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负债负债
第九章负债
本章考情分析
本章内容阐述负债的确认、计量和记录问题。
近3年考题分数不高，属于不太重要章节。
本章应关注的主要内容有：
（1）职工薪酬的确认和计量；
（2）应付债券的核算等
学习本章应注意的问题：
（1）掌握职工薪酬的范围及职工薪酬的确认和计量；
（2）掌握“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债”和“其他负债”会计处理的区别；（3）掌握应付债券账面价值的计算；（4）掌握可转换公司债券的核算等。
近3年题型题量分析表
年度
题型
2007年
2008年
2009年（新制度）
2009年（原制度）
题量
分值
题量
分值
题量
分值
题量
分值
多项选择题
1
2
计算分析题
1
8
合计
8
2
2010年教材主要变化
本章内容基本没有变化。
本章基本结构框架
第一节流动负债
一、短期借款
短期借款科目的核算是短期借款的本金增减变动的情况，短期借款的利息可以发生时直接计入财务费用，如果按季支付，按月可以预提，预提时通过“应付利息”科目核算。
二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债
金融负债在初始确认时分为：
（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债；
（2）其他金融负债。
（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债概述
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债可进一步分为交易性金融负债和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。
（二）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的会计处理
１．确认和终止确认
企业成为金融工具合同的一方并承担相应义务时确认金融负债。
金融负债的现时义务全部或部分已经解除的，才能终止确认该金融负债或其一部分。
2．初始计量和后续计量
企业初始确认金融负债，应当按照公允价值计量。
对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，相关交易费用在发生时应当直接计入当期损益；对于其他类别的金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债公允价值变动形成的利得或损失，除与套期保值有关外，应当计入当期损益。
【例题1·单选题】关于金融负债的初始计量，下列说法中错误的是（ ）。
A．企业初始确认金融负债，应当按照公允价值计量
B．对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益
C．对于以公允价值计量且其变动计入当期损益以外的金融负债，相关交易费用在发生时应当计入初始确认金额
D．对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，相关交易费用在发生时应当直接计入初始确认金额
【答案】D
【解析】企业初始确认金融负债，应当按照公允价值计量。
对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，相关交易费用在发生时应当直接计入当期损益；对于其他类别的金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。
【例题2·多选题】关于交易性金融负债，下列说法中正确的有（）。
A.企业承担交易性金融负债时，发生的交易费用应计入投资收益
B．企业承担交易性金融负债时，发生的交易费用应计入财务费用
C.企业承担交易性金融负债时，发生的交易费用应计入负债初始确认金额
D.资产负债表日，按交易性金融负债票面利率计算的利息，应借记“投资收益”科目，贷记“应付利息”科目
E.资产负债表日，按交易性金融负债票面利率计算的利息，应借记“财务费用”科目，贷记“应付利息”科目
【答案】AD
【解析】企业承担交易性金融负债时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按交易性金融负债的公允价值，贷记“交易性金融负债——本金”科目。
资产负债表日，按交易性金融负债票面利率计算的利息，借记“投资收益”科目，贷记“应付利息”科目。
三、应付票据
应付票据是由出票人出票，委托付款人在指定日期无条件支付特定金额给收款人或者持票人的票据。
应付票据按是否带息分为不带息应付票据和带息应付票据两种。
对于带息应付票据，通常应在期末对尚未支付的应付票据计提利息，计入财务费用。
四、应付及预收款项
（一）应付账款，是指因购买材料、商品和接受劳务供应等而发生的债务。
应付账款一般按应付金额入账。
因债权单位撤销或其他原因，企业无法或无需支付的应付款项应计入当期损益（营业外收入）。
（二）预收账款，是指买卖双方协议商定，由购货方预先支付一部分货款给供应方而发生的一项负债。
预收账款一般按预收金额入账。
预收账款的核算，应视企业具体情况而定。
如果预收账款较多，可以设置“预收账款”科目；如果预收账款不多，可以将预收的款项直接记入“应收账款”科目的贷方，不设置“预收账款”科目。
五、职工薪酬
（一）职工薪酬的内容
职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出，包括职工在职期间和离职后提供给职工的全部货币性薪酬和非货币性福利。
企业提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等，也属于职工薪酬。
职工薪酬包括：
（1）职工工资、奖金、津贴和补贴；
（2）职工福利费；（3）医疗保险费、养老保险费（包括基本养老保险费和补充养老保险费）、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；（4）住房公积金；（5）工会经费和职工教育经费；（6）非货币性福利；（7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿；（8）其他与获得职工提供的服务相关的支出。
企业以商业保险形式提供给职工的各种保险待遇、以现金结算的股份支付也属于职工薪酬；以权益工具结算的股份支付也属于职工薪酬。
【例题3·多选题】下列项目中，属于职工薪酬的有（）。
A．职工工资、奖金
B．非货币性福利
C．职工津贴和补贴
D．因解除与职工的劳动关系给予的补偿
E．职工出差报销的飞机票
【答案】ABCD
【解析】职工出差报销的飞机票，职工没有得到报酬，不属于职工薪酬。
（二）职工薪酬的确认和计量
１．职工薪酬确认的原则
企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债，除因解除与职工的劳动关系给予的补偿外，应当根据职工提供服务的受益对象，分别下列情况处理：
（１）应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本；
（２）应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本；
（３）上述两项之外的其他职工薪酬，计入当期损益。
【例题4·单选题】下列职工薪酬中，不应当根据职工提供服务的受益对象计入成本费用的是（）。
A．因解除与职工的劳动关系给予的补偿
B．构成工资总额的各组成部分
C．工会经费和职工教育经费
D．社会保险费
【答案】A
【解析】企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债，除因解除与职工的劳动关系给予的补偿外，应当根据职工提供服务的受益对象进行分配。
【例题5·多选题】下列各项中，应作为职工薪酬计入相关资产成本或当期损益的有（）。
（2009年新制度考题）
A．为职工支付的补充养老保险
B．因解除职工劳动合同支付的补偿款
C．为职工进行健康检查而支付的体检费
D．因向管理人员提供住房而支付的租金
E．按照工资总额一定比例计提的职工教育经费
【答案】ABCDE
【解析】上述项目均应计入相关资产成本或当期损益。
２．职工薪酬的计量标准
（１）货币性职工薪酬
计量应付职工薪酬时，国家规定了计提基础和计提比例的，应当按照国家规定的标准计提。
没有规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经验数据和实际情况，合理预计应付职工薪酬金额和应计入成本费用的薪酬金额。
当期实际发生金额大于预计金额的，应当补提应付职工薪酬；当期实际发生金额小于预计金额的，应当冲回多提的应付职工薪酬。
教材P179【例9-3】20×8年6月，安吉公司当月应发工资2000万元，其中：
生产部门直接生产人员工资1000万元；生产部门管理人员工资200万元；公司管理部门人员工资360万元；公司专设产品销售机构人员工资100万元；建造厂房人员工资220万元；内部开发存货管理系统人员工资120万元。
根据所在地政府规定，公司分别按照职工工资总额的10%、l2%、2%和10.5%计提医疗保险费、养老保险费、失业保险费和住房公积金，缴纳给当地社会保险经办机构和住房公积金管理机构。
公司内设医务室，根据20×7年实际发生的职工福利费情况，公司预计20×8年应承担的职工福利费义务金额为职工工资总额的2%，职工福利的受益对象为上述所有人员。
公司分别按照职工工资总额的2%和l.5%计提工会经费和职工教育经费。
假定公司存货管理系统已处于开发阶段、并符合《企业会计准则第6号——无形资产》资本化为无形资产的条件。
应计入生产成本的职工薪酬金额
=1000+1000×（10%+12%+2%+10.5%+2%+2%+1.5%）=1400（万元）
应计入制造费用的职工薪酬金额
=200+200×（10%+12%+2%+10.5%+2%+2%+1.5%）=280（万元）
应计入管理费用的职工薪酬金额
=360+360×（10%+12%+2%+10.5%+2%+2%+1.5%）＝504（万元）
应计入销售费用的职工薪酬金额
=100+100×（10%+12%+2%+10.5%+2%+2%+1.5%）=140（万元）
应计入在建工程成本的职工薪酬金额
=220+220×（10%+12%+2%+10.5%4-2%+2%+1.5%）=308（万元）
应计入无形资产成本的职工薪酬金额
=120+120×（10%+12%+2%+10.5%+2%+2%+1.5%）=168（万元）
公司在分配工资、职工福利费、各种社会保险费、住房公积金、工会经费和职工教育经费等职工薪酬时，应当作如下账务处理：
借：
生产成本 14000000
制造费用 2800000
管理费用 5040000
销售费用 1400000
在建工程 3080000
研发支出——资本化支出 1680000
贷：
应付职工薪酬——工资 20000000
——职工福利 400000
——社会保险费 4800000
——住房公积金 2100000
——工会经费 400000
——职工教育经费 300000
（２）非货币性职工薪酬
①企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值和相关税费，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。
教材P181【例9-4】某公司为一家生产彩电的企业，共有职工100名，20×9年2月，公司以其生产的成本为5000元的液晶彩电和外购的每台不含税价格为500元的电暖气作为春节福利发放给公司职工。
该型号液晶彩电的售价为每台7000元，某公司适用的增值税税率为17%；某公司购买电暖气开具了增值税专用发票，增值税税率为17%。
假定l00名职工中85名为直接参加生产的职工，l5名为总部管理人员。
分析：
企业以自己生产的产品作为福利发放给职工，应计入成本费用的职工薪酬金额以公允价值计量，计入主营业务收入，产品按照成本结转，但要根据相关税收规定，视同销售计算增值税销项税额。
外购商品发放给职工作为福利，也应当根据相关税收规定，将已交纳的增值税进项税额转出。
彩电的售价总额=7000×85+7000×15=595000+105000=700000（元）
彩电的增值税销项税额=85×7000×17%+15×7000×17%=101150+17850=119000（元）
公司决定发放非货币性福利时，应作如下账务处理：
借：
生产成本 696150
管理费用 l22850
贷：
应付职工薪酬——非货币性福利 819000
实际发放非货币性福利时，应作如下账务处理：
借：
应付职工薪酬——非货币性福利 819000
贷：
主营业务收人 700000
应交税费——应交增值税（销项税额） 119000
借：
主营业务成本 500000
贷：
库存商品 500000
电暖气的售价金额=85×500+15×500=42500+7500=50000（元）
电暖气的进项税额=85×500×17%+15×500×17%=7225+1275=8500（元）
公司决定发放非货币性福利时，应作如下账务处理：
借：
生产成本 49725
管理费用 8775
贷：
应付职工薪酬——非货币性福利 58500
购买电暖气时，公司应作如下账务处理：
借：
应付职工薪酬——非货币性福利 58500
贷：
银行存款 58500
【例题6·单选题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。
2010年1月甲公司董事会决定将本公司生产的500件产品作为福利发放给公司管理人员。
该批产品的单件成本为1.2万元，市场销售价格为每件2万元（不含增值税）。
不考虑其他相关税费，甲公司在2010年因该项业务应计入管理费用的金额为（）万元。
A．600B．770C．1000D．1170
【答案】D
【解析】应计入管理费用的金额=500×2×（1+17%）=1170（万元）。
②企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。
租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。
难以认定受益对象的非货币性福利，直接计入当期损益和应付职工薪酬。
教材P182【例9-5】某公司为总部各部门经理级别以上职工提供汽车免费使用，同时为副总裁以上高级管理人员每人租赁一套住房。
该公司总部共有部门经理以上职工25名，每人提供一辆桑塔纳汽车免费使用，假定每辆桑塔纳汽车每月计提折旧500元；该公司共有副总裁以上高级管理人员5名，公司为其每人租赁一套面积为100平方米带有家具和电器的公寓，月租金为每套4000元。
该公司每月应作如下账务处理：
借：
管理费用 32500
贷：
应付职工薪酬——非货币性福利 32500
借：
应付职工薪酬——非货币性福利 32500
贷：
累计折旧 l2500
其他应付款 20000
③向职工提供企业支付了补贴的商品或服务
企业有时以低于企业取得资产或服务成本的价格向职工提供资产或服务，比如以低于成本的价格向职工出售住房、以低于企业支付的价格向职工提供医疗保健服务。
以提供包含补贴的住房为例，企业在出售住房等资产时，应当将出售价款与成本的差额（即相当于企业补贴的金额）分别情况处理：
1）如果出售住房的合同或协议中规定了职工在购得住房后至少应当提供服务的年限，企业应当将该项差额作为长期待摊费用处理，并在合同或协议规定的服务年限内平均摊销，根据受益对象分别计入相关资产成本或当期损益。
2）如果出售住房的合同或协议中未规定职工在购得住房后必须服务的年限，企业应当将该项差额直接计入出售住房当期损益，因为在这种情况下，该项差额相当于是对职工过去提供服务成本的一种补偿，不以职工的未来服务为前提，因此，应当立即确认为当期损益。
教材P182【例9-6】2008年1月，某公司为留住人才，将以每套100万元的价格购买并按照固定资产入账的50套公寓，以每套60万元的价格出售给公司管理层和生产一线的优秀职工。
其中，出售给公司管理层20套，出售给一线生产工人30套。
出售合同规定，职工在取得住房后必须在公司服务10年，不考虑相关税费。
公司出售住房时，应作如下账务处理：
借：
银行存款30000000
长期待摊费用20000000
贷：
固定资产50000000
出售住房后的十年内，公司应按照直线法摊销该项长期待摊费用，并作如下账务处理：
借：
生产成本1200000
管理费用800000
贷：
应付职工薪酬——非货币性福利2000000
借：
应付职工薪酬——非货币性福利2000000
贷：
长期待摊费用2000000
注：
本题教材上的答案数字错误，都少一个零，此处已经加上。
【例题7·单选题】20×8年1月，乙公司购买了100套全新的公寓拟以优惠价格向职工出售，该公司共有100名职工，其中80名为直接生产人员，20名为公司总部管理人员。
乙公司拟向直接生产人员出售的住房平均每套购买价为100万元，向职工出售的价格为每套80万元；拟向管理人员出售的住房平均每套购买价为180万元，向职工出售的价格为每套140万元。
假定该100名职工均在20×8年度中陆续购买了公司出售的住房，售房协议规定，职工在取得住房后必须在公司服务10年（含20×8年1月）。
不考虑相关税费。
20×8年12月31日，乙公司长期待摊费用的余额为（）万元。
A．2400B．0C．240D．2160
【答案】D
【解析】乙公司为职工住房时形成的长期待摊费用=（100×80+180×20）-（80×80+140×20）=2400（万元），20×8年长期待摊费用摊销=2400÷10=240（万元），20×8年12月31日，乙公司长期待摊费用的余额=2400-240=2160（万元）。
（三）辞退福利（解除劳动关系补偿）的确认和计量
1.辞退福利的涵义辞退福利计入当期管理费用。
辞退福利包括两方面的内容：
一是在职工劳动合同尚未到期前，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿。
二是在职工劳动合同尚未到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权利选择继续在职或接受补偿离职。
2.辞退福利的确认
企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的建议，同时满足下列条件的，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产的预计负债，同时计入当期管理费用：
（1）企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议，并即将实施。
（2）企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议。
对于企业实施的职工内部退休计划，由于这部分职工不再为企业带来经济利益，企业应当比照辞退福利处理。
具体来说，在内退计划符合职工薪酬准则规定的确认条件时，按照内退计划规定，将自职工停止提供服务日至正常退休日期间、企业拟支付的内退人员工资和缴纳的社会保险费等，确认为预计负债（通过应付职工薪酬科目核算），一次计入当期管理费用，不能在职工内退后各期分期确认因支付内退职工工资和为其缴纳社会保险费而产生的义务。
3.辞退福利的计量
实质性辞退工作在一年内实施完毕、但补偿款项超过一年支付的辞退福利，企业应当选择恰当的折现率，以折现后的金额计量应计入当期管理费用的辞退福利金额，该项金额实际支付辞退福利之间的差额，作为未确认融资费用，在以后各期实际支付辞退款项时，计入财务费用。
但如果应付款项金额不大，也可以不折现。
教材P184【例9-7】某公司为一家家用电器制造企业，20×8年9月，为了能够在下一年度顺利实施转产，该公司管理层制定了一项辞退计划，计划规定，从20×9年1月1日起，企业将以职工自愿方式，辞退其平面直角系列彩电生产车间的职工。
辞退计划的详细内容，包括拟辞退的职工所在部门、数量、各级别职工能够获得的补偿以及计划大体实施的时间等均已与职工沟通，并达成一致意见，辞退计划已于当年12月10日经董事会正式批准，辞退计划将于下一个年度内实施完毕。
该项辞退计划的详细内容如表9-1所示。
表9-1丁公司20×9年辞退计划一览表金额单位：
万元
所属部门
职位
辞退数量
工龄（年）
每人补偿
彩电车间
车间主任副主任
10
1～10
10
10～20
20
20～30
30
高级技工
50
1～10
8
10～20
18
20～30
28
一般技工
100
1～10
5
10～20
15
20～30
25
小计
160
20×8年12月31日，公司预计各级别职工拟接受辞退职工数量的最佳估计数（最可能发生数）及其应支付的补偿如表9-2所示。
表9-2金额单位：
万元
所属部门
职位
辞退数量
工龄（年）
接受数量
每人补偿额
补偿金额
彩电车间
车间主任副主任
10
1～10
5
10
50
10～20
2
20
40
20～30
1
30
30
高级技工
50
1～10
20
8
160
10～20
10
18
180
20～30
5
28
140
一般技工
100
1～l0
50
5
250
10～20
20
15
300
20～30
10
25
250
小计
160
123
1400
按照或有事项有关计算最佳估计数的方法，预计接受辞退的职工数量可以根据最可能发生的数量确定，也可以采用按照各种发生数量及其发生概率计算确定。
根据表10—2，愿意接受辞退职工的最可能数量为123名，预计补偿总额为1400万元，则公司在20×8年（辞退计划20×8年12月10日由董事会批准）应作如下账务处理：
借：
管理费用 14000000
贷：
应付职工薪酬——辞退福利 14000000
以本例中彩电车间主任和副主任级别、工龄在1～10年的职工为例，假定接受辞退的职工各种数量及发生概率如表9-3所示。
表9-3
接受辞退的职工数量
发生概率
最佳估计数
0
0
0
1
3%
0.03
2
5%
0.1
3
5%
0.15
4
20%
0.8
5
15%
0.75
6
25%
1.5
7
8%
0.56
9
12%
1.08
10
7%
0.7
合 计
5.67
由上述计算结果可知，彩电车间主任和副主任级别、工龄在1～10年的职工接受辞退计划的最佳估计数为5.67名，则应确认该职级的辞退福利金额应为56.7（5.67×10）万元，由于所有的辞退福利预计负债均应计入当期费用，因此，20×8年（辞退计划于20×8年12月10日由董事会批准）公司应当作如下账务处理：
借：
管理费用
升级会员 