15年注会考试税法基础班刘颖整章讲义010j.docx
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15年注会考试税法基础班刘颖整章讲义010j
第十章企业所得税法
本章考情分析
在最近三年的考试中，本章平均分值为19分，可以命制各种题型。
主要以单选、多选、综合题为主，与其他税种混合出的综合题具有较高的难度。
2015年教材中，原在本章的大量审批类管理规定被删除，非居民税收管理、特别纳税调整等内容被移至新增的十二章，预计今年本章分值为16分左右。
企业所得税既可能单独出题，也可能与其他税种、征管法等混合出题。
本章知识点的内涵和外延彰显其综合性：
（1）企业所得税的考试命题往往同时涉及增值税、营业税、城建税、教育费附加和地方教育附加的计算，也会考核上述税种可扣除与不可扣除的规则。
（2）土地增值税、房产税、城镇土地使用税、车船税、印花税，都是计算应纳税所得额时可扣除的税种，上述税种也可与企业所得税混合命题。
（3）企业所得税计算过程中的纳税调整体现的是对税法与会计核算差异的调整，对考生的会计基础提出了一定的要求。
2015年教材的主要变化
1.增加沪港股票市场交易互联互通机制试点有关税收政策的规定；
2.增加非货币性资产投资企业所得税的处理的规定；
3.增加企业接收政府和股东划入资产的企业所得税处理的规定；
4.增加核力发电企业为培养核电厂操纵员发生的培养费用可作为企业的发电成本在税前扣除的规定；
5.细化企业参与政府统一组织的棚户区改造有关企业所得税政策；
6.增加固定资产折旧的企业所得税处理的规定；
7.删除资产损失的申报管理规定；
8.修改企业适用特殊性税务处理的条件；
9.修改小型微利企业的优惠政策；
10.增加固定资产加速折旧的特殊规定；
11.删除过时的税收优惠政策；
12.增加广东横琴、福建平潭、深圳前海企业所得税优惠政策；
13.增加上海自由贸易试验区企业所得税优惠政策；
14.将特别纳税调整一节移至第十二章；
15.删除企业政策性搬迁所得税计算与管理办法；
16.将非居民企业所得税管理规定移至第十二章；
17.修改跨地区经营汇总纳税企业分支机构所得税计税公式；
18.增加居民企业报告境外投资和所得信息的管理规定；
19.调整所得税纳税申报表。
第一节纳税义务人、征税对象与税率
1.纳税义务人
2.征税对象
3.税率
一、纳税义务人（熟悉，能力等级1）
在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人。
个人独资企业、合伙企业不是企业所得税的纳税人。
缴纳企业所得税的企业分为居民企业和非居民企业，分别承担不同的纳税责任。
居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。
非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
纳税人身份
构成条件
在中国境内成立
（注册法人）
实际管理机构
在中国境内
居民企业
√
×
×
√
√
√
非居民企业
×
×
【例题·多选题】依据企业所得税法的规定，判定居民企业的标准有（）。
（2008年）
A.登记注册地标准
B.所得来源地标准
C.经营行为实际发生地标准
D.实际管理机构所在地标准
【答案】AD
二、征税对象（熟悉，能力等级2）
企业所得税的征税对象从内容上看包括生产经营所得、其他所得和清算所得，从空间范围上看包括来源于中国境内、境外的所得。
1.居民企业的征税对象——来源于中国境内、境外的所得。
2.非居民企业的征税对象
（1）对于在境内设立机构场所的非居民企业，要就其来源于境内，及发生在境外但与境内所设机构、场所有实际联系的所得缴纳企业所得税；
（2）非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
3.所得来源地的确定
（1）销售货物所得，按照交易活动发生地确定；
（2）提供劳务所得，按照劳务发生地确定；
（3）不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定；
（4）股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定；
（5）利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定；
（6）其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。
【例题1·多选题】依据企业所得税法的规定，下列关于所得来源地的确定的说法，正确的有（）。
A.销售货物所得按照交易活动发生地确定
B.提供劳务所得按照提供劳务的企业或者机构、场所所在地确定
C.不动产转让所得按照转让不动产的企业或者机构、场所所在地确定
D.权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定
【答案】AD
【例题2·单选题】依据企业所得税法的规定，下列各项中按负担所得的所在地确定所得来源地的是（）。
（2008年）
A.销售货物所得
B.权益性投资所得
C.动产转让所得
D.特许权使用费所得
【答案】D
三、税率（掌握，能力等级2）
企业所得税的纳税人不同，适用的税率也不同。
纳税人
税收管辖权
征税对象
税率
居民企业
居民管辖权，就其世界范围所得征税
居民企业、非居民企业在华机构的生产经营所得和其他所得
基本税率25%
非
居
民
企
业
在我国境内设立机构场所
取得所得与设立机构场所有联系的
地
域
管
辖
权
就其来自我国的所得和发生在中国境外但与其境内所设机构、场所有实际联系的所得征税
取得所得与设立机构场所没有实际联系的
仅就其来自我国的所得征税
来源于我国的所得
低税率20%（实际减按10%征收）
未在我国境内设立机构场所，却有来源于我国的所得
【相关链接】
居民企业中符合条件的小型微利企业减按20%税率征税；国家重点扶持的高新技术企业减按15%税率征税。
【例题·多选题】以下适用25%企业所得税税率的企业有（）。
A.在中国境内的居民企业
B.在中国境内设有机构场所，且所得与机构场所有实际联系的非居民企业
C.在中国境内设有机构场所，但所得与机构场所没有实际联系的非居民企业
D.在中国境内未设立机构场所的非居民企业
【答案】AB
随堂练习
【提示】点击上面的“随堂练习”即进入相关的试卷。
第二节应纳税所得额的计算
1.收入总额
2.不征税收入和免税收入
3.扣除原则和范围
4.不得扣除的项目
5.亏损弥补
应纳税所得额是企业每一个纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除，以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。
直接计算法的应纳税所得额计算公式：
应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除金额-弥补亏损
间接计算法的应纳税所得额计算公式：
应纳税所得额=会计利润总额±纳税调整项目金额
一、收入总额（能力等级3）
企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。
货币形式的收入包括：
现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资、债务的豁免等。
非货币形式的收入包括：
固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。
企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额，即按照市场价格确定的价值。
（一）一般收入的确认
1.销售货物收入确认的一般规定（P262）
企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：
①商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；
②企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；
③收入的金额能够可靠地计量；
④已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。
【例题·多选题】根据企业所得税相关规定，下列确认销售收入实现的条件，正确的有（）。
A.收入的金额能够可靠地计量
B.相关的经济利益很可能流入企业
C.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算
D.销售合同已签订并将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方
【答案】ACD
2.提供劳务收入确认的一般规定（P263）
企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。
提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：
①收入的金额能够可靠地计量；②交易的完工进度能够可靠地确定；③交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。
企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：
①已完工作的测量；②已提供劳务占劳务总量的比例；③发生成本占总成本的比例。
【例题·多选题】企业提供劳务完工进度的确定，可选用的方法有（）。
A.已取得收入占总收入的比例
B.已提供劳务占劳务总量的比例
C.发生成本占总成本的比例
D.已完工作的测量
【答案】BCD
关于各类收入的确认时间，易命制选择题。
（P263）
（1）销售货物收入
①销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。
②销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。
③销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。
如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。
④销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。
（2）提供劳务收入（P263）
①安装费。
应根据安装完工进度确认收入。
安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。
②宣传媒介的收费。
在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。
广告的制作费根据制作广告的完工进度确认收入。
③软件费。
为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入。
④服务费。
包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入。
⑤艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。
在相关活动发生时确认收入。
收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。
⑥会员费。
会籍会员费+其他商品服务另行收费的方式——即时确认
会籍会员费+免费或低价商品服务的方式——受益期内分期确认
⑦特许权费。
属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入，属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。
⑧劳务费。
长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。
3.转让财产收入（P259）
是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等取得的收入。
企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。
4.股息、红利等权益性投资收益（P259）
除另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。
被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。
P259新增：
增加沪港股票市场交易互联互通机制试点有关税收政策的规定
自2014年11月17日起，对内地企业投资者通过沪港通投资香港联交所上市股票取得的股息红利所得，计入其收入总额，依法计征企业所得税。
其中，内地居民企业连续持有H股满12个月取得的股息红利所得，依法免征企业所得税。
应纳税款由企业自行申报缴纳。
内地企业投资者自行申报缴纳企业所得税时，对香港联交所非H股上市公司已代扣代缴的股息红利所得税，可依法申请税收抵免。
5.利息收入（P259）
按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。
P259：
混合性投资业务的所得税处理规定
自2013年9月1日起，企业混合性投资业务，是指兼具权益和债权双重特性的投资业务。
同时符合5个条件的混合性投资业务，按照债权性投资业务进行企业所得税处理。
5个条件是：
（1）被投资企业接受投资后，需要按投资合同或协议约定的利率定期支付利息（或定期支付保底利息、固定利润、固定股息，下同）；
（2）有明确的投资期限或特定的投资条件，并在投资期满或者满足特定投资条件后，被投资企业需要赎回投资或偿还本金；
（3）投资企业对被投资企业净资产不拥有所有权；
（4）投资企业不具有选举权和被选举权；
（5）投资企业不参与被投资企业日常生产经营活动。
投资类别
投资方的税务处理
被投资方的税务处理
权益性
投资
投资回报为股息、红利收入——符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益免征企业所得税
支付的股息、红利不能作为费用在企业所得税前扣除
债权性
投资
投资回报为利息收入——取得利息收入按规定缴纳企业所得税
支付的不超标利息可在企业所得税前扣除
混合性
投资
（同时符合5个条件的前提下）
被投资企业支付的利息，应于被投资企业应付利息的日期，根据合同或协议约定的利率，计算确认本期利息收入的实现并计入当期应纳税所得额
于应付利息的日期确认本期利息支出，按规定进行所得税前扣除
投资期满按协议价格赎回投资时
实际赎价高于投资成本时
差额确认为债务重组收益，并计入当期应纳税所得额
差额确认为债务重组损失，并准予在税前扣除
实际赎价低于投资成本时
差额确认为债务重组损失，并准予在税前扣除
差额确认为债务重组收益，并计入当期应纳税所得额
6.租金收入（P260）
按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。
其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。
7.特许权使用费收入（P260）
按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。
8.接受捐赠收入（P260）
在实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。
9.其他收入（P260）
是指企业取得的除上述规定收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。
【提示】其他收入与其他业务收入不是等同概念。
【归纳与提示】注意三方面问题：
（1）不同收入项目的区分；
（2）受赠资产相关金额的确定；
（3）收入实现的规定。
（1）不同收入项目区分的例题
【例题·多选题】企业所得税法规定的“转让财产收入”包括转让（）取得的收入。
A.无形资产
B.存货
C.股权
D.债权
【答案】ACD
（2）受赠资产相关金额的确定
【案例】某居民企业（增值税一般纳税人）接受捐赠一批材料，取得捐赠方按市场价格开具的增值税专用发票上注明价款10万元，增值税税额1.7万元；受赠方委托某运输公司（增值税一般纳税人）将该批材料运回企业，取得运输公司开具的增值税专用发票，注明运费金额0.3万元。
已知该企业适用25%的企业所得税税率，取得的相关发票均通过认证并可以抵扣。
受赠非货币性资产计入应纳税所得额的内容包括：
受赠资产的价值和由捐赠企业负担的增值税，但不包括由受赠企业另外支付的相关税费。
该批材料入账时接受捐赠收入金额=10+1.7=11.7（万元）
受赠该批材料应纳的企业所得税=11.7×25%=2.93（万元）
该批材料可抵扣进项税=1.7+0.3×11%=1.73（万元）
该批材料账面成本=10+0.3=10.3（万元）。
（3）一般收入实现相关规定的例题
【例题·多选题】以下关于企业所得税收入确认时间的表述正确的有（）。
A.股息、红利等权益性投资收益，按照投资方收到分配金额的日期确认收入的实现
B.利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现
C.租金收入，在实际收到租金收入时确认收入的实现
D.接受捐赠收入，在实际收到捐赠资产时确认收入的实现
【答案】BD
随堂练习
【提示】点击上面的“随堂练习”即进入相关的试卷。
第二节应纳税所得额的计算
一、收入总额（能力等级3）
（二）特殊收入及相关收入的确认
1.分期收款方式销售货物
按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
2.采用售后回购方式销售商品
销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。
有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。
3.以旧换新销售商品的
销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。
4.商业折扣条件销售
企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
5.现金折扣条件销售
债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。
6.折让方式销售
企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。
企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。
7.买一赠一方式组合销售
企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。
【案例】服装企业（增值税一般纳税人）用买一赠一的方式销售本企业商品，规定以每套1500元（不含增值税价格，下同）购买A西服的客户可获赠一条B领带，A西服正常出厂价格1500元，B领带正常出厂价格200元，该服装厂西服单位成本800元/件，领带单位成本100元/件。
当期该服装企业销售组合西服领带100套，收入150000元，则
A西服所得税申报销售收入为：
150000×1500/（1500+200）=132352.94（元）
B领带所得税申报销售收入为：
150000×200/（1500+200）=17647.06（元）。
【提示】企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入：
分摊到A西服上的收入=买一赠一整体收入×A/（A+B）
分摊到B领带上的收入=买一赠一整体收入×B/（A+B）
【特别提示】增值税与企业所得税在买一赠一的税务处理方式不一定相同。
假定一：
买一赠一是税务机关认可的降价销售或捆绑销售（在发票上有体现）
所得税、增值税确认收入（与会计规定一致）
增值税销项税
西服
132352.94
132352.94×17%=22500
领带
17647.06
17647.06×17%=3000
合计
150000
25500
会计处理：
借：
银行存款175500150000×（1+17%）
贷：
主营业务收入——西服132352.94
——领带17647.06
应交税费——应交增值税（销项税额）25500150000×17%
假定二：
税务机关认定该买一赠一的的价格明显偏低且无正当理由。
则：
所得税确认收入（与会计规定一致）
增值税确认收入
增值税销项税
西服
132352.94
150000
150000×17%=25500
领带
17647.06
20000
20000×17%=3400
合计
150000
170000
28900
由于买一赠一的增值税不能向受赠方收回，故计入企业的销售费用（有争议,有人认为属于营业外支出）。
会计处理：
借：
银行存款175500150000×（1+17%）
销售费用（另一观点为营业外支出）3400
贷：
主营业务收入——西服132352.94
——领带17647.06
应交税费——应交增值税（销项税额）28900170000×17%
8.持续时间超过12个月的劳务
企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
9.采取产品分成方式取得收入
以企业分得产品的时间确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。
10.非货币性资产交换及货物、财产、劳务流出企业
企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利和进行利润分配等用途，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务。
【提示】注意以下方面问题：
（1）一些特殊销售在时间、金额上确认；
（2）辨析实物捐赠过程中的收入问题。
【例题·多选题】下列符合所得税确认收入规则的有（）。
A.商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额
B.销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入
C.销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到手续费时确认收入
D.一般情况下,采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理
【答案】ABD
（三）处置资产收入的确认
1.内部处置资产——所有权在形式和内容上均不变，不视同销售确认收入（将资产移至境外的除外）。
具体处置资产行为：
（1）将资产用于生产、制造、加工另一产品。
（2）改变资产形状、结构或性能。
（3）改变资产用途（如自建商品房转为自用或经营）。
（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移。
（5）上述两种或两种以上情形的混合。
（6）其他不改变资产所有权属的用途。
计量：
相关资产的计税基础延续计算。
2.资产移送他人——资产所有权属已发生改变，按视同销售确定收入。
具体处置资产行为：
（1）用于市场推广或销售。
（2）用于交际应酬。
（3）用于职工奖励或福利。
（4）用于股息分配。
（5）用于对外捐赠。
（6）其他改变资产所有权属的用途。
计量：
属于自制的资产，按企业同类资产同期对外售价确定销售收入；
属于外购的资产，符合规定条件的，可按购入时的价格确定销售收入。
（国税函[2010]148号有限制性规定）
【例题·多选题】下列情况属于内部处置资产，不需缴纳企业所得税的有（）。
A.将资产用于市场推广
B.将资产用于对外赠送
C.将资产在总机构及其分支机构之间转移（资产移至境外的除外）
D.将自建商品房转为自用
【答案】CD
【相关链接】所得税与增值税、消费税等流转税的视同销售规则是存在差别的。
将自产货物用于企业内部行为，诸如在建工程、管理部门、分公司，流转税作视同销售处理但是所得税不视同销售。
行为
增值税
消费税
所得税
将自产应税消费品连续生产应税消费品
不征
不征
不计收入
将自产应税消费品连续生产非应税消费品
不征
征税
不计收入
自产应税消费品在境内总机构与分支机构之间转移，用于销售（同一县市的除外）
征税
具体问题具体分析
不计收入
行为
增值税
消费税
所得税
将自产应税消费品用于赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励
征税
征税
计收入征税
将自产应税消费品用于企业不动产在建工程
征税
征税
不计收入
将自产应税消费品用于换取生产资料和消费资料、投资入股、抵偿债务
按同类平均价征税
按同类最高价征税
按同类公允价计收入征税
（四）非货币性资
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