中级会计实务讲义95讲第14讲投资性房地产的转换和处置.docx
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中级会计实务讲义95讲第14讲投资性房地产的转换和处置
第四节 投资性房地产的转换和处置
【考点1】投资性房地产的转换（★★★）
（一）房地产的转换形式及转换日
转换日的确定：
一是企业董事会或类似机构应当就改变房地产用途形成正式的书面决议；二是房地产因用途改变而发生实际状态上的改变，如从自用状态改为出租状态。
（二）房地产转换的会计处理
1.成本模式下的转换
（1）投资性房地产转换为自用房地产
借：
固定（无形）资产
投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备
贷：
投资性房地产
累计折旧（摊销）
固定（无形）资产减值准备
【例4-8】
2×18年8月10日，为扩大生产经营，甲公司董事会作出书面决议，计划于2×18年8月31日将某出租在外的厂房在租赁期满时将其收回，用于本公司生产产品。
随后，甲公司做好了厂房重新用于生产的各项准备工作。
2×18年8月31日，甲公司将该出租的厂房收回，2×18年9月1日开始用于本公司生产产品。
该项房地产在转换前采用成本模式计量，截至2×18年8月31日，账面价值为60000000元，其中，原价80000000元，累计已提折旧20000000元。
假定不考虑其他因素。
甲公司的账务处理如下：
2×18年9月1日
借：
固定资产——厂房 80000000
投资性房地产累计折旧 20000000
贷：
投资性房地产——厂房 80000000
累计折旧——厂房 20000000
2.投资性房地产转换为存货
借：
开发产品
投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备
贷：
投资性房地产
（3）自用房地产转换为投资性房地产
借：
投资性房地产
累计折旧（摊销）
固定（无形）资产减值准备
贷：
固定（无形）资产
投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备
【例4-9】
甲公司拥有一栋本公司总部办公使用的办公楼，公司董事会就将该栋办公楼用于出租形成了书面决议。
2×18年4月10日，甲公司与乙公司签订了经营租赁协议，将这栋办公楼整体出租给乙公司使用，租赁期开始日为2×18年5月1日，租期为5年。
2×18年5月1日，这栋办公楼的账面余额为500000000元，已计提折旧5000000元。
假设甲公司所在城市不存在活跃的房地产交易市场。
甲公司的账务处理如下：
2×18年5月1日
借：
投资性房地产——办公楼 500000000
累计折旧 5000000
贷：
固定资产——办公楼 500000000
投资性房地产累计折旧 5000000
（4）作为存货的房地产转为投资性房地产
借：
投资性房地产
存货跌价准备
贷：
开发产品
【例4-10】
甲公司是从事房地产开发的企业，2×18年4月10日，甲公司董事会就将其开发的一栋写字楼不再出售改用作出租形成了书面决议。
甲公司遂与乙公司签订了租赁协议，将此写字楼整体出租给乙公司使用，租赁期开始日为2×18年5月1日，租赁期为5年。
2×18年5月1日，该写字楼的账面余额为500000000元，未计提存货跌价准备，转换后采用成本模式进行后续计量。
甲公司的账务处理如下：
2×18年5月1日
借：
投资性房地产——写字楼 500000000
贷：
开发产品 500000000
【例题·单选题】（2012年）
2011年7月1日，甲公司将一项按照成本模式进行后续计量的投资性房地产转换为固定资产。
该资产在转换前的账面原价为4000万元，已计提折旧200万元，已计提减值准备100万元，转换日的公允价值为3850万元，假定不考虑其他因素，转换日甲公司应借记“固定资产”科目的金额为（ ）万元。
A.3700
B.3800
C.3850
D.4000
【答案】D
【解析】成本模式下是对应结转，分录为：
借：
固定资产 4000
投资性房地产累计折旧 200
投资性房地产减值准备 100
贷：
投资性房地产 4000
累计折旧 200
固定资产减值准备 100
2.公允价值模式下的转换
（1）投资性房地产转换为自用房地产或存货
企业将采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产或存货时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产或存货的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。
借：
固定（无形）资产、开发产品（公允价值）
贷：
投资性房地产——成本
——公允价值变动（或借记）
公允价值变动损益（或借记）
【例4-11】
2×18年11月1日，租赁期满，甲公司将出租的写字楼收回，公司董事会就将该写字楼作为办公楼用于本公司的行政管理形成了书面决议。
2×18年11月1日，该写字楼正式开始自用，相应由投资性房地产转换为自用房地产，当日的公允价值为72000000元。
该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为70000000元，其中，成本为67000000元，公允价值变动为增值3000000元。
甲公司的账务处理如下：
借：
固定资产——写字楼 72000000
贷：
投资性房地产——写字楼——成本 67000000
——公允价值变动3000000
公允价值变动损益——投资性房地产 2000000
（2）自用房地产或存货转换为投资性房地产
投资性房地产应当按照转换当日的公允价值计量。
转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益（公允价值变动损益）；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额作为其他综合收益，计入所有者权益。
处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益（其他业务成本）。
【如何理解】会计准则之所以这样规定，目的是避免企业借此进行利润操纵，利润可以变小，但不能变大。
借：
投资性房地产——成本（公允价值）
累计折旧（摊销）
固定（无形）资产减值准备、存货跌价准备
公允价值变动损益（借方差额）
贷：
固定（无形）资产、开发产品
其他综合收益（贷方差额）
处置时：
借：
其他综合收益
贷：
其他业务成本
【例4-12】
2×18年8月，甲公司打算搬迁至新建办公楼，由于原办公楼处于商业繁华地段，甲公司准备将其出租，以赚取租金收入，已经公司董事会批准形成书面决议。
2×18年12月底，甲公司完成了搬迁工作，原办公楼停止自用。
2×19年1月1日，甲公司与乙公司签订了租赁协议，将其原办公楼租赁给乙公司使用，约定租赁期开始日为2×19年1月1日，租赁期为3年。
在该例中，甲公司应当于租赁期开始日（2×19年1月1日），将自用房地产转换为投资性房地产。
该办公楼所在地房地产交易活跃，公司能够从市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，假设甲公司对出租的该办公楼采用公允价值模式计量。
假设2×19年1月1日，该办公楼的公允价值为380000000元，其原价为550000000元，已提折旧150000000元。
甲公司的账务处理如下：
2×19年1月1日
借：
投资性房地产——办公楼——成本 380000000
公允价值变动损益——投资性房地产 20000000
累计折旧 150000000
贷：
固定资产——办公楼 550000000
【例4-13】
2×18年4月15日，甲房地产开发公司（甲公司）董事会形成书面决议，将其开发的一栋写字楼用于出租。
甲公司遂与乙公司签订了租赁协议，租赁期开始日为2×18年5月1日，租赁期为5年。
2×18年5月1日，该写字楼的账面余额为400000000元。
公允价值为430000000元。
甲公司的账务处理如下：
2×18年5月1日
借：
投资性房地产——写字楼——成本 430000000
贷：
开发产品 400000000
其他综合收益——投资性房地产 30000000
【例题·单选题】（2010年）
自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，转换日该房地产公允价值大于账面价值的差额，正确的会计处理是（ ）。
A.计入其他综合收益
B.计入期初留存收益
C.计入营业外收入
D.计入公允价值变动损益
【答案】A
【解析】自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，转换日公允价值大于账面价值的差额记入“其他综合收益”科目，小于的差额记入“公允价值变动损益”科目。
【例题·单选题】（2017年）
企业将自用房地产转为以公允价值模式计量的投资性房地产。
下列关于转换日该房地产公允价值小于账面价值的差额的会计处理表述中，正确的是（ ）。
A.计入递延收益
B.计入当期损益
C.计入其他综合收益
D.计入资本公积
【答案】B
【解析】企业将自用房地产转为公允价值模式计量的投资性房地产，当日公允价值小于账面价值的差额，应该计入公允价值变动损益。
【考点2】投资性房地产的处置（★★）
成本模式
公允价值模式
借：
银行存款
贷：
其他业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
借：
银行存款
贷：
其他业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
借：
其他业务成本
投资性房地产累计折旧（摊销）
投资性房地产减值准备
贷：
投资性房地产
借：
其他业务成本
贷：
投资性房地产—成本
—公允价值变动
借：
其他综合收益
贷：
其他业务成本
借：
公允价值变动损益
贷：
其他业务成本
或相反
【例4-14】
甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产。
租赁期届满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司，合同价款为200000000元，乙公司已用银行存款付清。
假设这栋写字楼原采用成本模式计量。
出售时，该栋写字楼的成本为180000000元，已计提折旧20000000元，不考虑相关税费。
甲公司的账务处理如下：
借：
银行存款 200000000
贷：
其他业务收入 200000000
借：
其他业务成本 160000000
投资性房地产累计折旧 20000000
贷：
投资性房地产——写字楼 180000000
【例题·综合题】（2012年节选）
甲公司2007度至2012年度发生的与一栋办公楼有关的业务资料如下：
（1）2007年1月1日，甲公司与乙公司签订合同，委托乙公司为其建造一栋办公楼。
合同约定，该办公楼的总造价为5000万元，建造期为12个月，甲公司于2007年1月1日向乙公司预付20%的工程款，7月1日和12月31日分别根据工程进度与乙公司进行工程款结算。
（2）2007年1月1日，该办公楼的建造活动正式开始，甲公司通过银行向乙公司预付工程款1000万元；7月1日，甲公司根据完工进度与乙公司结算上半年工程款2250万元，扣除全部预付工程款后，余款以银行存款支付给乙公司。
要求：
根据资料
（2），编制甲公司2007年1月1日预付工程款和2007年7月1日与乙公司结算工程款的会计分录。
【答案】
借：
预付账款 1000
贷：
银行存款 1000
借：
在建工程 2250
贷：
预付账款 1000
银行存款 1250
（3）2007年12月31日，该办公楼如期完工，达到预定可使用状态并于当日投入使用，甲公司以银行存款向乙公司支付工程款2750万元。
该办公楼预计使用年限为50年，预计净残值为100万元，采用年限平均法计提折旧。
要求：
根据资料（3），计算甲公司2007年12月31日该办公楼完工作为固定资产入账的金额以及2008年度应计算折旧的金额。
【答案】
固定资产入账金额=2250+2750=5000（万元）；
2008年固定资产应计折旧额=（5000-100）÷50=98（万元）
（4）2010年11月，甲公司因生产经营战略调整，决定将该办公楼停止自用，改为出租以获取租金收益。
2010年12月20日，甲公司与丙公司签订租赁协议，约定将该办公楼以经营租赁的方式租给丙公司，租赁期为2年，租赁开始日为2010年12月31日，甲公司对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量，2010年12月31日该办公楼的公允价值为5100万元。
要求：
根据资料（4），编制甲公司将该办公楼由自用转为出租的会计分录。
【答案】
借：
投资性房地产——成本 5100
累计折旧 （98×3）294
贷：
固定资产 5000
其他综合收益 394
（5）2011年12月31日，该办公楼公允价值为5000万元。
要求：
根据资料（5）编制甲公司2011年12月31日对该办公楼进行期末计量的会计分录。
【答案】
借：
公允价值变动损益 100
贷：
投资性房地产——公允价值变动 100
（6）2012年12月31日，租赁合同到期，甲公司将该办公楼以4800万元的价格售出，款项已存银行，假定不考虑相关税费。
要求：
根据资料（6），编制甲公司2012年12月31日售出办公楼的会计分录。
（5）
借：
银行存款 4800
贷：
其他业务收入 4800
借：
其他业务成本 4706
投资性房地产——公允价值变动 100
其他综合收益 394
贷：
投资性房地产——成本 5100
公允价值变动损益 100
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