和效率就更加关心，这就需要内部审计不仅能经常不断地检查内部控制系统，而且对企业经营活动进行全面的审计，对企业管理上的工作效率和效果进行全面管理审计。

㈣开展管理审计使内部审计参与管理的职能作用得到充分发挥

首先，管理审计具有事前监控的功能，可规范企业行为，避免管理失控。

管理审计一方面作为一种后台服务，为企业内部各职能部门及各核算单位为实现经营目标出谋划策，提供信息，强化监督；另一方面配合财务控制，直接进入前台，在企业内部经营核算、内部交易以及与外部的各种经济活动往来等方面强化监督控制职能，确保企业战略的有效实施。

此外，内部审计利用参与企业制定和组织实施企业战略计划、管理规定和各种规章制度的机会，向管理当局提出自己建设性意见，从而使计划目标和管理措施更具科学性和可操作性，为公司提高经济效益发挥作用。

其次，由于管理审计所涉及的范围之大，要贯穿于企业生产经营的全过程，具有综合性、整体性的特点。

因此，内部审计在开展管理审计时，可以及时地发现企业在经营环节中存在的各种低效、浪费、舞弊等重大问题，并据此研究有效的纠正措施与管理方案，为企业节约成本费用开支，完善和强化各项管理，规避各种经营风险，提高经营活动的效率和效果等发挥积极的作用。

第三，管理审计为企业管理当局提供及时、相关的信息，促进经济资源的最佳配置。

在网络经济条件下，内部审计在开展管理审计时，可借助企业网络、信息技术，随时检索企业各部门及核算单位相关信息，通过对这些大量信息进行整理、过滤、分析，提炼出能反映企业经营活动的有用信息，并将其报告给企业管理当局，从而促进企业资源的最佳配置，最大限度地发挥其效益。

第四，管理审计通过自身的努力，帮助企业管理当局提高企业生产效率和获利能力。

现代企业强调以顾客为中心、为客户创造价值，企业内部审计人员应结合自身的经验参与企业战略与文化的定位，从过去以销售和盈利为主导的方式转向在某种业务中争取最大份额，还必须从企业长远、整体的利益角度统筹考虑并制定审计政策和审计计划，以保持企业持的竞争优势。

此外，在所有权与经营权分离的条件下，本着调动企业经营者积极性，提高管理科学化水平的目的，内部审计人员可以协助委托人（如总经理等）从健全内部经营者的激励机制和强化经营者的约束机制两个方面对经营者加以规范。

二、管理审计的特点和内容

㈠管理审计的特点

所谓管理审计，是指对经营活动的效率（资源的合理配置和使用）、组织的效益（取得最佳效果）和经济性（成本费用的节约）三方面进行的审查和评价。

管理审计的主要目标是审查委托经营责任的合理性和履行经济责任的有效性，内部审计机构和审计人员可根据实际情况，确定具体的审计目标。

管理审计的目的主要是确定被审计组织是否有效的管理（经营），着眼于管理的方针、计划、控制和决策过程，强调对未来的改进，把重点放在经济性、效率性和效果性方面。

管理审计主要有以下几个特点：

1、审计内容的广泛性。

管理审计的范围和内容包括企业的全部生产经营活动及管理的各个环节，这主要是由其审计对象的性质所决定的。

企业管理活动过程就其本身来说就是对企业所控制或拥有的经济、技术、信息等各种资源进行合理规划、配置，以最低的投入换取最大的产出的经济活动过程。

由此可见，管理审计所涉及的范围和内容较广泛。

2、审计方法的综合性。

管理审计除采用一些传统的审计方法外，如审阅法、核对法、盘点法、函证法和调节法等，还须借鉴许多学科提供的可供选择的方法，包括采访、调查、基本数据处理、抽样、统计分析、逻辑分析等，其中统计分析法是管理审计中最重要的方法。

3、审计导向的未来性。

管理审计关心的是未来经济活动的改进，并专注于管理部门的方针、计划、控制制度和决策过程，以促进未来经济效益的提高，充分体现整体利益及长远利益和企业的发展后劲。

4、审计要素的不可计量性。

管理活动内容的不可计量性和未来事项的不确定性决定了管理审计要素的不可计量性。

加之审计中较多地采用调查和统计分析，因此，审计人员对审计事项将经常地使用审计判断，这也给审计人员提出了更高的要求。

5、审计结论的建设性。

传统的审计属于防护性或鉴证性审计，而管理审计主要是帮助被审计单位改善经营管理。

因此，审计人员在对经营活动的效率、组织的效益和经济性做出评价的同时，更注重对提高效率和效果提高必要的、可行的建议，从而使审计结论更具建设性。

㈡管理审计的内容

1、战略管理审查

战略制定方面：

审查和评价制订的程序是否科学，是否充分分析和考虑了政府的法规和特殊情况下的管制措施、市场机会、现有及潜在的竞争、消费者的嗜好与倾向、企业资源优劣势等；

战略分析方面:

评价公司的宗旨、目标与外部环境、内部条件的均衡性;审查企业战略对外部环境的适应性和自我调节能力，企业的竞争战略、产品战略、价值战略、人才战略等是否符合总体战略的要求，

战略决策方面:

评价可选方案的多样性、战略评估的科学性、选择方案的可行性、决策程序的合规性、战略计划的合理性等;

战略实施方面:

评价公司的组织机构、企业文化、资产管理、人事管理、科技管理的合理性,测试信息系统、质管系统和内控系统的有效性。

审查企业的总体规划、目标、政策等能否及时正确的传递给管理者的有关人员；企业的短期计划和作业计划是否体现和保证了战略的实施；企业的各项制度能否有效地促进企业战略的贯彻和作业计划的具体实施，各项计划是否真正得以落实等。

2、资产经营审查

审查资产管理的合规、合理和有效性;评价资产结构的动态调整与生产要素的重新配置,是否有利于增强竞争能力、优化产业结构,改善社会服务。

审查收购与兼并、出售与托管、资产重组或合资经营、项目投资与出售、公司上市或发行债券、国际租赁或国际债务融资、抵押融资或基金融资等资产经营业务的合法性、有效性。

审查产权登记、股权变动、投资收益,权益分配等资产管理、会计核算、财务分析的合规性、真实性。

审查物资管理制度是否健全、是否科学合理体现效益性、能否得到有效执行；企业物资的计划、采购、储存、领用、处理等环节有无重大缺陷，有无严重的浪费现象，有无长期积压物资，有无不合理的资金占用等。

3、财务管理审查

审查公司财务预算及其执行情况的合规性,评价公司的收益与分配,担保与抵押、融资与投资的合规性、有效性;

审查会计信息系统管理的合规性、合理性;评价会计报表的会计基础的可靠性,评价其会计政策的一致性和会计指标的可比性;评价公司重大投资项目的可行性、有效性。

评价公司债务融资的财务风险;

4、人力资源审查

人力资源是企业各生产要素中最主要的要素之一。

因此管理审计要重点予以关注。

评价分析人力资源的状况、结构及供求情况；评价分析人力资源是否满足企业的发展需要，企业激励机制的有效性，职工的工作、生活质量，内部凝聚力等。

5、组织机构和职责审查

审计主要依据是国家法律法规、组织行为学理论、内控控制理论。

企业组织机构的设置是否符合《公司法》、《会计法》等国家法律法规及内部控制制度理论的要求，分析企业机构设置及职权划分的合理性，运行的有效性，是否有利于提高效率，是否职责分明，是否实现了不相容职务的分离，各部门职责是否相互衔接，整体目标是否一致，能否达到协调统一、机构精干、提高效率等目标。

6、内部控制制度评审

运用科学的方法,对公司内部各层次、各环节上的各项控制制度的建立、执行及其有机联系的程度、效果等进行系统完整地评价审查。

内部控制制度评审要点主要有:

机构控制。

主要评审组织机构设置的合理性、有效性和管理制度和责任制度的执行情况。

资产控制。

包括对资产运作、处置、收益分配的管理控制,重点是资产经营的具体模式、实现途径及效果效益的控制;资产总量及结构调整的控制;对国有资产保值增值的控制;对商誉、工业产权、土地使用权、等无形资产的控制。

业务控制。

评审各项供、产、销、人、财、物等业务程序及环节衔接的管理与控制。

信息控制。

评审包括公司会计、统计、业务核算等所有信息记录在内的全部核算工作的真实、正确、完整、有效,以及相互联系、制约的程度与效果的管理控制。

职责控制。

评审内部职能机构的职责分工、目标管理及内部牵制的控制;各成员单位的职责分工;目标及授权控制;关键点岗位控制;内部主要不相容职务分离与制约的制度;帐、钱、物分管与牵制制度。

7、企业文化研究

企业文化是在企业长期的经营活动中，不断总结成功经验和失败教训后逐渐形成和发展起来的，其核心内容是企业精神和企业价值观。

具体表现为占主导地位的思想观念和行为方式。

审计重点是企业目标是否从总体上体现了企业的经营发展战略？

是否具有竞争性和一定的前瞻性？

是否符合客观规律，能否做到各方面利益的协调与统一等？

企业制度是否具有企业价值导向的功能，能否促进企业目标的实现？

企业的价值观是什么，企业价值观能否体现正确的政策导向，能否尽最大可能调动职工的积极性。