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《中国注册会计师审计准则第1241号》应用指南
《中国注册会计师审计准则第1241号
——对被审计单位使用服务机构的考虑》
应用指南
（2010年11月l日修订）
一、了解服务机构提供的服务，包括相关的内部控制
（一）信息来源（参见本准则第十七条）
1.关于服务机构提供服务的性质的信息可以从多种不同来源获得。
例如:
（1）用户手册;
（2）系统概述;
（3）技术手册;
（4）被审计单位与服务机构之间签订的合同或服务协议;
（5）服务机构、内部审计人员或监管机构针对服务机构的控制出具的报告;
（6）服务机构注册会计师出具的报告，包括管理建议书（如能获得）。
2.注册会计师与服务机构交往的经验（如通过其他审计业务获得的经验）可能也有助于了解服务机构提供服务的性质。
如果服务机构提供的服务及与这些服务相关的控制是高度标准化的，这种经验可能特别有帮助:
（二）服务机构提供服务的性质（参见本准则第十七条第
（一）项）
3.被审计单位可能使用服务机构为其处理交易并履行相关受托责任，或记录交易和处理相关数据。
提供这种服务的服务机构举例如下:
（1）为客户员工的年金基金等提供投资和管理服务的银行信托部门;
（2）提供抵押贷款服务的银行;
（3）为客户的财务和经营交易处理提供应用软件和技术环境的应用软件服务供应商。
4.服务机构提供的与审计相关的服务举例如下:
（1）被审计单位会计记录的保存;
（2）资产管理;
（3）作为被审计单位的代理机构，生成、记录或处理交易。
对小型被审计单位的特殊考虑
5.小型被审计单位可能使用代理记账服务，这些服务的范围从处理某些交易（如工资税金的支付）和维护会计记录到编制财务报表不等。
使用这类服务机构编制财务报表并不能减轻小型被审计单位管理层和治理层（如适用）对财务报表的责任。
（三）服务机构处理的交易的性质和重要性（参见本准则第十七条第
（二）项）
6.服务机构可能制定影响被审计单位内部控制的政策和程序。
这些政策和程序至少部分地在实物和运行上与被审计单位相分离。
服务机构控制对被审计单位控制的重要性，取决于服务机构提供服务的性质，包括为被审计单位处理的交易的性质和重要性:
在某些情况下，从金额上看，服务机构处理的交易和受影响的相关账户对被审计单位的财务报表可能显得并不重要，但是所处理交易的性质可能是重要的。
在此情况下，注册会计师可能认为有必要了解服务机构的控制。
（四）服务机构与被审计单位之间活动的相互影响程度（参见本准则第十七条第（三）项）
7.服务机构控制对被审计单位控制的重要性还取决于服务机构与被审计单位之间活动的相互影响程度。
相互影响程度是指被审计单位能够执行并且选择执行与服务机构执行处理过程相关的有效控制的程度。
例如，被审计单位对交易进行授权而服务机构处理该交易并进行会计核算，这两项活动之间的相互影响程度较高。
在这种情况下，被审计单位执行与这些交易相关的有效控制可能是切实可行的。
另一方面，当服务机构负责被审计单位交易的生成或初始记录、处理并对这些交易进行会计核算时，两项活动之间的相互影响程度较低。
在这种情况下，被审计单位可能无法或不选择执行与这些交易相关的有效控制，而是依赖服务机构的控制。
（五）被审计单位与服务机构关系的性质（参见本准则第十七条第（四）项）
8.被审计单位与服务机构之间的合同或服务协议可能涉及的事项包括:
（1）服务机构需要向被审计单位提供的信息，以及与服务机构开展活动相关的生成交易的责任;
（2）遵守监管机构关于记录保存形式及接触记录的规定;
（3）当服务机构没有完成相关活动时，向被审计单位提供的赔偿（如有）;
（4）服务机构是否会提供自身的控制报告，如提供，该报告是第一类报告还是第二类报告;
（5）注册会计师是否有权接触服务机构维护的被审计单位的会计记录，以及执行审计工作所需的其他信息;
（6）该协议是否允许注册会计师与服务机构注册会计师直接沟通。
9.服务机构与被审计单位之间以及服务机构与服务机构注册会计师之间存在直接的关系。
这些关系并不意味着注册会计师与服务机构注册会计师之间存在直接关系，双方通常会通过被审计单位及服务机构进行沟通。
注册会计师与服务机构注册会计师之间也可能建立直接关系，但需要考虑相关职业道德要求和保密义务。
注册会计师可以利用服务机构注册会计师代其实施审计程序，例如:
（1）对服务机构的控制进行测试;
（2）针对由服务机构负责维护的、被审计单位财务报表中的交易和账户余额实施实质性程序。
对公共部门实体的特殊考虑
10.从事公共部门实体审计的注册会计师通常具有法律法规赋予的广泛访问权限;但仍可能存在注册会计师无法行使访问权限的情况在这种情况下，如当服务机构处干不同的国家或地区时，注册会计师可能需要了解不同国家或地区适用的法律法规，以确定是否可以获得适当的访问权限。
注册会计师可以提请被审计单位在与服务机构签订的合同中约定注册会计师拥有访问权限。
11.注册会计师还可以利用其他注册会计师实施与遵守法律法规或其他监管要求相关的控制测试或实质性程序。
（六）了解与服务机构提供的服务相关的控制（参见本准则第十八条）
12.被审计单位可能建立与服务机构提供服务相关的控制注册会计师可以测试这些控制并且可能得出被审计单位的控制对部分或全部相关认定而言有效运行的结论，而无论服务机构的控制如何。
例如，如果被审计单位使用服务机构处理工资交易，可能建立了与工资信息的提交和接收相关的控制，以防止或发现重大错报。
这些控制可能包括:
（1）将提交给服务机构的数据与服务机构进行数据处理后提交的报告进行比对;
（2）选取样本并重新计算工资金额以检查数据计算的准确性，并复核工资总额的合理性。
13.在上述情况下，注册会计师可以对工资处理流程的控制进行测试、以支持控制对工资交易相关的认定而言有效运行的结论:
14.《中国注册会计师审计准则第1211号—通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》指出，对于某些风险，注册会计师可能认为仪从实质性程序中获取充分、适当的审计证据是不可能或不可行的。
对于某些常规和重大类别的交易和账户余额，其特点是允许采用高度自动化处理，很少或根本没有人工干预。
在这种情况下，如果记录不准确或不完整，可能产生仅通过实质性程序无法应对的风险。
当被审计单位使用服务机构时，这种自动化处理的特点尤为明显。
在这种情况下，被审计单位针对这些风险实施的控制与审计相关，本准则第十七条和第十八条要求注册会计师了解和评价上述控制。
（七）无法充分了解被审计单位时需要实施的进一步程序（参见本准则第二十条）
15.注册会计师实施本准则第二十条列示的一项或多项程序，有助于获取与识别和评估被审计单位使用服务机构可能导致的重大错报风险相关的必要信息。
在确定拟实施的审计程序时，注册会计师需要考虑下列事项:
（1）被审计单位和服务机构的规模;
（2）被审计单位交易的复杂程度和服务机构提供服务的复杂程度;
（3）服务机构的地理位置（例如，如果服务机构位于很远的地方，注册会计师可能决定利用其他注册会计师代其对服务机构实施审计程序）;
（4）预期该程序是否能够有效地为注册会计师提供充分、适当的审计证据;
（5）被审计单位与服务机构之间关系的性质。
16.服务机构可能聘请其注册会计师对服务机构控制的描述和设计出具报告（第一类报告），或对服务机构控制的描述、设计和运行有效性出具报告（第二类报告）。
第一类报告或第二类报告需要按照我国相关其他鉴证业务准则或《国际鉴证业务准则第3402号—针对第三方服务机构的控制出具的鉴证报告》（从事境外业务时）出具。
17.第一类报告或第二类报告的可获得性通常取决于被审计单位与服务机构签订的合同是否约定由服务机构提供此类报告。
服务机构一也可能出于实务操作上的原因选择向被审计单位提供第一类报告或第二类报告。
然而，在某些情况下，被审计单位可能无法获取第一类报告和第二类报告。
18.在某些情况下，被审计单位可能将一个或多个重要业务单元或职能（如全部纳税筹划和合规职能、财务和会计或会计主管职能）外包给一个或多个服务机构。
由于在这些情况下可能无法获取服务机构的控制报告，注册会计师访问服务机构可能是其了解服务机构控制的最有效的途径，这是因为被审计单位的管理层与服务机构的管理层很可能存在直接的相互影响。
19.注册会计师可以利用其他注册会计师执行程序，以提供服务机构相关控制的必要信息。
如果已出具第一类报告或第二类报告，由于服务机构注册会计师与服务机构已存在业务关系，注册会计师可以利用服务机构注册会计师执行这些程序。
如果利用其他注册会计师的T作，对于了解其他注册会计师（包括其独立性和专业胜任能力）、参与其他注册会计师在计划审计工作的性质、时间安排和范围方面的工作，以及评价所获取的审计证据的充分性、适当性，注册会计师可以参考《中国注册会计师审计准则第1401号—对集团财务报表审计的特殊考虑》的相关规定。
20.被审计单位可能使用某一服务机构，而该服务机构又使用分包服务机构向被审计单位提供某些服务，这些服务构成被审计单位与财务报告相关的信息系统的一部分。
分包服务机构可能是独立于服务机构的实体，也可能与服务机构相关联。
注册会计师可能需要考虑分包服务机构的控制。
在使用分包服务机构的情况下，被审计单位与服务机构之间活动的相互影响扩展至包括被审计单位、服务机构以及分包服务机构之间的相互影响。
在确定服务机构以及分包服务机构的控制对被审计单位控制的重要程度时，这种相互影响的程度以及由该服务机构和分包服务机构处理的交易的性质和重要性，是注册会计师需要考虑的最重要因素。
（八）使用第一类报告或第二类报告，以支持注册会计师对服务机构的了解（参见本准则第二十一条和第二十二条）
21.注册会计师可以向服务机构注册会计师所属的行业协会或其他专业人士询问服务机构注册会计师的情况，并询问其是否受监管部门的严格监管。
服务机构注册会计师可能在不同国家或地区执业，而这些国家或地区在服务机构控制报告方面遵守不同的准则。
注册会计师可以从准则制定机构获取服务机构注册会计师所采用的有关准则的信息。
22.第一类报告或第二类报告连同有关被审计单位的信息，可能有助于注册会计师了解下列方面:
（1）服务机构中可能影响对被审计单位交易处理的控制，包括使用分包服务机构;
（2）服务机构对重大交易进行处理的流程（用以确定交易流程中可能导致财务报表发之卜币大错报的关键环节）;
（3）服务机构中与财务报表认定相关的控制目标;
（4）服务机构的控制是否得到适当设计和执行，以防止或发现并纠正处理过程中发生的可能导致财务报表发生重大错报的错误。
第一类报告或第二类报告可能有助于注册会计师获得充分的了解，以识别和评估重大错报风险。
然而第一类报告不提供相关控制的运行有效性的任何证据。
23.即使第一类报告或第二类报告针对的时点或期间在被审计单位财务报表涵盖期间之外，如果可以通过其他来源获取当前信息作为报告的补充，这些报告仍有助于注册会计师初步了解服务机构执行的控制。
如果服务机构对控制的描述针对的时点或期间早于财务报表涵盖期间的起始日，注册会计师可以实施以下程序以更新第一类报告或第二类报告中的信息:
（1）与被审计单位中能够了解服务机构控制的变化的人员讨论这些变化;
（2）查阅服务机构签发的现行文件和函件;
（3）与服务机构人员讨论这些变化。
二、应对评估的屯大错报风险（参见本准则第二十三条）
24.使用服务机构是否增加财务报表发生重大错报的风险，取决于提供服务的性质以及
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