会计师事务所在审计活动中的法律责任.docx

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会计师事务所在审计活动中的法律责任

第七单元会计师事务所在审计活动中的法律责任

（2013年新增）

注册会计师在审计业务中可能面临两方面的责任：

一是违约责任，会计师事务所违反审计合同的约定，不能按时完成审计业务或者审计报告的质量不合格，应当向客户承担违约责任；二是民事侵权赔偿责任，会计师事务所因在审计业务活动中对外出具不实报告给利害关系人造成损失的，应当承担侵权赔偿责任，但其能够证明自己没有过错的除外。

2013年教材根据最高人民法院《关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》（以下简称《会计师司法解释》），对民事侵权赔偿责任进行了详尽论述，考生应高度关注。

一、基本概念

1.利害关系人

利害关系人是指因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或者其他组织。

2.过错推定责任

会计师事务所因在审计业务活动中对外出具不实报告给利害关系人造成损失的，应当承担侵权赔偿责任，但其能够证明自己没有过错的除外。

【解释1】《会计师司法解释》采用了过错推定责任的原则，即首先推定会计师事务所有过错，除非该会计师事务所自己能够证明自己没有过错；否则，就应当承担侵权赔偿责任。

而利害关系人作为原告，无需对此承担举证责任。

【解释2】利害关系人作为原告，只需要证明：

（1）存在不实报告；

（2）其合理信赖了该不实报告；（3）与被审计单位进行了交易，或者从事了与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动；（4）遭受了损失。

即完成了原告方的举证责任，其不需要证明会计师事务所在出具不实报告过程中是否存在过错。

会计师事务所是否存在过错的证明责任交由会计师事务所自己来完成，如果其不能举证证明自己没有过错，就推定其有过错，会计师事务所就需要承担侵权赔偿责任。

【解释3】不实报告是指会计师事务所违反法律法规、中国注册会计师协会依法拟定并经国务院财政部门批准后施行的执业准则和规则以及诚信公允的原则，出具的具有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的审计业务报告。

【解释4】合理信赖是指利害关系人善意使用不实报告，一般只要在利害关系人与被审计单位进行交易时存在获得不实报告的可能即可，例如公司公开登记的注册资本是经过会计师事务所验资的，利害关系人不需要证明自己真的看过验资报告，即可证明自己对该公开信息的存在合理信赖。

【解释5】利害关系人明知会计师事务所出具的报告为不实报告而仍然使用的，人民法院应当“酌情减轻”（而非免除）会计师事务所的赔偿责任。

【解释6】会计师事务所在证明自己没有过错时，可以向人民法院提交与该案件相关的执业准则、规则以及审计工作底稿等。

【相关链接】根据《证券法》的规定，证券服务机构为证券的发行、上市、交易等证券业务活动制作、出具审计报告、资产评估报告、财务顾问报告、资信评级报告或者法律意见书等文件，应当勤勉尽责，对制作、出具的文件内容的真实性、准确性及完整性进行核查和验证。

制作、出具的文件有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏，给他人造成损失的，应当与发行人、上市公司承担连带赔偿责任，但是能够证明自己没有过错的除外。

对于证券服务机构虚假陈述的民事责任，也采用了过错推定责任。

二、谁是被告？

1.如果利害关系人未对被审计单位提起诉讼而直接对会计师事务所提起诉讼的，人民法院应当告知其对会计师事务所和被审计单位一并提起诉讼；利害关系人拒不起诉被审计单位的，人民法院应当通知被审计单位作为“共同被告”（而非第三人）参加诉讼。

2.如果利害关系人对会计师事务所的分支机构提起诉讼的，人民法院可以将该会计师事务所列为“共同被告”（而非第三人）参加诉讼。

【解释】会计师事务所与其分支机构作为共同被告的，会计师事务所对其分支机构的责任部分承担连带赔偿责任。

3.如果利害关系人提出被审计单位的出资人虚假出资或者出资不实、抽逃出资，且事后未补足的，人民法院可以将该出资人列为“第三人”（而非共同被告）参加诉讼。

三、连带还是补充？

【解释1】尽管采用过错推定责任，但《会计师司法解释》依据会计师事务所的过错程度，区分了故意和过失：

（1）如果会计师事务所“故意”出具不实报告，会计师事务所应当与被审计单位承担“连带”赔偿责任；

（2）如果会计师事务所在出具不实报告中不存在故意，只是存在“过失”的情况下，人民法院应当根据其过失大小，由会计师事务所承担相应的“补充”赔偿责任。

【解释2】所谓故意，是指注册会计师在审计活动中主动参与制作或者明知不实而仍然出具不实报告。

【解释3】无论是连带赔偿责任还是补充赔偿责任，均采用过错推定责任的原则，即首先推定会计师事务所有过错。

1.连带赔偿责任

注册会计师在审计业务活动中存在下列情形之一，出具不实报告并给利害关系人造成损失的，应当认定会计师事务所与被审计单位承担连带赔偿责任：

（1）与被审计单位恶意串通；

（2）明知被审计单位对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明；

（3）明知被审计单位的财务会计处理会直接损害利害关系人的利益，而予以隐瞒或者作不实报告；

（4）明知被审计单位的财务会计处理会导致利害关系人产生重大误解，而不予指明；

（5）明知被审计单位的会计报表的重要事项有不实的内容，而不予指明；

（6）被审计单位示意其作不实报告，而不予拒绝。

【解释】对被审计单位存在第

（2）至（5）项所列行为，注册会计师按照执业准则、规则应当知道的，人民法院应认定其明知。

三、连带还是补充？

2.补充赔偿责任

注册会计师在审计过程中未保持必要的职业谨慎，存在下列情形之一，并导致报告不实的，人民法院应当认定会计师事务所存在过失：

（1）当委托人故意不提供有关会计资料和文件，或者因委托人有其他不合理要求致使注册会计师出具的报告不能对财务会计的重要事项作出正确表述的，注册会计师应当拒绝出具有关报告。

否则，构成过失。

（2）负责审计的注册会计师以低于行业一般成员应具备的专业水准执业。

（3）制定的审计计划存在明显疏漏。

（4）未依据执业准则、规则执行必要的审计程序。

（5）在发现可能存在错误和舞弊的迹象时，未能追加必要的审计程序予以证实或者排除。

（6）未能合理地运用执业准则和规则所要求的重要性原则。

（7）未根据审计的要求采用必要的调查方法获取充分的审计证据。

（8）明知对总体结论有重大影响的特定审计对象缺少判断能力，未能寻求专家意见而直接形成审计结论。

（9）错误判断和评价审计证据。

（10）其他违反执业准则、规则确定的工作程序的行为。

3.如何承担补充赔偿责任？

人民法院确定会计师事务所承担与其过失程度相应的赔偿责任时，应按照下列情形处理：

（1）应先由被审计单位赔偿利害关系人的损失。

被审计单位的出资人虚假出资、出资不实或者抽逃出资，事后未补足，且依法强制执行被审计单位财产后仍不足以赔偿损失的，出资人应在虚假出资、出资不实或者抽逃出资数额范围内向利害关系人承担补充赔偿责任。

（2）对被审计单位、出资人的财产依法强制执行后仍不足以赔偿损失的，由会计师事务所在其不实审计金额范围内承担相应的赔偿责任。

（3）会计师事务所对一个或者多个利害关系人承担的赔偿责任应以不实审计金额为限。

【解释】在会计师事务所的过错只是过失的情况下，会计师事务所承担的是有限的补充赔偿责任，并且有先诉抗辩权。

即原告必须先对被审计单位诉请赔偿，并且已经依法强制执行之后，才能就不足部分对会计师事务所请求赔偿，而且会计师事务所的赔偿责任以不实审计金额为限。

【相关链接】股东在抽逃出资金额的本息范围内已经对某一债权人承担了补充赔偿责任后，其他债权人又提出相同请求的，人民法院不予支持。

四、会计师事务所的抗辩

1.免责事由

会计师事务所能够证明存在以下情形之一的，不承担民事赔偿责任：

（1）已经遵守执业准则、规则确定的工作程序并保持必要的职业谨慎，但仍未能发现被审计的会计资料错误；

（2）审计业务所必须依赖的金融机构等单位提供虚假或者不实的证明文件，会计师事务所在保持必要的职业谨慎下仍未能发现其虚假或者不实；

（3）已对被审计单位的舞弊迹象提出警告并在审计业务报告中予以指明；

（4）已经遵照验资程序进行审核并出具报告，但被验资单位在注册登记后抽逃资金；

（5）为登记时未出资或者未足额出资的出资人出具不实报告，但出资人在登记后已补足出资。

【解释】其中第

（1）至（3）项的抗辩理由是证明注册会计师在出具不实报告中没有过错，第（4）、（5）项依据的理由大体是不实报告与利害关系人的损失之间没有关系。

2.会计师事务所在报告中注明“本报告仅供年检使用”、“本报告仅供工商登记使用”等类似内容的，不能作为其免责的事由。