新企业所得税年度纳税申报表解读分析.docx

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新企业所得税年度纳税申报表解读分析

新纳税申报表对“职工薪酬”的分析依靠两张附表可能不够

2014年12月26日20:

07新浪博客

新纳税申报表对“职工薪酬”的分析依靠两张附表可能不够

作者：

冯建华

近日，《国家税务总局关于发布〈中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2014年版）〉的公告》（国家税务总局公告2014年第63号），对已实施6年，适用于实行查账征收的企业所得税纳税人的“企业所得税年度纳税申报表”进行了修订。

新的企业所得税纳税申报表共有41张，其中A104000《期间费用明细表》、A105050《职工薪酬纳税调整明细表》都是新增的。

这两份附表的内容，无论是从纳税人申报纳税进行风险防范，还是税务机关进行所得税后续管理纳税评估，都是必须。

在根据不同纳税人企业的职工薪酬数据进行填报分析时，发现仅有这两张表是不够的，还会产生疑问，若有一张类似A105051《职工薪酬明细表》的三级附表就更好了。

在一级附表A104000《期间费用明细表》中，”职工薪酬”的数据是从“管理费用”、“销售费用”采集的。

它只有一个总数，分别包含了“管理费用”、“销售费用”中的工资薪金、职工福利费、职工教育经费、工会经费、住房公积金、各类基本社会保障性缴款、补充养老保险、补充医疗保险。

在二级附表A105050《职工薪酬纳税调整明细表》（它的一级附表是《纳税调整项目明细表》），账载“职工薪酬”是从下列九个方面分析的，

（1）工资薪金支出，

（2）职工福利费支出，（3）职工教育经费支出，（4）工会经费支出，（5）各类基本社会保障性缴款，（6）住房公积金，（7）补充养老保险，（8）补充医疗保险，（9）其他。

一般小型企业或纯商贸企业的“职工薪酬”，在这两份表中可以基本反映。

它在“管理费用”和“销售费用”中的“职工薪酬”之和就是A105050表中第13行第1列的“职工薪酬”账载金额“合计数”。

但对生产型企业、房地产开发企业、具有不动产在建工程的企业，A104000《期间费用明细表》的相关数据之和要小于，还可能远小于A105050《职工薪酬纳税调整明细表》中账载“职工薪酬”的“合计数”。

以工资薪金的核算为例：

企业每月发生的工资，按成本核算的对象分别计入相关资产的成本或期间费用。

假设2014年度某生产型工业企业发生工资支出2000万元，其中生产成本中的工资1200万元，制造费用中的工资120万元，在建工程人员工资100万元，研发人员工资200万元，管理人员工资120万元，销售人员工资260万元。

“制造费用”每月根据产品种类等分配转入“生产成本”，“生产成本”每月根据“在产品”的完工情况转入“产成品”，“产成品”最终通过销售环节到达消费者手中，以实现产品的价值和使用价值。

针对本案例，在A104000《期间费用明细表》的第1行是“职工薪酬”，包含上述九项内容，第1列包含“销售人员工资”260万元，第1行第3列包含“管理人员工资”120万元，这也是企业在“期间费用”中反映的工资薪金支出。

在A105050《职工薪酬纳税调整明细表》第1行第1列的账载“工资薪金”中，填写2000万元。

无论是谁，阅读纳税申报表看到这样两组数据，是不是都会问，两张表中“职工薪酬”的差额是些什么内容？

何况在二级附表A107014《研发费用加计扣除优惠明细表》的第2列就有“直接从事研发活动的本企业在职人员费用”，所以如果企业所得税纳税申报表对“职工薪酬”的分析仅仅依靠A104000《期间费用明细表》、A105050《职工薪酬纳税调整明细表》可能还不够，还会有许多疑问，建议增加一份《职工薪酬纳税调整明细表》的三级附表。

它的行次与《职工薪酬纳税调整明细表》一致，分别是：

（1）工资薪金支出，

（2）职工福利费支出，（3）职工教育经费，（4）工会经费支出，（5）各类基本社会保障性缴款，（6）住房公积金，（7）补充养老保险，（8）补充医疗保险，（9）其他。

它的列次分别是：

生产成本、制造费用、管理费用、销售费用、在建工程、研发支出、其他。

像房地产企业没有计入“管理费用”、“销售费用”，按规定可以计入“开发间接费用”的项目管理人员工资薪金等费用，就可以在“其他”中列支。

这些数据在企业的成本、费用核算账薄中都可以采集到。

如果有了这张附表，那么这张三级附表的每一行的合计数与《职工薪酬纳税调整明细表》每一行的“账载金额”相等；这张附表的“销售费用”合计数、“管理费用”合计数分别与A104000表第1行第1列、第3列相等。

“研发支出”合计数与A107014《研发费用加计扣除优惠明细表》的第2列的合计数相等。

其实建议增加的这张三级附表内容，企业办税人员在填报企业所得税纳税申报表时作为过渡表也是要填的，税务事务所、会计事务所等涉税服务机构服务人员在为企业做纳税服务时也是要填的，否则有关数据无法填列。

只有税务机关的纳税申报表中没有这张表，其结果是税务机关可能会就有关疑问不断地询问企业，笔者认为，税务总局可以借着“推进便民办税春风行动”，增加这份附表。

广西壮族自治区新修改的修订企业所得税年度纳税申报表宣传提纲

一、修订修改企业所得税年度纳税申报表的背景

现行企业所得税年度纳税申报表已经实施6年，对于组织收入，协助纳税人履行纳税义务，强化企业所得税汇算清缴，推进企业所得税科学化、专业化、精细化管理发挥了积极作用。

随着新的企业所得税法的深入落实，现行企业所得税年度纳税申报表已不能满足纳税人和基层税务机关的需求。

一方面，新的政策不断出台，现行企业所得税年度纳税申报表没有及时修改，纳税人很难准确履行纳税义务，导致纳税人填报差错率较高，税收风险加大。

另一方面，过于简单的表格、结构的不合理，导致申报表信息采集量不足，在新形势下难以满足税务机关加强所得税风险管理、后续管理以及税收收入分析等需求，严重制约了税收管理水平的提高。

此外，今年国家税务总局推进“便民办税春风行动”，转变管理方式，减少和取消行政审批，减少进户执法，税务机关仅通过申报表掌握纳税人涉税信息，这对申报表的功能提出了更高要求。

为此，需要对现行企业所得税年度纳税申报表做出修改订和完善。

二、修订改企业所得税年度纳税申报表的意义

纳税申报表是纳税人依法履行纳税义务，申报缴纳所得税的法律文书，是税务机关采集涉税信息，开展税收风险管理的信息渠道。

本次修改、印发的企业所得税年度纳税申报表，有利于企业准确报送涉税信息，依法享受相关税收权益，符合税务行政审批制度改革要求，为进一步畅通涉税信息采集渠道，做好税收分析，满足信息管税需求，深化企业所得税风险管理和后续管理奠定了基础。

新纳税申报表遵循“分类管理”理念，既考虑上市公司、重点税源企业的核算特点，又兼顾中小微企业实际负担能力，体系完整、结构严谨、逻辑严密、条理清晰，沿袭了旧纳税申报表的基本流程，并进行了适当创新。

三、新修订改的企业所得税年度纳税申报表的主要特点

新修改修订的企业所得税年度纳税申报表采取以企业会计核算为基础，对税收与会计差异进行纳税调整，并计算企业应纳税款的方法。

其主要特点有：

一是结构更加科学合理。

新修改的修订企业所得税年度纳税申报表采取围绕主表进行填报，主表数据大部分从附表生成或从财务报表直接取得，既可以电子申报，又可以手工填写。

每张附表既独立体现现行的所得税政策，又与主表密切关联。

总体上看，新修改修订的企业所得税年度纳税申报表层级分明，、内容完整，、逻辑严密，更加科学合理。

二是信息更为丰富完整。

新修改修订的企业所得税年度纳税申报表中既有财务会计信息，又有税会差异情况，还包括税收优惠、境外所得等信息，能够较为全面反映企业的财务与税收情况，有利于纳税人加强财务核算、控制财务风险，也为税务机关开展所得税后续管理和、风险管理，和税收政策评估提供了基础信息。

三是繁简适度、开放性强。

新修改修订的企业所得税年度申报表虽有41张，但并非每个纳税人都需要填报全部申报表，而是纳税人根据自身的适用税收政策情况选择填报。

同时，借鉴国际经验，对新修改修订的企业所得税年度申报表的每张报表进行了编号，有一定的开放性，将来企业所得税政策发生调整，可以在不破坏申报表完整性的前提下，通过适当调整附表解决，减少因政策调整频繁调整申报表，从而给纳税人和基层税务机关带来不必要的负担。

四、新修订修改的企业所得税年度纳税申报表的主要内容

新修改修订的企业所得税年度纳税申报表共41张，1张基础信息表，1张主表，6张收入成本费用明细表，15张纳税调整表，1张亏损弥补表，11张税收优惠表，4张境外所得抵免表，2张汇总纳税表。

与现行16张表格相比，虽然增加了25张，但由于许多表格是选择填报，纳税人有此业务的，需填报，，没有此业务的，则不需填报。

从纳税人试填情况统计、分析，平均每一纳税人填报的表格为12张，与现行16张表相比，略有下降，但信息量却大幅度提高。

（一）基础信息表

此表反映纳税人的基本信息，包括名称、注册地、行业、注册资本、从业人数、股东结构、会计政策、存货办法、对外投资情况等，这些信息，既可以替代企业备案资料（如资产情况及变化、从业人数，可以判断纳税人是否属于小微企业，小微企业享受优惠政策后，就无需再报送其他资料）；，也是税务机关进行管理所需要的信息。

（二）主表

主表结构与现行申报表没有变化，体现企业所得税纳税流程，即在会计利润的基础上，按照税法进行纳税调整，计算应纳税所得额，扣除税收优惠数额，进行境外税收抵免，最后计算应补（退）税款。

（三）收入成本费用明细表

收入成本费用明细表主要反映纳税人按照会计政策所发生的收入、成本、费用情况。

这些表格，也是纳税人进行纳税调整的主要数据来源。

（四）纳税调整表

纳税调整表是所得税管理的重点和难点，现行企业所得税年度纳税申报表中仅1张纳税调整表，该表功能就是将纳税人进行纳税调整后结果进行统计、汇总，没有体现政策和执行过程，也不反映税收与会计的差异，税务机关很难判断出其合理性及准确性。

因此，新修改修订的企业所得税年度纳税申报表将所有的税会差异需要调整的事项，按照收入、成本费用和资产三大类，设计了15张表格，涉及资产损失、资产重组、不征税收入、财税差异的跨期调整业务、拆迁补偿、长期股权投资等内容进行展开详细填报。

通过表格的方式进行计算反映，既方便纳税人填报；，又便于税务机关纳税评估、分析。

（五）亏损弥补表

本表反映纳税人发生亏损如何结转问题，既准确计算亏损结转年度和限额，又便于税务机关进行管理。

（六）税收优惠表

现行企业所得税年度纳税申报表仅设1张优惠表，该表仅把纳税人所享受的优惠数额进行汇总，没有体现各项优惠条件及计算口径，不利于税务机关审核其合理性和合规性。

新修改修订的企业所得税年度纳税申报表，将目前我国39项企业所得税税收优惠项目，按照税基、应纳税所得额、税额扣除等进行分类，设计了11张表格，通过表格的方式计算税收优惠享受情况、过程。

既方便纳税人填报；，又便于税务机关掌握税收减免税信息，核实优惠的合理性，进行优惠效益分析。

（七）境外所得抵免表

在境外所得税收抵免方面，在原有的《境外所得税收抵免明细表》基础上，新增了《境外所得纳税调整后所得明细表》、《境外分支机构弥补亏损明细表》、《跨年度结转抵免境外所得税明细表》。

境外所得税收抵免涉及三个方面：

还原税前应纳税所得额抵免问题，境外机构的盈亏互补问题，当期未抵扣完后的分年度结转抵免问题。

这些问题通过这4张表，能够很清楚地反映纳税人发生境外所得税如何抵免以及抵免的具体计算问题。

（八）汇总纳税表

新修改修订的企业所得税年度纳税申报表新增了《跨地区经营汇总纳税企业年度分摊企业所得税明细表》、《企业所得税汇总纳税分支机构所得税分配表》，通过这2张附表反映汇总纳税企业的总分机构如何分配税额问题。

这次把汇总纳税单独从以前的主表中拿出来单独做个附表，是为了便于税收征管。

五、新修订修改的企业所得税年度纳税申报表的适用范围

新修改修订的企业所得税年度纳税申报表适用于查账征收的

企业所得税纳税人。

六、新修订修改的企业所得税年度纳税申报表的实施时间

新修改修订的企业所得税年度纳税申报表实施时间为2015年1月1日，即实行查账征收的企业所得税纳税人，从2014年度企业所得税汇算清缴开始，适用新修订的企业所得税年度纳税申报表。

创业投资企业如何填报 “抵扣应纳税所得额明细表”

2014年12月24日14:

04新浪博客

编者按：

《国家税务总局关于发布〈中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2014年版）〉的公告》（国家税务总局公告2014年第63号）规定，从2015年起，将启用新版企业所得税年度纳税申报表（以下简称新表）。

与旧版申报表相比，新表将企业所得税的税收优惠分为11张表填列。

未上市中小高新技术企业进行股权投资而享受税收优惠的创业投资企业（包括中关村国家自主创新示范区内的有限合伙制创业投资企业），必须填写新表中的“抵扣应纳税所得额明细表”。

股权投资如何享受税收优惠

只有对非上市中小高新技术企业的股权投资才能享受按照投资额的70%抵扣应纳税所得额的税收优惠，对上市企业和未被认定为高新技术企业的非上市企业的股权投资不能享受此项优惠。

因此企业应在“长期股权投资”、“可供出售金融资产”等相关会计科目明细账中严格区分享受税收优惠的股权投资额与不享受税收优惠的股权投资额。

需要注意的是，投资时被投资企业属于非上市中小高新技术企业，之后企业规模超过中小企业标准，但仍符合高新技术企业标准的，不影响创业投资企业享受有关税收优惠。

对于中关村国家自主创新示范区内的有限合伙制创业投资企业，其法人合伙人对未上市中小高新技术企业的投资额，按照有限合伙制创业投资企业对中小高新技术企业的投资额和合伙协议约定的法人合伙人占有限合伙制创业投资企业的出资比例计算确定。

例如，甲企业占有限合伙制创业投资企业乙的出资份额为40%，乙对未上市中小高新技术企业的投资额为1000万元，则甲企业可供按70%抵扣应纳税所得额的投资额为1000×40%＝400（万元）。

投资期限满2年方能享受税收优惠

1.被投资企业经认定符合高新技术企业标准的，应自其被认定为高新技术企业的年度起，计算创业投资企业的投资期限。

2.非上市中小高新技术企业接受投资后在2年内如果因为不符合高新技术企业标准而被取消认定，则该项股权投资不能享受税收优惠。

例如，甲创业投资企业于2010年1月以股权投资方式投资A企业，但A企业至2013年1月才被认定为高新技术企业，则甲企业只能从2013年1月起满24个月的当年，即2015年方能享受此项税收优惠。

如果甲企业在A企业被认定为高新技术企业后24个月内处置了此项股权，虽然甲企业实际持有A企业股权超过了24个月，也不能享受此项税收优惠。

本例中，如果A企业2015年1月前被取消高新技术资格认定，则甲企业不能享受此项税收优惠，必须等待A企业重新达到高新技术标准后，才能再重新计算24个月的最短股权持有期。

如果创业投资企业分多次向非上市中小高新技术企业进行股权投资，则每次投资要分别计算24个月的投资期限。

例如，甲创业投资企业分别于2011年1月、2012年10月和2014年3月以股权投资方式投资B企业，B企业至2013年1月才被认定为高新技术企业，如果B企业始终符合高新技术企业认定条件，则甲企业的前2笔投资从B企业被认定为高新技术企业时起满24个月的当年，即2015年享受此项税收优惠；而第3笔投资从投资起满24个月的当年，即2016年享受优惠。

应注意本年新增符合条件的股权投资额的计算

“抵扣应纳税所得额明细表”第1行“本年新增的符合条件的股权投资额”应填写本年新增符合条件的股权投资额。

本年处置过股权投资的企业需注意，不能直接用本年末符合条件的股权投资额减去上年末符合条件的股权投资额作为新增符合条件的股权投资额，还需要核实被处置的股权投资是否符合税收优惠条件。

本年新增的符合条件的股权投资额＝本年末符合条件的股权投资额-（上年末符合条件的股权投资额-本年处置的符合条件股权投资额），以上所称股权投资额均指创业投资企业股权投资的原始成本，不包含日后被投资企业增加的所有者权益中归属于投资企业的份额。

例如，甲企业2013年末有符合条件的股权投资额1000万元，2014年末变更为1200万元，2014年全年处置了符合条件的股权投资额200万元，则新增的符合条件的股权投资额＝1200-（1000-200）＝400（万元）。

该金额的70%即400×70%＝280（万元），为本年新增可抵扣的股权投资额。

本例中，如果甲企业的股权投资以可供出售金融资产或长期股权投资的权益法核算，计算本年末符合条件的股权投资额、上年末符合条件的股权投资额和本年处置的符合条件股权投资额时，要剔除由于被投资企业所有者权益变动对股权投资科目的影响。

例如，甲企业的某项股权投资初始成本为500万元，并以长期股权投资的权益法核算，由于被投资企业所有者权益变动导致年末长期股权投资账户余额增加到600万元，增加的100万元不能作为计算可抵扣股权投资额的基数。

应注意抵扣应纳税所得额的顺序

根据“抵扣应纳税所得额明细表”的填表说明可知，企业的利润总额进行纳税调整后，须先扣除享受所得减免优惠项目的金额，再弥补符合条件的以前年度亏损，如果弥补亏损后仍未归零，方可用本年可抵扣的股权投资额（包含“本年新增的可抵扣股权投资额”和“以前年度结转的尚未抵扣的股权投资余额”）抵扣，以应纳税所得额抵扣至零为限，如果当年应纳税所得额不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣，这一顺序不能打乱。

例如，甲企业2014年纳税调整后所得为400万元，弥补以前年度亏损为100万元，则弥补亏损后金额＝400-100＝300（万元），应先填写“企业所得税弥补亏损明细表”。

本年新增的符合条件的股权投资额400万元，以前年度结转的尚未抵扣的股权投资余额100万元，本年可抵扣的股权投资额＝400×70%+100＝380（万元），由于弥补亏损后应纳税所得额小于可抵扣股权投资额，实际抵扣的应纳税所得额＝弥补亏损后可用于抵扣的应纳税所得额＝300（万元），可抵扣股权投资额大于弥补亏损后应纳税所得额的余额＝380-300＝80（万元），可结转以后纳税年度抵扣。

应填报“抵扣应纳税所得额明细表”，见表1。

同时，“抵扣应纳税所得额明细表”第7行“本年实际抵扣应纳税所得额”的数据会带入主表第21行，主表计算应纳税所得额，见表2。

上例中，如果其他条件不变，纳税调整后所得为500万元，弥补亏损后金额为400万元，由于弥补亏损后应纳税所得额大于可抵扣股权投资额，实际抵扣应纳税所得额=可用于抵扣的股权投资额=380万元，应纳税所得额=400-380=20（万元），结转以后年度抵扣的股权投资无余额。

应填报“抵扣应纳税所得额明细表”，见表3。

以案解析：

2014年版企业所得税年度纳税申报表填报

2014-12-09来源:

中国会计网作者:

编辑组|中国会计网-中国会计行业门户|会计论坛

　　一、纪念“148”君（应税所得与免税亏损的相互弥补PK应税亏损与免税所得的相互弥补）

　　总局63号公告明示国税函〔2010〕148号文件作废，那么这是一个“文件作废，精神永存”动作呢，还是政策改弦更张呢？

答案是：

政策变了！

！

不过列位看官，不听总局讲，只看填表说明，甭管您多高水平，您也是看不懂的，原因很简单，填报说明错了！

　　案例1：

M公司2014年应税利润1000万元，免税所得亏损500万元，于是该公司会计利润为500万元，假设没有纳税调整项目，纳税申报表主表19行“纳税调整后所得”为500万元，而第20行“所得减免”的填表说明明确“本行小于0”时填写负数，于是19行（500万）-20行（-500）=1000（万元）

　　看到这里，您会说，我懂的，这叫“桥归桥，路归路”，不允许应税所得弥补免税亏损，所以应税所得仍是1000万元，这其实也就是148号文件的填报口径。

慢慢慢，就是本次宣讲会，总局明确：

现在的政策口径是“允许应税与免税的所得与亏损相互弥补”，这行的填报说明改为“当20行小于0时，以0填报”。

即19行（500万）-20行（0）=500万，这里的应纳税所得额为500万元，而不是1000万元。

有的看官可能说，总局说改就改啊，我就按照填表说明执行，我塞，你还真别抬杠，英明神武的国税总局是你吐几口口水，就能淹死的么？

人家马上，将申报系统校验值改为负数根本填不进去，不就可以了么。

再说了，这个改法，是对纳税人有利的。

　　什么，什么，这个改法对纳税人有利？

不见得吧。

您说的对，只是当免税所得亏损时对纳税人有利，当应税亏损，免税盈利时候，的确情况变得很糟，纳税人吃大亏了！

　　案例2：

M公司应税亏损1000万元，免税所得1500万元。

于是乎利润总额为500万元，假设没有纳税调整项目，则19行为500万元，假设第20行填报1500万元，则可供弥补的亏损为-1000万元。

即：

仍然是“桥归桥，路归路”，免税所得也不能弥补应税亏损，仍然是148口径。

　　然而请看A1060000（弥补亏损表）第2列“纳税调整后所得”的填报说明：

“主表19行（纳税调整后所得）>0，主表20行（所得减免）>0，则19-20-21行，减至0为止！

请看好了，弥补亏损表的”纳税调整后所得“与主表的”纳税调整后所得“名字相同，意义不同，弥补亏损表的”纳税调整后所得“就是可供弥补的亏损数值。

因此，上例中主表19行500万元，减去20行的1500万元，减至0为止，即：

可供弥补的亏损是0，而不会按照148口径的1000万元，企业显然吃亏了！

　　总结：

新申报表应税、免税弥补亏损的政策与148号文件大反串，整个一“乾坤大挪移”，148口径安息吧！

　　当然148号文件并非全然没有留下遗产，主表填表说明开篇就说“企业在计算应纳税所得额及应纳所得税时，企业财务、会计处理办法与税法规定不一致的，应当按照税法规定计算。

税法规定不明确的，在没有明确规定之前，暂按企业财务、会计规定计算。

”即，有税收按税收，没有税收规定，会计制度就是税收规定“的理念，得到了传承。

当然这句话的含义，展开了又是一大篇了，暂且按下不表，总之148号文件的这句话，还是得到了传承。

　　148号文件的遗产还有：

视同销售表第5行条包说明：

“（四）用于职工奖励或福利视同销售收入”：

填报发生将货物、财产用于职工奖励或福利，会计处理不确认销售收入，而税法规定确认为应税收入的金额。

企业外购资产或服务不以销售为目的，用于替代职工福利费用支出，且购置后在一个纳税年度内处置的，可以按照购入价格确认视同销售收入。

　　二、政府补助放弃不征税收入待遇，能够作为研发费加计扣除么？

　　案例3：

M公司收到政府补助1000万元，专项用于研发费建设，众所周知，不征税收入只是暂时性差异，企业是否可以放弃不征税收入待遇，从而享受加计扣除的税收待遇呢？

　　目前全国对此有两种观点：

　　第一种观点：

根据国税发〔2008〕116号文件的附表，加计扣除要减去从母公司和其他单位得到的补助，因此企业即使放弃不征税收入待遇，也不能加计扣除。

　　第二种观点：

北京国税等地认为，只要企业放弃不征税收入待遇，就是一种普通的应税收入，其支出允许享受加计扣除待遇。

　　本次申报表修订，总局经过反复讨论，出于鼓励研发投入的目的，决定采纳第二种观点，在加计扣除优惠明细表第11行表述为：

减：

作为不征税收入处理的财政性资金用于研发的部分，这种表述是经过反复讨论过的口径，也明晰的说明了政策取向。

　　三、A107011股息红利表，“减资、撤资的设计”似乎有误？

　　案例4：

假设2012年A公司投资1000万元，占M公司40%股份，其中400万元作为注册资本，600万元作为资本公积。

2014年，A公司减资200万元，占总注册资本的20%，分回减资资产900万元，减资时M公司未分配利润为1000万元。

　　按照填报说明：

第3列投资成本：

1000万元；第4列投资比例：

400万元；第10列：

减资撤资分回的资产：

900万元；第11列减少投资比例（