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资产负债表日后事项相关知识

第十九章　资产负债表日后事项

主要内容

第一节　资产负债表日后事项概述

第二节　资产负债表日后调整事项

第三节　资产负债表日后非调整事项

第一节　资产负债表日后事项概述

◇资产负债表日后事项的概念

◇资产负债表日后事项涵盖的期间

◇资产负债表日后事项的内容

一、资产负债表日后事项的概念

资产负债表日后事项，是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项。

它包括资产负债表日后调整事项和资产负债表日后非调整事项。

财务报告批准报出日，是指董事会或类似机构批准财务报告报出的日期。

二、资产负债表日后事项涵盖的期间

资产负债表日后事项涵盖的期间是资产负债表日后至财务报告批准报出日之间。

【教材例19-1】甲上市公司20×9年的年度财务报告于2×10年3月20日编制完成，注册会计师完成年度财务报表审计工作并签署审计报告的日期为2×10年4月15日，董事会批准财务报告对外公布的日期为2×10年4月17日，财务报告实际对外公布的日期为2×10年4月21日，股东大会召开日期为2×10年5月12日。

根据资产负债表日后事项涵盖期间的规定，甲上市公司20×9年度财务报告资产负债表日后事项涵盖的期间为2×10年1月1日至4月17日（财务报告批准报出日）。

如果在2×10年4月17-21日之间发生了重大事项，需要调整财务报表相关项目的数字或需要在财务报表附注中披露，假设经调整或说明后的财务报告再经董事会批准报出的日期为2×10年4月26日，实际报出的日期为2×10年4月29日，则资产负债表日后事项涵盖的期间为2×10年1月1日至4月26日。

三、资产负债表日后事项的内容

资产负债表日后事项包括资产负债表日后调整事项和资产负债表日后非调整事项。

（一）调整事项

资产负债表日后调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。

调整事项的特点有：

（1）在资产负债表日已经存在，资产负债表日后得以证实的事项；

（2）对按资产负债表日存在状况编制的财务报表产生重大影响的事项。

资产负债表日后调整事项通常包括以下几项：

1.资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债；

2.资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额；

3.资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入；

4.资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。

值得注意的是，在估计存货可变现净值时，如果涉及资产负债表日后事项，并有确凿证据表明资产负债表日后事项对资产负债表日存货已经存在的情况提供了新的或进一步的证据，应当作为资产负债表日后调整事项进行处理；否则，应当作为非调整事项进行处理。

【教材例19-2】甲公司因产品质量问题被客户起诉。

20×9年12月31日人民法院尚未判决，考虑到客户胜诉要求甲公司赔偿的可能性较大，甲公司为此确认了3000000元的预计负债。

2×10年2月25日，在甲公司20×9年度财务报告对外报出之前，人民法院判决客户胜诉，要求甲公司支付赔偿款6000000元。

本例中，甲公司在20×9年12月31日结账时已经知道客户胜诉的可能性较大，但不知道人民法院判决的确切结果，因此确认了3000000元的预计负债。

2×10年2月25日人民法院判决结果为甲公司预计负债的存在提供了进一步的证据。

此时，按照20×9年12月31日存在状况编制的财务报表所提供的信息已不能真实反映甲公司的实际情况，应据此对财务报表相关项目的数字进行调整。

（二）非调整事项

资产负债表日后非调整事项，是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。

以下属于资产负债表日后非调整事项：

1.资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺；

2.资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化；

3.资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失；

4.资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债；

5.资产负债表日后资本公积转增资本；

6.资产负债表日后发生巨额亏损；

7.资产负债表日后发生企业合并或处置子公司；

8.资产负债表日后，企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润。

【教材例19-3】甲公司2×09年度财务报告于2×10年3月20日经董事会批准对外公布。

2×10年2月25日，甲公司与乙银行签订了80000000元的贷款合同，用于生产设备的购置，贷款期限自2×10年3月1日起至2×11年12月31日止。

本例中，2×10年2月25日，2×09年度财务报告尚未批准对外公布前，甲公司发生了向银行贷款的事项，该事项在2×09年12月31日尚未发生，与资产负债表日存在的状况无关，不影响资产负债表日甲公司的财务报表数字。

但是，该事项属于重要事项，会影响甲公司以后期间的财务状况和经营成果，因此，需要在附注中予以披露。

（三）调整事项与非调整事项的区别

调整事项是事项存在于资产负债表日或以前，资产负债表日后提供证据对以前已存在的事项所作的进一步说明；而非调整事项是在资产负债表日尚未存在，但在财务报告批准报出日之前发生或存在。

【教材例19-4】甲公司20×9年11月向乙公司出售原材料30000000元，根据销售合同，乙公司应在收到原材料后3个月内付款。

至20×9年12月31日，乙公司尚未付款。

假定甲公司在编制20×9年度财务报告时有两种情况：

（1）20×9年12月31日甲公司根据掌握的资料判断，乙公司有可能破产清算，估计该应收账款将有30%无法收回，故按30%的比例计提坏账准备；2×10年1月10日，甲公司收到通知，乙公司已被宣告破产清算，甲公司估计有70%的应收账款无法收回。

（2）20×9年12月31日乙公司的财务状况良好，甲公司预计应收账款可按时收回；2×10年1月10日，乙公司遭受重大雪灾，导致甲公司60%的应收账款无法收回。

2×10年3月10日，甲公司的财务报告经批准对外公布。

本例中：

（1）导致甲公司应收账款无法收回的事实是乙公司财务状况恶化，该事实在资产负债表日已经存在，乙公司被宣告破产清算只是证实了资产负债表日乙公司财务状况恶化的情况，因此，乙公司破产清算导致甲公司应收账款无法收回的事项属于调整事项。

（2）导致甲公司应收账款损失的因素是雪灾，不可预计，应收账款发生损失这一事实在资产负债表日以后才发生，因此乙公司遭受雪灾导致甲公司应收账款发生坏账的事项属于非调整事项。

【例题•多选题】在资产负债表日后至财务报告批准报出日前发生的下列事项中，属于资产负债表日后调整事项的有（　　）。

（2016年）

A.因汇率发生重大变化导致企业持有的外币资金出现重大汇兑损失

B.企业报告年度销售给某主要客户的一批产品因存在质量缺陷被退回

C.报告年度未决诉讼经人民法院判决败诉，企业需要赔偿的金额大幅超过已确认的预计负债

D.企业获悉某主要客户在报告年度发生重大火灾，需要大额补提报告年度应收该客户账款的坏账准备

【答案】BCD

【解析】选项A，因汇率发生重大变化导致企业持有的外币资金出现重大汇兑损失属于资产负债表日后非调整事项。

【例题•单选题】在资产负债表日后至财务报表批准报出日之间发生的下列事项中，属于资产负债表日后非调整事项的是（　　）。

（2012年）

A.以资本公积转增股本

B.发现了财务报表舞弊

C.发现原预计的资产减值损失严重不足

D.实际支付的诉讼费赔偿额与原预计金额有较大差异

【答案】A

【解析】资产负债表日后事项期间，企业以资本公积转增资本的，该事项在资产负债表日或资产负债表日以前并不存在，属于资产负债表日后非调整事项，不需对资产负债表日相关项目金额进行调整。

因此选项A正确。

【例题•单选题】甲公司2009年度财务报告于2010年3月5日对外报出，2010年2月1日，甲公司收到乙公司因产品质量原因退回的商品，该商品系2009年12月5日销售；2010年2月5日，甲公司按照2009年12月份申请通过的方案成功发行公司债券；2010年1月25日，甲公司发现2009年11月20日入账的固定资产未计提折旧；2010年1月5日，甲公司得知丙公司2009年12月30日发生重大火灾，无法偿还所欠甲公司2009年货款。

下列事项中，属于甲公司2009年度资产负债表日后非调整事项的是（　　）。

（2010年）

A.乙公司退货

B.甲公司发行公司债券

C.固定资产未计提折旧

D.应收丙公司货款无法收回

【答案】B

【解析】选项A，报告年度或以前期间所售商品在日后期间退回的，属于调整事项；选项C，日后期间发现的前期差错，属于调整事项；选项D，因为火灾是在报告年度2009年发生的，所以属于调整事项，如果是在日后期间发生的，则属于非调整事项。

【例题·多选题】甲公司2015年财务报告于2016年3月20日经董事会批准对外报出，在2016年发生的下列事项中，不考虑其他因素，应当作为2015年度资产负债表日后调整事项的有（　　）。

A.2月10日，收到客户退回2015年6月销售部分商品，甲公司向客户开具红字增值税发票

B.2月20日，一家子公司发生安全生产事故造成重大财产损失，同时被当地安监部门罚款600万元

C.3月15日，于2015年发生的某涉诉案件终审判决，甲公司需赔偿原告1600万元，该金额较2015年末原已确认的预计负债多300万元

D.3月18日，董事会会议通过2015年度利润分配预案，拟分配现金股利6000万元，以资本公积转增股本，每10股转增2股

【答案】AC

【解析】选项B和D，属于资产负债表日后非调整事项。

第二节　资产负债表日后调整事项

◇资产负债表日后调整事项的处理原则

◇资产负债表日后调整事项的具体会计处理方法

一、资产负债表日后调整事项的处理原则

资产负债表日后发生的调整事项，应当如同资产负债表所属期间发生的事项一样，作出相关账务处理，并对资产负债表日已经编制的财务报表进行调整。

这里的财务报表包括资产负债表、利润表及所有者权益变动表等内容，但不包括现金流量表正表。

由于资产负债表日后事项发生在次年，上年度的有关账目已经结转，特别是损益类科目在结账后已无余额。

因此，资产负债表日后发生的调整事项，应当分别以下情况进行处理：

（一）涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算。

调整完成后，应将“以前年度损益调整”科目的贷方或借方余额，转入“利润分配——未分配利润”科目。

（二）涉及利润分配调整的事项，直接在“利润分配——未分配利润”科目核算。

（三）不涉及损益以及利润分配的事项，调整相关科目。

（四）通过上述账务处理后，还应同时调整财务报表相关项目的数字，包括：

1.资产负债表日编制的财务报表相关项目的期末或本年发生数；

2.当期编制的财务报表相关项目的期初数或上年数；

3.经过上述调整后，如果涉及报表附注内容的，还应当调整报表附注　相关项目的数字。

二、资产负债表日后调整事项的具体会计处理方法

假定甲公司财务报告批准报出日是次年3月31日，所得税税率为25%，按净利润的10%提取法定盈余公积，提取法定盈余公积后不再作其他分配；调整事项按税法规定均可调整应缴纳的所得税；涉及递延所得税资产的，均假定未来期间很可能取得用来抵扣暂时性差异的应纳税所得额；不考虑报表附注中有关现金流量表项目的数字。

（一）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债

【教材例19-5】甲公司与乙公司签订一项销售合同，约定甲公司应在20×9年8月向乙公司交付A产品3000件。

但甲公司未按照合同发货，并致使乙公司遭受重大经济损失。

20×9年11月，乙公司将甲公司告上法庭，要求甲公司赔偿9000000元。

20×9年12月31日人民法院尚未判决，甲公司对该诉讼事项确认预计负债6000000元，乙公司未确认应收赔偿款。

2×10年2月8日，经人民法院判决甲公司应赔偿乙公司8000000元，甲、乙双方均服从判决。

判决当日，甲公司向乙公司支付赔偿款8000000元。

甲、乙两公司20×9年所得税汇算清缴均在2×10年3月10日完成（假定该项预计负债产生的损失不允许在预计时税前抵扣，只有在损失实际发生时，才允许税前抵扣）。

本例中，人民法院2×10年2月8日的判决证实了甲、乙两公司在资产负债表日（即20×9年12月31日）分别存在现实赔偿义务和获赔权利，因此两公司都应将“人民法院判决”这一事项作为调整事项进行处理。

甲公司和乙公司20×9年所得税汇算清缴均在2×10年3月10日完成，因此，应根据法院判决结果调整报告年度应纳税所得额和应纳所得税税额。

1.甲公司的账务处理如下：

（1）记录支付的赔偿款

借：

以前年度损益调整——营业外支出　　　　2000000

　贷：

其他应付款——乙公司　　　　　　　　　2000000

借：

预计负债——未决诉讼　　　　　　　　　6000000

　贷：

其他应付款——乙公司　　　　　　　　　6000000

借：

其他应付款——乙公司　　　　　　　　　8000000

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　8000000

注：

资产负债表日后事项如涉及现金收支项目，均不调整报告年度资产负债表的货币资金项目和现金流量表各项目数字。

本例中，虽然已经支付了赔偿款，但在调整会计报表相关数字时，只需调整上述第一笔和第二笔分录，第三笔分录作为2×10年的会计事项处理。

（2）调整递延所得税资产

借：

以前年度损益调整——所得税费用　　　　1500000

　　　　　　　　　　　　　　　　　（6000000×25%）

贷：

递延所得税资产　　　　　　　　　　　　　1500000

20×9年末因确认预计负债6000000元时已确认相应的递延所得税资产，资产负债表日后事项发生后递延所得税资产不复存在，应予转回。

（3）调整应交所得税

借：

应交税费—应交所得税　　　　　　　　　2000000

　　　　　　　　　　　　　　　　　（8000000×25%）

　贷：

以前年度损益调整——所得税费用　　　　2000000

（4）将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润

借：

利润分配——未分配利润　　　　　　　　1500000

　贷：

以前年度损益调整　　　　　　　　　　　1500000

（5）因净利润减少，调减盈余公积

借：

盈余公积——法定盈余公积　　　　　　　　150000

　　　　　　　　　　　　　　　　　（1500000×10%）

　贷：

利润分配——未分配利润　　　　　　　　　150000

（6）调整报告年度财务报表相关项目的数字（财务报表略）

①资产负债表项目的调整：

调减递延所得税资产1500000元，调减应交税费2000000元；调增其他应付款8000000元，调减预计负债6000000元；调减盈余公积余公积150000元，调减未分利润1350000元。

②利润表项目的调整：

调增营业外支出2000000元，调减所得税费用500000元，调减净利润1500000元。

③所有者权益变动表项目的调整：

调减净利润1500000元；提取盈余公积项目中盈余公积一栏调减150000元，未分配利润调减1350000元。

（7）调整2×10年2月份资产负债表相关项目的年初数（资产负债表略）

甲公司在编制2×10年1月份的资产负债表时，按照调整前20×9年12月31日的资产负债表的数字作为资产负债表的年初数，由于发生了资产负债表日后调整事项，甲公司除了调整20×9年度资产负债表相关项目的数字外，还应当调整2×10年2月份资产负债表相关项目的年初数，其年初数按照20×9年12月31日调整后的数字填列。

2.乙公司的账务处理如下：

（1）记录收到的赔款

借：

其他应收款——甲公司　　　　　　　　　8000000

　贷：

以前年度损益调整——营业外收入　　　　8000000

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　8000000

　贷：

其他应收款——甲公司　　　　　　　　　8000000

注：

资产负债表日后事项如涉及现金收支项目，均不调整报告年度资产负债表的货币资金项目和现金流量表各项目数字。

本例中，虽然已经收到了赔偿款，但在调整会计报表相关数字时，只需调整上述第一笔分录，第二笔分录作为2×10年的会计事项处理。

（2）调整应交所得税

借：

以前年度损益调整——所得税费用　　　　2000000

　　　　　　　　　　　　　　　　　（8000000×25%）

　贷：

应交税费——应交所得税　　　　　　　　2000000

（3）将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润

借：

以前年度损益调整——本年利润　　　　　6000000

　贷：

利润分配——未分配利润　　　　　　　　6000000

（4）因净利润增加，补提盈余公积

借：

利润分配——未分配利润　　　　　　　　　600000

　贷：

盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　600000

　　　　　　　　　　　　　　　　　　（6000000×10%）

（5）调整报告年度财务报表相关项目的数字（财务报表略）

①资产负债表项目的调整：

调增其他应收款8000000元；调增应交税费2000000元；调增盈余公积600000元，调增未分配利润5400000元。

②利润表项目的调整：

调增营业外收入8000000元，调增所得税费用2000000元，调增净利润6000000元。

③所有者权益变动表项目的调整：

调增净利润6000000元；提取盈余公积项目中盈余公积一栏调增600000元，未分配利润调整5400000元。

（6）调整2×10年2月份资产负债表相关项目的年初数（资产负债表略）

乙公司在编制2×10年1月份的资产负债表时，按照调整前20×9年12月31日的资产负债表的数字作为资产负债表的年初数，由于发生了资产负债表日后调整事项，乙公司除了调整20×9年度资产负债表相关项目的数字外，还应当调整2×10年2月份资产负债表相关项目的年初数，其年初数按照20×9年12月31日调整后的数字填列。

第二节　资产负债表日后调整事项

二、资产负债表日后调整事项的具体会计处理方法

【例题•单选题】2010年12月31日，甲公司对一起未决诉讼确认的预计负债为800万元。

2011年3月6日，法院对该起诉讼判决，甲公司应赔偿乙公司600万元；甲公司和乙公司均不再上诉。

甲公司的所得税税率为25%，按净利润的10%提取法定盈余公积，2010年度财务报告批准报出日为2011年3月31日，预计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。

不考虑其他因素，该事项导致甲公司2010年12月31日资产负债表“未分配利润”项目“期末余额”调整增加的金额为（　　）万元。

（2011年）

A.135

B.150

C.180

D.200

【答案】A

【解析】该事项对甲公司2010年12月31日资产负债表中“未分配利润”项目“期末余额”调整增加的金额=（800-600）×（1-25%）×（1-10%）=135（万元）。

【例题•判断题】资产负债表日后事项如涉及现金收支项目，均不调整报告年度资产负债表的货币资金项目和现金流量表各项目数字。

（　　）（2012年）

【答案】√

【解析】现金流量表是依据收付实现制原则编制的，因此资产负债表日后事项如涉及现金收支项目，均不调整报告年度资产负债表的货币资金项目和现金流量表各项目数字。

【例题•单选题】企业对该资产负债表日后调整事项进行会计处理时，下列报告年度财务报表项目中，不应调整的是（　　）。

（2015年）

A.损益类项目

B.应收账款项目

C.货币资金项目

D.所有者权益类项目

【答案】C

【解析】日后调整事项中涉及的货币资金，是本年度的现金流量，不影响报告年度的货币资金项目，所以不能调整报告年度资产负债表的货币资金项目。

【例题•2014年综合题】甲公司适用的所得税税率为25%，且预计在未来期间保持不变，2013年度所得税汇算清缴于2014年3月20日完成；2013年度财务报告批准报出日为2014年4月5日，甲公司有关资料如下：

（5）其他资料

①假定递延所得税资产、递延所得税负债、预计负债在2013年1月1日的期初余额均为零。

②涉及递延所得税资产的，假定未来期间能够产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异。

③与预计负债相关的损失在确认预计负债时不允许从应纳税所得额中扣除，只允许在实际发生时据实从应纳税所得额中扣除。

④调整事项涉及所得税的，均可调整应交所得税。

⑤按照净利润的10%计提法定盈余公积。

⑥不考虑其他因素。

要求：

（1）根据资料

（1），判断甲公司应否将与该事项相关的义务确认为预计负债，并简要说明理由。

如需确认，计算确定预计负债的金额，并分别编制确认预计负债、递延所得税资产（或递延所得税负债）的会计分录。

（2）根据资料

（2），判断甲公司应否将与该事项相关的义务确认为预计负债，并简要说明理由。

如需确认，计算确定预计负债的金额，并分别编制确认预计负债、递延所得税资产（或递延所得税负债）的会计分录。

（3）分别判断资料（3）和资料（4）中甲公司发生的事项是否属于2013年度资产负债表日后调整事项，并简要说明理由。

如为调整事项，编制相关会计分录；如为非调整事项，简要说明具体的会计处理方法。

（答案中的金额单位用万元表示）

（1）2013年10月12日，甲公司与乙公司签订了一项销售合同，约定甲公司在2014年1月10日以每件5万元的价格出售100件A产品，甲公司如不能按期交货，应在2014年1月15日之前向乙公司支付合同总价款的10%的违约金。

签订合同时，甲公司尚未开始生产A产品，也未持有用于生产A产品的原材料。

至2013年12月28日甲公司为生产A产品拟从市场购入原材料时，该原材料价格已大幅上涨，预计A产品单位生产成本为6万元。

2013年12月31日，甲公司仍在与乙公司协商是否继续履行该合同。

【答案】

（1）甲公司应该确认与该事项相关的预计负债。

理由：

甲公司如果履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益流入，所以属于亏损合同。

该亏损合同不存在标的资产，企业应选择履行合同的成本与未履行合同而发生的处罚两者中的较低者，确认为预计负债。

履行合同发生的损失=（6-5）×100=100（万元），不履行合同发生的损失=5×100×10%=50（万元）。

所以甲公司应选择不执行合同，确认的预计负债金额为50万元。

会计分录为：

借：

营业外支出　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　贷：

预计负债　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

借：

递延所得税资产　　　　　　　　　　12.5（50×25%）

　贷：

所得税费用　　　　　　　　　　　　　　　　　12.5

（2）2013年10月16日，甲公司与丙公司签订了一项购货合同，约定甲公司于2013年11月20日之前向丙公司支付首期购货款500万元。

2013年11月8日，甲公司已从丙公司收到所购货物。

2013年11月25日，甲公司因资金周转困难未能按期支付首期购货款而被丙公司起诉，至2013年12月31日该案尚未判决。

甲公司预计败诉的可能性为70%，如败诉，将要支付60万元至100万元的赔偿金，且该区间内每个金额发生的可能性大致相同。

【答案】

（2）