注册会计师综合阶段复习笔记.docx

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注册会计师综合阶段复习笔记

综合阶段备考笔记

考情分析：

试卷一主要考察职业道德、会计、审计和税法，试卷二主要考察财务成本管理、战略和经济法。

第一部分职业道德

1、职业道德基本原则包括：

（1）诚信；

（2）独立性；（3）客观和公正；（4）专业胜任能力和应有的关注；（5）保密；（6）良好职业行为

2、对职业道德基本原则产生不利影响的因素：

（1）自身利益；

（2）自我评价：

（3）过度推介；（4）密切关系；（5）外在压力

3、公众利益实体

（1）关键审计合伙人任职时间（止5停2延1）

如果审计客户属于公众利益实体，执行其审计业务的关键合伙人任职时间不得超过5年，在任职结束后的2年内，该关键合伙人不得再次成为该客户的审计项目组成员或关键合伙人。

在极其特殊的情况下，该关键合伙人在审计项目组的时限可以延长1年。

（2）关键合伙人在审计客户成为公众利益实体后的任职时间（满3缓2）

在关键客户成为公众利益实体之前，如果关键合伙人已为该客户服务的时间不超过3年，则该合伙人还可以为该客户继续提供服务的年限为“5年减去已经服务的年限”。

如果关键审计合伙人为该客户服务了4年或者更长的时间，在该客户成为公众利益实体之后，该合伙人还可以继续服务2年。

（3）关键审计合伙人加入属于公众利益实体的审计客户，担任董事、高管或特定员工的，除非该合伙人不再担任关键审计合伙人后，该公众利益实体发布了已审计财务报表，其涵盖期间不少于12个月，并且该合伙人不是该财务报表的审计项目组成员，否则独立性将被视为受到损害。

（4）前任高级合伙人加入属于公众利益实体的审计客户，担任属于董事、高管或特定员工，除非该高级合伙人离职已超过12个月，否则独立性将被视为受到损害。

（5）前任关键合伙人由于企业合并的原因，加入属于公众利益实体的审计客户，担任董事、高管或特定员工的，在同时满足下列条件下，不视为独立性受到损害：

①接受职务时并未预料到会发生企业合并②应得的报酬或福利都已全额支付（除非报酬或福利是按预先确定的固定金额支付的，并且未付金额对会计师事务所不重要）③未继续参与，或在外界看来未参与会计师事务所的经营活动或专业活动④已就前任关键合伙人在审计客户中的职位与治理层讨论。

第二部分公司战略与风险管理

一、战略分析

1、宏观环境分析：

PEST分析

2、产业环境分析：

（1）产品生命周期：

导入期、成长期、成熟期、衰退期

（2）产业五种竞争力：

潜在进入者、替代品、购买者、供应者与现有竞争者

五力模型的局限性：

①静态；②对于非营利机构，有关获利能力的假设可能是错误的；③基于这样的假设：

一旦进行了这种分析，企业就可以制定企业战略来处理分析结果，这只是一种理想的方式；④假设战略制定者了解整个行业，在现实中不存在；⑤低估了企业与供应商、客户或分销商、合资企业之间建立长期合作关系以消除替代品威胁的可能性。

（3）价值链：

五种基本活动：

内部后勤、生产经营、外部后勤、市场营销、服务

四种支持活动：

采购管理、技术开发、人力资源管理、基础设施

（4）波士顿矩阵

波士顿矩阵的纵轴表示市场增长率（通常以10%平均增长率作为界限），横轴表示相对市场占有率（通常以1.0作为界限，在该点企业与该业务市场上最大竞争对手份额相等）。

①明星业务：

高增长强竞争，需要大量投资，可获得较多利润和现金收入，战略目标是发展，最好采用事业部形式

②问题业务：

高增长低竞争，需要大量投资，但能生成的资金很少，战略目标是收割或放弃，最好采用智囊团或项目组织形式

③现金牛业务：

低增长强竞争，不需要大量投资，能为企业提供大量现金，战略目标是保持或收割，适合用事业部形式

④瘦狗业务：

低增长弱竞争，可获利润低，目标是收割或放弃，最好与其他事业部合并，统一管理。

（5）通用矩阵

通用矩阵横轴反映企业竞争地位，纵轴反映产业吸引力。

左上方三格最适于采取增长与发展战略；右下方三格一般采用停止、转移、撤退战略；对角线三格应采用维持或有选择余地的战略，保护原有发展规模，同时调整发展方向。

（6）SWOT分析

（7）企业能力与企业核心能力

企业能力是指企业配置资源，发挥其生产和竞争作用的能力。

企业能力来源于企业有形资源、无形资源和组织资源的整合，是企业各种资源有机组合的结果。

企业能力主要由研发能力、生产管理能力、营销能力、财务能力和组织管理能力等组成。

核心能力是企业在具有重要竞争意义的经营活动中能够比其他竞争对手做得更好的能力。

形成企业核心能力的资源包括建立竞争优势的资源、稀缺资源、不可被模仿的资源、不可替代的资源以及持久的资源。

二、战略选择

1、公司层战略：

（1）发展战略：

一体化战略（横向、纵向）、密集型战略（市场渗透、产品开发、市场开发）、多元化战略（相关多元化、非相关多元化）

具体的战略

简要说明

适用条件

一体化战略

纵向一体化战略

优点：

从理论上分析，企业采用纵向一体化战略有利于节约与上、下游企业在市场上进行购买或销售的交易成本，控制稀缺资源，保证关键投入的质量或者获得新客户。

缺点：

会增加企业的内部管理成本，企业规模并不是越大越好。

同时存在不熟悉新业务领域所带来的风险。

纵向一体化，尤其是后向一体化，一般所涉及的投资数额较大且资产专用性较强，增加了企业在该产业的退出成本。

前向一体化战略

获得分销商或零售商的所有权或加强对他们的控制权。

通过控制销售过程和渠道，有利于企业控制和掌握市场，增强对消费者需求变化的敏感性，提高企业产品的市场适应性和竞争力。

（1）企业现有的销售商销售成本较高或者可靠性较差而难以满足企业的销售需要；

（2）企业所在产业的增长潜力较大；（3）企业具备前向一体化所需要的资金、人力资源等；（4）销售环节的利润率较高。

后向一体化战略

获得供应商的所有权或加强对其控制权。

后向一体化有利于企业有效控制关键原材料等投入的成本、质量及供应可靠性，确保企业生产经营活动稳步进行。

（1）企业现有的供应商供应成本较高或者可靠性较差而难以满足企业对原材料、零件等的需求；

（2）供应商数量较少而需求方竞争者众多；（3）企业所在产业的增长潜力较大；（4）企业具备后向一体化所需的资金、人力资源等；（5）供应环节的利润率较高；（6）企业产品价格的稳定对企业十分关键，后向一体化有利于控制原材料成本，从而确保产品价格的稳定。

横向一体化战略

收购、兼并或联合竞争企业

主要目的是减少竞争压力、实现规模经济和增强自身实力以获取竞争优势

（1）企业所在产业竞争较为激烈；

（2）企业所在产业的规模经济较为显著；（3）企业的横向一体化符合反垄断法律法规，能够在局部地区获得一定的垄断地位；（4）企业所在产业的增长潜力较大；（5）企业具备横向一体化所需的资金、人力资源等。

实现途径：

（1）购买:

一家企业收购另外一家企业。

（2）合并：

两家企业合并为一家新企业。

（3）联合：

两家企业在某一业务领域进行联合。

现有产品

新产品

现有市场

市场渗透

（1）市场在增长

（2）企业决定将利益局限在现有产品或市场领域（3）其他企业离开市场（4）企业拥有强大的市场地位，获得有力的独特竞争优势（5）风险较低，高管参与度较高，投资较低

产品开发

（1）企业产品具有较高的市场信誉度和顾客满意度

（2）企业所在产业属于适宜创新的高速发展的高新技术产业（3）产业处于高速增长阶段（4）企业具有较强的研究开发能力（5）主要竞争对手以类似价格提供更好质量产品

新市场

市场开发

（1）存在未开发未饱和市场

（2）可得到新的、可靠、经济、高质量的销售渠道（3）企业在现有经营领域十分成功（4）拥有扩大经营所需的资金和人力资源（5）企业存在过剩的生产能力（6）企业主业属于迅速全球化的产业

多元化

原因：

①现有产品或市场中的经营不能达到目标②有剩余资金③多元化有可能带来更好利润

优点：

分散风险，获得融资、资金或其他财务利益，新增长点，利用资源，运用盈余资金，运用企业形象声誉进入另一市场

风险：

原有经营产业风险，市场整体风险，产业进入风险，产业退出风险，内部经营整合风险

发展战略的主要途径：

并购、内部发展、企业战略联盟（合资企业、相互持股投资、功能性协议）

①并购的动机：

避开壁垒，迅速进入，争取机会，规避风险；协同效应（营销与销售协同效应、经营协同效应、财务协同效应、管理协同效应）；克服负外部性，减少竞争，增强对市场的控制力。

②并购失败的原因：

决策不当；不能很好整合；支付过高费用。

（2）稳定战略

（3）收缩战略

2、业务单位（竞争）战略：

成本领先、差异化、集中化战略

战略优势

被顾客察觉的独特性

低成本优势

战略目标

全企业范围

差异化

适用：

（1）产品能够充分地实现差异化，且为顾客所认可；

（2）顾客的需求是多样化的；（3）企业所在产业技术变革较快，创新成为竞争的焦点。

风险：

（1）竞争者可能模仿，使得差异消失；

（2）产品或服务差异对消费者来说失去了重要意义；（3）与竞争对手的成本差距过大；（4）采用差异化集中战略者能够在细分市场实现更大的差异化。

成本领先

优势：

（1）可以抵御竞争对手的进攻

（2）具有较强的对供应商的议价能力（3）形成了进入壁垒

适用：

（1）市场中存在大量的价格敏感用户；

（2）产品难以实现差异化；（3）购买者不太关注品牌；（4）消费者的转换成本较低。

风险：

（1）可能被竞争者模仿，使得整个产业的盈利水平降低；

（2）技术变化导致原有的成本优势丧失；（3）购买者开始关注价格以外的产品特征；（4）与竞争对手的产品产生了较大差异；（5）采用成本集中战略者可能在细分市场取得成本优势。

特定细分市场

集中化

适用：

（1）企业资源和能力有限，难以在整个产业实现成本领先或差异化，只能选定个别细分市场；

（2）目标市场具有较大的需求空间或增长潜力；（3）目标市场的竞争对手尚未采用同一战略。

风险：

（1）竞争者可能模仿；

（2）目标市场由于技术创新、替代品出现等原因导致需求下降；（3）由于目标细分市场与其他细分市场的差异过小，大量竞争者涌入细分市场；（4）新进入者重新瓜分市场。

3、职能战略

（1）市场营销战略（产品、促销、分销、价格）

（2）生产运营战略

①产能计划：

资产订单式生产（订单→资源→生产）；订单生产式生产（资源→订单→生产）；库存生产式生产（资源→生产→订单）

②准时生产系统（JIT）：

不断改进、消除浪费、良好的工作场所整理、缩短生产准备时间、企业中所有员工的参与

③质量管理（TQM）：

内部客户和内部供应商、服务水平协议、公司的质量文化、授权

（3）采购战略：

单一货源策略、多货源策略、由供应商负责支付一个完整的子部件

（4）财务战略矩阵：

财务战略矩阵把价值创造（投资资本回报率-资本成本）和现金余缺（销售增长率-可持续增长率）

第二象限：

增值型现金剩余

首选是利用剩余现金加速增长，包括内部投资、收购

如果加速增长后仍有剩余现金，则应还给股东，包括支付股利、回购股份。

第一象限：

增值型现金短缺

如果高速增长是暂时的，则应通过借款来筹资；如皋高速增长是长期的，有两种解决途径：

提高可持续增长率（提高经营效率、改变财务政策）、增加权益资本（增发股份、兼并成熟企业）

第三象限：

减损型现金剩余

首选战略是提高投资资本回报率，包括提高税后经营利润率、提高经营资产周转率；如果负债比率不当，可以适度调整，以降低平均资本成本

否则应将企业出售

第四象限：

减损型现金短缺

如果是公司独有的问题，且有能力扭转，则可彻底重组，否则应选择出售；如果是整个行业衰退引起的，则应尽快推出。

（5）信息战略

三、战略实施

1、企业的组织结构：

（1）创业型组织结构

（2）职能制组织结构

（3）事业部制组织结构

（3）-1区域事业部

适用：

企业在不同的地理区域开展业务

优点：

（1）在企业与其客户的联系上，区域事业部制能实现更好更快的地区决策；

（2）建立地区工厂或办事处会削减成本费用；（3）有利于海外经营企业应对各种环境变化。

缺点：

（1）管理成本的重复；

（2）难以处理跨区域的大客户的事务。

（3）-2产品事业部

适用：

具有若干生产线的企业

优点：

（1）生产与销售不同产品的不同职能活动和工作可以通过事业部/产品经理来予以协调和配合；

（2）各个事业部可以集中精力在其自身的区域；（3）易于出售或关闭经营不善的事业部。

缺点：

（1）各个事业部会为了争夺有限资源而产生磨擦；

（2）各个事业部之间会存在管理成本的重叠和浪费；（3）若产品事业部数量较大，则难以协调；（4）若产品事业部数量较大，高级管理层会缺乏整体观念。

（4）M型组织结构

（5）战略业务单位组织结构（SBU）

（6）矩阵式组织结构

适用：

非常复杂项目中的控制问题

优点：

（1）由于项目经理与项目的关系更紧密，因而他们能更直接地参与到与其产品相关的战略中来，从而激发其成功的动力；

（2）能更加有效地优先考虑关键项目，加强对产品和市场的关注，从而避免职能型结构对产品和市场的关注不足；（3）与产品主管和区域主管之间的联系更加直接，从而能够做出更有质量的决策；（4）实现了各个部门之间的协作以及各项技能和专门技术的相互交融；（5）双重权力使得企业具有多重定位，这样职能专家就不会只关注自身业务范围。

缺点：

（1）可能导致权力划分不清晰（比如谁来负责预算），并在职能工作和项目工作之间产生冲突；

（2）双重权力容易使管理者之间产生冲突。

如果采用混合型结构，非常重要的一点就是确保上级的权力不相互重叠，并清晰地划分权力范围。

下属必须知道其工作的各个方面应对哪个上级负责；（3）管理层可能难以接受混合型结构，并且管理者可能会觉得另一名管理者将争夺其权力，从而产生危机感；（4）协调所有的产品和地区会增加时间成本和财务成本，从而导致制定决策的时间过长。

（7）H型结构

（8）国际化经营企业的组织结构

2、企业文化：

权力导向型（家族企业、创业企业）、角色导向型（国有企业和公务员机构）、任务导向型（新兴产业）、人员导向型（俱乐部、协会、专业团体和小型咨询公司）

3、战略控制

（1）战略控制方法之预算：

增量预算与零基预算

（2）战略控制方法之平衡记分卡

财务角度

股东回报、现金流、主要顾客的收益率、利润预期、销售增长率

顾客角度

交货时间、顾客满意度、市场份额、新客户开发率

内部流程角度

在新工作中与顾客相处的时间、每个雇员的收入、收益率、交货时间、工程进度完成率

创新与学习角度

新产品占销售的比例、雇员调查、主要员工保留率、员工能力评估和发展

四、风险管理

1、风险种类

①外部风险：

政治风险、法律合规风险、社会文化风险、技术风险、自然环境风险、市场风险、产业风险、信用风险等；②内部风险：

战略风险、操作风险、运营风险、财务风险等

第三部分审计

一、审计计划

二、风险评估

1、审计风险模型

审计风险=重大错报风险×检查风险

重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性，分为财务报表层次重大错报风险和各类交易、账户余额和披露认定层次的重大错报风险。

认定层次的错报风险又可以进一步细分为固有风险和控制风险。

2、风险评估程序：

（1）询问管理层和内部其他人员；

（2）分析程序；（3）观察和检查

3、了解被审计单位及其环境：

（1）行业状况、法律与监管环境、其他外部因素；

（2）被审计单位的性质；（3）会计政策的选择和运用；（4）目标、战略以及相关经营风险；（5）财务业绩的衡量和评价；（6）内部控制

4、内部控制

内部控制是被审计单位为了合理保证财务报告的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员设计与执行的政策及程序。

（1）控制环境

（2）风险评估过程

（3）信息系统与沟通

（4）控制活动

（5）对控制的监督

三、风险应对

1、针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施

（1）向项目组强调保持职业怀疑的必要性

（2）指派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作

（3）提供更多的督导

（4）在选择拟实施的进一步审计程序时融入更多的不可预见的因素（①对某些未测试过的低于设定的重要性水平或风险较小的账户余额和认定实施实质性程序；②调整实施审计程序的时间，使被审计单位不可预期；③采取不同的审计抽样方法，使当期抽取的测试样本与以前有所不同；④选取不同的地点实施审计程序，或预先不告知被审计单位所选定的测试地点）

（5）对拟实施审计程序的性质、时间安排和范围作出总体修改（①在期末而非期中实施更多的实质性程序；②通过实施实质性程序获取更广泛的审计证据；③增加纳入审计范围的经营地点的数量）

2、针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序

包括控制测试和实质性程序

3、控制测试

控制测试并非在任何情况下都需要实施。

当存在下列情形之一时，注册会计师应当实施控制测试：

（1）在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的；

（2）仅实施实质性程序并不能提供认定层次充分、适当的审计证据。

4、实质性程序

实质性程序是指用于发现认定层次重大错报的审计程序，包括对各类交易、账户余额和披露的细节测试以及实质性分析程序。

四、销售与收款循环审计

1、销售与收款的内部控制

2、销售与收款的实质性程序

（1）实质性分析程序

①将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入进行比较

②计算本期重要产品毛利率、应收账款周转率等，与上期比较，检查是否存在异常、波动，查明原因

③比较本期各月各类主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性经营规律，查明原因

④将本期重要产品的毛利率与同行业企业进行对比分析，检查是否存在异常

⑤根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入，与实际收入金额比较

（2）细节测试

①销售交易的真实性

第一，未曾发货却将销售交易登记入账：

从主营业务收入明细账中抽取若干笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证，如对发运凭证的真实性也有怀疑，有必要进一步追查存货的永续盘存记录，测试存货余额有无减少。

第二，重复入账：

检查企业的错误交易记录清单以确定是否重号、缺号。

第三，向虚构的客户发货并作销售交易入账：

检查主营业务收入明细账中与销售分录相应的销货单，检查其是否履行赊销批准手续和发货审批手续。

②销售交易的完整性

从发货部门的档案中选取部分发运凭证，并追查至有关的销售发票副本和主营业务收入明细账。

③销售交易的准确性

第一，以主营业务收入明细账中的会计分录为起点，将所选择的交易业务的合计数与应收账款明细账和销售发票存根进行比较核对；

第二，销售发票存根上所列的单价，要与经过批准的商品价目表进行比较核对，对其金额小计和合计数复算；

第三，发票中列出的商品规格、数量和客户代码等，与发运凭证进行比较核对；

第四，审核客户订购单和销售单中的同类数据。

④销售交易的截止测试

第一，以账簿记录为起点，从资产负债表日前后若干天的账簿记录追查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，木渎是防止高估营业收入；

第二，以销售发票为起点，从资产负债表日前后若干天的发票存根追查至发运凭证与账簿记录，查明有无漏记，防止低估收入；

第三，以发运凭证为起点，从资产负债表日前后若干天的发运凭证追查至发票开具情况与账簿记录，防止低估收入。

3、应收账款函证

（1）函证的对象

大额或账龄较长的项目、与债务人发生纠纷的项目、重大关联方项目、主要客户（关系密切客户）项目、交易频繁但期末余额较小甚至为零的项目、可能产生重大错报或舞弊的非正常项目

（2）函证的方式

积极式函证：

所有情况下都要求债务人回函。

适用条件：

个别账户金额大；有理由相信欠款存在争议、差错等

消极式回函：

只有不同意询证函列示信息时，才要求债务人回函。

同时存在以下条件：

重大错报风险评估为低水平、大量余额较小的账户、预期不存在戴浪错误、没有理由相信被询证者不认真对待函证

（3）函证的时间选择

资产负债表日后适当的时间发函，并同时考虑对方回函时间，尽可能做到在注册会计师审计工作结束前取得函证的全部资料

（4）函证的控制

发函：

注册会计师亲自寄发

回函：

直接寄至会计师事务所

控制：

填写函证结果汇总表

如果积极函证方式发函未收回，注册会计师应考虑与被询证者联系，如未能得到回应，应实施替代审计程序，如检查与销售有关文件，包括销售合同或协议、销售订单、销售发票副本及发运凭证等。

五、采购与付款循环审计

六、生产与存货循环的审计

1、存货监盘

（1）程序：

评价控制→观察执行→检查存货→执行抽盘

（2）执行抽盘：

①从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录的准确性；②从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录，以测试存货盘点记录的完整性

（3）存货监盘结束时的工作

①再次观察盘点现场，以确定是否均已盘点；②取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对；③如果存货盘点日不是资产负债表日，应当实施适当的审计程序，确定盘点日与资产负债表日之间存货的变动是否已作正确的记录。

七、货币资金的审计

1、银行存款的实质性程序

（1）程序：

复核加计→分析程序→检查银行存单→审查银行存款余额调节表→函证→抽查大额收支→截止测试→评价列报

（2）函证：

①目标：

了解存在，发现企业未登记的银行借款和未披露的或有负债；②对象：

向被审计单位在本年存过款的所有银行发函；③方式：

积极式函证；④时间：

资产负债表日后

2、库存现金的实质性程序

（1）程序：

核对账目→监盘现金→余额分析→抽查大额收支→截止测试→评价列报

（2）监盘库存现金：

①监盘范围：

企业各部门保管的所有现金；②监盘时间：

上午上班前或下午下班时，两处以上的现金应同时盘点；③监盘方式：

突击检查；④参加人员：

出纳员、被审计单位会计主管人员和注册会计师；⑤清点要求：

出纳清点现金，注册会计师现场监督

八、特殊项目的考虑

1、评估、识别、应对与舞弊有关的风险

（1）评估风险：

询问→评价舞弊风险因素（两种形式：

编制虚假财务报告、侵占资产；三种风险因素：

动机或压力、机会、寻找借口的能力）→实施分析程序→组织项目组讨论

（2）识别风险

（3）应对措施

报表层次的重大错报风险

①在分派和督导项目组成员时，考虑承担重要业务职责的项目组成员所具备的知识、技能和能力，并考虑由于舞弊导致的重大错报风险的评估结果；②评价被审计单位对会计政策（特别是设计主观计量和复杂交易的会计政策）的选择和适用，是否可能表明管理层通过操纵利润对财务信息做出虚假报告；③在选择审计程序的性质、时间安排和范围时，增加审计程序的不可预见性

认定层次的重大错报风险

①改变拟实施审计程序的性质；②改变实质性程序的时间；③改变审计程序的范围

管理层凌驾于控制之上的风险

①测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及编制财务报表过程中做出的其他调整是否适当；②符合会计估计是否存在偏向；③对于超出被审计单位正常经营过程的重大交易，或基于对被审计单位及其环境的了解以及在审计过程中获取的其他信息而显得异常的重大交易，评价其商业理由是否表明被审计单位从事交易的目的是为了对财务信息做出虚假报告或掩盖侵占财产的行为。

2、对集团财务报表审计的特殊考虑

（1）针对评估的风险采取的应对措施

（2）对重要组成部分需执行的工作：

①对具有财务重大性的单个组成部门，使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审计；②对由于其特定性质或情况，可能存在导致集团财务报表发生重大错报的特别风险的重要组成部分，应当执行下列一项或多项工作：

第一，使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审计；第二，针对与可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险相关的账户余额、交易或披露事项实施审计；