房地产拿地环节的10个税务规画难题.docx

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房地产拿地环节的10个税务规画难题

房地产拿地环节的10个涉税难题处置（出色案例）

一、房地产企业取得政府土地返还款的纳税规画技术

　　1.在与政府签定土地购买合同时，在合同中明确规定：

政府给予土地返还款的用途是专门用于给房地产企业给本地经济建设的奖励和补助。

　　2.企业应踊跃与政府部门沟通，取得政府部门的配合和明白得，通过合法途径使土地返还款知足财税[2020]70号文规定的三个条件。

即

（一）要求本地政府提供拨付土地返还款资金专项用途的资金文件；

（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金治理方法或具体治理要求；

　　（三）企业对该资金和以该资金发生的支出单独进行核算”。

　　（三）拿地中支付的土地开发本钱如何计缴契税

　　1.财税〔2004〕134号的相关规定

　　财政部、国家税务总局《关于土地利用权出让等有关契税问题的通知》（财税〔2004〕134号）规定，出让国有土地利用权的，其契税计税价钱为经受人为取得该土地利用权而支付的全数经济利益。

财税〔2004〕134号）对出让国有土地利用权的契税计税价钱分为以下两种情形:

（1）若是以竞价方式出让的，其契税计税价钱，一样应确信为竞价的成交价钱，土地出让金、市政建设配套费和各类补偿费用应包括在内。

（2）若是以协议方式出让的，其契税计税价钱为成交价钱。

成交价钱包括土地出让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、拆迁补偿费、市政建设配套费等经受者应支付的货币、实物、无形资产及其他经济利益。

同时规定,以协议方式出让国有土地利用权，没有成交价钱或成交价钱明显偏低的，征收机关可依次按以下两种方式确信：

　　①评估价钱，由政府批准设立的房地产评估机构依照相同地段、同类房地产进行综合评定，并经本地税务机关确认的价钱。

　　②土地基准地价，由县以上人民政府公示的土地基准地价。

二、拿地中支付的土地开发本钱如何计缴契税

　　某房地产公司竞价取得某市旧城改造项目，除向政府缴纳土地出让金、各项配套费10000万元外，还涉及拆迁还建50套商品房和货币拆迁补偿1000万元。

那么，该房地产公司前期办证时要缴纳的契税计税依据是多少？

　　1.企业所得税土地计税本钱的确信

　　假设50套商品房以后实际交付时的公平价值为2500万元，那么该公司取得旧城改造项目的企业所得税土地计税本钱由“10000万元＋1000万元＋契税＋2500万元”组成。

　　2.契税的计税依据的确信

　　依照财政部、国家税务总局《关于土地利用权出让等有关契税问题的通知》（财税〔2004〕134号）规定，以竞价方式出让的，其契税计税价钱，一样应确信为竞价的成交价钱，土地出让金、市政建设配套费和各类补偿费用应包括在内。

基于此规定，该公司以竞价方式取得的旧城改造项目，计算契税的计税依据为13500万元（10000＋1000＋2500），与企业所得税土地计税本钱有不同。

　　3.税收风险分析及应计谋略

（1）税收风险分析

　　由于拆迁还建的阻碍，50套商品房是在实际交付后依据以后市场价值计算的公平价值，在开发商办理土地利用权证时仅能确信拆迁补偿费用1000万元，50套拆迁还建房实际建造本钱和以后公平价值临时是无法确信的，因此，以13500万元（10000＋1000＋2500）万元作为契税计税依据不符合现实情形。

在实践中完全有可能以11000万元（10000＋1000）计算缴纳契税，结果漏了50套商品房是在实际交付后依据以后市场价值计算的公平价值计算缴纳契税的税收风险。

（2）税收风险应计谋略

　　鉴于以上分析，为减少征纳两边纠纷，建议分两种情形处置。

　　一是拆迁还建衡宇，在实际交付时，另行补缴契税，即先依照11000万元（10000＋1000）计算缴纳契税，衡宇实际交付时，再依照2500万元计算补缴契税。

　　二是参照财税〔2004〕134号文件的规定，以协议方式出让国有土地利用权，没有成交价钱或成交价钱明显偏低的，征收机关可依次按以下两种方式确信：

　　①评估价钱，由政府批准设立的房地产评估机构依照相同地段、同类房地产进行综合评定，并经本地税务机关确认的价钱。

　　②土地基准地价，由县以上人民政府公示的土地基准地价。

　　由于竞价一样以土地基准地价为依据，建议直接选择县以上人民政府公示的土地基准地价为契税计税依据

四、房地产开发企业“以房换地”涉税问题

　　目前，房地产开发企业出资、合作方出地合作建房，房地产开发企业以转让部份衡宇所有权为代价换取部份土地利用权的“以房换地”非货币性交易行为时有发生。

依据税法规定，以物易物应视同销售，换出资产必需确认其收益或损失，调整应纳税所得额。

　　　1.营业税及附加

　　依据国税函发[1995]156号文规定，甲、乙两边合作建房，甲方以转让部份土地利用权为代价，换取部份衡宇所有权，发生了转让土地利用权的行为；乙方那么以转让部份衡宇的所有权为代价，换取部份土地利用权，发生了销售不动产的行为。

对甲方应按“转让无形资产”税目中的“转让土地利用权”子税目征税：

乙方应按“销售不动产”税目征税。

由于两边没有进行货币结算，因此需要核定房地产开发企业“以房换地”换出衡宇的营业额。

　　依据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细那么》第十五条的规定,房地产开发企业应当依照以下顺序核定换出衡宇的营业额。

（1）按房地产开发企业当月销售的同类不动产的平均价钱核定。

（2）按房地产开发企业最近时期销售的同类不动产的平均价钱核定。

　　（3）按以下公式核定计税价钱：

　　计税价钱=营业本钱×（1+本钱利润率）÷（1-营业税税率）

　　案例分析

　　某市房地产开发企业（甲企业）2021年6月份与乙企业签定一份经济适用房开发协议，协议规定甲企业出资金，乙企业出地，甲企业在乙企业拥有的土地上建造居民住宅楼9栋，建成后四栋住宅楼，其建筑面积共计20000平方米，建筑本钱2700万元，归乙企业所有，其余5栋楼的衡宇所有权归甲企业所有。

请分析那个地址面的税务处置。

　　分析：

　　甲企业与乙企业发生了“以房换地”行为，甲企业（房地产开发企业）换出衡宇营业额的确信分析如下。

　　房地产开发企业（甲企业）换出衡宇营业额的确信：

（1）假设甲企业6月销售的同类衡宇的平均价钱为每平方米2400元，那么换出20000平方米衡宇的营业额为（20000×2400=）4800万元。

（2）假设甲企业6月没有销售同类衡宇，最近时期销售的同类衡宇的平均价钱为2300元，那么换出20000平方米衡宇的营业额为（20000×2300=）4600万元。

　　（3）假设甲企业最近时期也没有销售同类衡宇，那么应核定换出衡宇的计税价钱。

假定本钱利润率为15%，计税价钱=2700×（1+15%）÷（1-5%）=万元。

　　2.企业所得税

　　会计制度规定企业发生的“以房换地”行为，属非货币性交易行为。

企业发生的非货币性交易，在不存在补价的情形下，会计上不确认损益，换入资产的入账价值一样按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费确信。

　　会计制度与现行税法比较，税法规定，非货币性交易原那么上应视同货物的购销两个进程，换出资产必需确认其收益或损失，调整应纳税所得额；在计税时换出资产按售价计税，换入资产就应按售价确认其本钱，同时调整换入资产的账面本钱与计税本钱的不同。

　　如本案例：

企业所得税应纳税所得额的调整：

　　假设房地产开发企业（甲企业）换出衡宇应确认的营业额为4800万元，建筑本钱为2700万元，那么在换出衡宇实际移交乙企业时应调增企业所得税应纳税所得额2100万元.

　　同时依照会计制度的规定，房地产企业换入土地的账面本钱应为2964万元（换出衡宇账面本钱2700+营业税及附加4800×5%=240　240×7%=　240×3=

）。

在计税时，换出衡宇以售价计税，那么换入土地的计税本钱应为5064万元（衡宇售价4800万元+应支付的营业税及附加264），在计税时应调增土地计税本钱2100万元（5064-2964）。

　　假设房地产开发企业（甲企业）将自己拥有产权的五栋楼用于销售，在计税时换入土地本钱应调减企业所得税应纳税所得额2100万元；假设甲企业不用于销售，那么甲企业换入土地账面本钱仍然为2964万元万元，只有在计税时才调增换入土地计税本钱，相应调减应纳税所得额，如此换出衡宇纳税调整与换入土地的纳税调整时刻不同，但最终调整金额一致。

　　房地产开发企业与某企业采取上述“以房换地”形式合作建房，依据税法规定换出衡宇应视同销售调增应纳税所得额，同时换入土地计税时应调增土地计税本钱，调减应纳税所得额，二者的调整金额均相等；依照会计制度规定，在不存在补价的情形下，会计上不确认损益，因此，纳税调整额在企业账面上不反映，仅在计税时才作调整。

五、以路换地、以桥换地或以BT项目拿地的税务处置与纳税规画

　　1.以路换地、以桥换地的税务处置

　　以路换地、以桥换地的税务处置要紧涉及到修路和修桥本钱可否能够作为土地的取得本钱在土地增值税和企业所得税前进行扣除。

（1）营业税的处置

　　房地产企业修路和修桥等基础设施工程所需支出，按土地出让协议规定，是应该由政府承担的。

　　符合BT（即“建设-移交”）投融资建设模式（以下简称BT模式）的特点。

即房地产开发企业将该路和桥等基础设施工程建设完工后，有偿（提供土地的形式）移交给政府。

　　对此开发企业取得基础设施建设返还款业务BT模式的营业税征收治理：

　　①不管其房地产开发企业是不是具有建筑总承包资质，对房地产开发企业应认定为建筑业总承包方，按建筑业税目征收营业税。

　　②房地产开发企业以BT项目从政府换取土地的入账价值是BT项目工程建设费用、融资费用、治理费用和合理回报等应税收入，应按“建筑业”税目缴纳营业税。

　　房地产开发企业将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的上款所列应税收入，扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额缴纳营业税。

（2）企业所得税的处置

　　企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。

”和第八十八条：

“企业所得税法第二十七条第（三）项所称符合条件的环境爱惜、节能节水项目，包括公共污水处置、公共垃圾处置、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。

项目的具体条件和范围由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后发布实施。

　　企业从事前款规定的符合条件的环境爱惜、节能节水项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。

”规定可知：

新办国家重点扶持的公共基础设施项目和从事符合条件的环境爱惜、节能节水项目享受税收优惠的开始时刻为：

第一笔生产经营收入。

　　依照财政部国家税务总局国家进展改革委《关于发布环境爱惜节能节水项目企业所得税优惠目录（试行）的通知》（财税[2020]166号）的规定、《环境爱惜、节能节水项目企业所得税优惠目录（试行）》，已经国务院批准，自2020年1月1日起实施。

　　若是修建的基础设施不符合享受国家税收优惠政策，那么需要缴纳企业所得税。

与修建路和桥等基础设施的各项本钱费用能够在企业所得税前进行扣除。

　　（3）土地增值税的处置：

参考各地的规定

2.以路换地、以桥换地或以BT项目拿地的纳税规画

以路换地、以桥换地或以BT项目拿地的税务处置要紧涉及到修路和修桥本钱可否能够作为土地的取得本钱在土地增值税和企业所得税前进行扣除。

因此，以路换地、以桥换地的纳税规画的核心思想是：

要把修路、修桥和承建BT项目的本钱作为土地的取得本钱，在土地增值税前进行扣除。

　　基于以上规画思路，以路换地、以桥换地或以BT项目拿地的纳税规画技术如下：

（1）房地产企业必需与政府签定协议或以路换地、以桥换地的合同。

（2）房地产开发企业在项目立项时，必需把修路、修桥或建设BT项目，必需写进项目立项打算书和可行性报告中，作为换取土地的代价。

（3）在合同或协议中必需载明路桥或BT项目是由房地产公司自建仍是委托给其他建筑公司承建。

　　案例分析12

　　A公司与政府部门签定合同,承修工程造价道路5000万元的道路。

政府同时以25万元/亩的土地。

做为等价互换。

即政府以出让A公司200亩做为修路补偿。

A公司在操作进程中与B公司签定合同，全权由B公司承修道路.（注，A公司与B公司为同一法人），B公司修路本钱为4000万元。

请问题：

A公司是不是要将修路做为营业收入？

若是A公司修路做为营业收入的话，那么B公司也一样需要将修路做为营业收入，那同一项目，营业税是不是会交两次？

A、B两家公司如何才能做到税负最小化？

　　分析：

　　公司应将要将修路5000万元做为营业收入，同时将支付B公司修路本钱4000万元作为本钱，A公司给政府开5000万元的建安发票，同时获取B公司4000万元建安发票，依照差额征收营业税（要征求本地地税局的同意）。

固然，B公司以4000万元做收入，若是本地地税局不同意A公司依照差额征收营业税，那么存在重复纳税。

　　2.要A、B两家公司都达到税负最小化，必需依照以下方式进行操作：

　　房地产开发项目的立项文件中或政府的其他文件中必需包括“以地补路”方式取得土地的内容，而且在文件或合同中，必需明确道路是由B公司施工，而且以财政部门或政府指定的其他部门代付修路费用4000万元给B公司，B公司开4000万元建安发票给财政部门，然后由A公司把修路费用4000万元支付给财政部门或政府指定的其他部门，财政部门或政府指定的其他部门向A公司开具4000万元财政收据，同时A公司给财政部门开具1000万元的建安发票。

六、以土地入股取得土地的税务处置

　　1.营业税：

　　《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税[2002]191号）规定，自2003年1月1日起以无形资产、不动产投资入股，参与同意投资方利润分派，一起承担投资风险的行为，不征收营业税。

对股权转让不征收营业税。

　　2.企业所得税：

　　《企业所得税实施条例》第二十五条规定，企业发生非货币性资产互换，和将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或利润分派等用途的，应当视同销售货物、转让财产或提供劳务，但国务院财政、税务主管部门还有规定的除外。

　　《国家税务总局关于企业处置资产所得税处置问题的通知》（国税函[2020]828号）规定，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价钱确信销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价钱确信销售收入。

　　企业将土地进行股权投资，也确实是发生了非货币性资产互换，依照上述规定，应确认财产损益计缴企业所得税。

同时投资两边按所得税法的相应规定进行所得税的其他处置。

　　3.土地增值税：

　　《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税[1995]48号）文件规定，关于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。

对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。

　　可是《财政部、国家税务总局关于土地增值税假设干问题的通知》（财税[2006]21号）第五条关于以房地产进行投资或联营的征免税问题规定，关于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税[1995]48号）第一条暂免征收土地增值税的规定。

　　依照上述规定，企业将土地转让到所投资的企业从事房地产开发的，应缴纳土地增值税。

假设被投资企业不是从事房地产开发的，不缴纳土地增值税。

　　4.印花税：

　　《国家税务局关于印花税假设干具体问题的说明和规定的通知》（国税发[1991]155）号规定，“财产所有权”转移书据的征税范围是：

经政府治理机关记录注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，和企业股权转让所立的书据。

土地利用权转让合同按产权转移书据征收印花税。

由签定“产权转移书据”的两边按万分之五的税率缴纳印花税。

　　5.契税：

　　《契税暂行条例细那么》第八条规定，以土地、衡宇权属作价投资、入股，视同土地利用权转让、衡宇生意或衡宇赠与征税。

可是，契税是由被投资人缴纳的。

　　6.房地产企业以土地入股取得投资者的土地的本钱入账问题及土地增值税扣除的土地本钱问题。

　　依照《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税[2002]191号）的规定，自2003年1月1日起以无形资产、不动产投资入股，参与同意投资方利润分派，一起承担投资风险的行为，不征收营业税。

既然不征收营业税，就不用开发票，那么房地产企业以入股说明书或入股协议书上的入股价值（一样确实是土地评估价）作为入账价值，并作为土地增值扣除本钱。

七、通过股权收购间接获取土地的涉税问题

　　1.操作方式

　　这种方式一般是土地出让方将目标公司的其他资产先行清理掉，留下土地利用权资产或少量其他资产，然后将目标公司股权的100%或是大部份股权转让给土地受让方，土地受让方通过并购目标公司股权从而间接获取目标公司的土地，这种拿地址式是目前运用超级普遍的方式。

万科地产公司每一年新增的土地储蓄中大部份是采纳股权并购的方式来实现的。

在这种方式下，土地受让方的大忌是在谈判的时候，不考虑税负及纳税风险，结果承担了较大会税务义务和纳税风险。

　　2.税负分析：

土地转让方的税负分析

　　在股权并购的方式下，转让股权的一方（土地出让方）在税负上只有企业所得税，没有营业税（依照财税【2002】191号文件：

对股权转让不征收营业税）和土地增值税。

　　关于受让股权的一方（土地受让方）来讲那么税负较重，风险较大：

因为收购的是企业原股东所持目标企业的股权，企业法人财产并无发生转变，因此收购股权的溢价不许诺作为本钱在企业所得税和土地增值税前扣除，在以后目标企业进行企业所得税和土地增值税清算时，清算的计税基础仍然是目标企业的原始本钱资料，这种方式相当于土地出让方将应交纳的土地增值税转嫁到土地受让方；

　　目标企业面临或有税负的风险，因为在对目标企业的收购进程中，不可能对企业以前的所有纳税义务进行全面的调查了解，只要目标企业存在偷、漏税行为，当即面临税务检查风险，只能是股权受让方承担所有的税收义务和责任；目标企业可能面临或有欠债的风险，如担保，潜在或未决诉讼、产品质量索赔等。

八、通过资产收购获取土地的涉税问题

　　1.收购方的涉税分析

　　在这种方式下，土地受让方直接支付价款给土地出让方，以购买土地出让方的土地利用权资产，作为土地受让方来讲，购买土地所支付的价款直接作为开发本钱中的土地本钱（应取得税务部门认可的合法单据），除缴纳4%的土地契税之外，没有其他涉税问题，支付的土地价款能够完全进入企业所得税和土地增值税的计税本钱，作为房地产开发企业，支付的土地价款一样能够加计扣除20%。

　　2.土地出让方的涉税分析

　　但作为卖方的土地出让方来讲，那么面临着较多的税务问题：

一是企业所得税，土地利用权资产的净增值部份必需交纳25%的企业所得税；二是营业税，依照财政部国家税务总局关于营业税假设干政策问题的通知（财税[2003]16号），单位和个人销售或转让其购买的不动产或受让的土地利用权，以全数收入减去不动产或土地利用权的购买或受让原价后的余额为营业额，计算交纳营业税；三是城建税、教育附加，按营业税的有关比例计算缴纳；

　　四是土地增值税，土地利用权的转让必需计算交纳土地增值税，依照国税函【1995】110号的规定：

对取得土地或房地产利用权后，未进行开发即转让的，计算其增值额时，只许诺扣除取得土地利用权时支付的地价款，交纳的有关费用，和在转让环节缴纳的税金；对取得土地利用权后投入资金，将生地变成熟地转让的，计算其增值额时，许诺扣除取得土地利用权时支付的地价款、交纳的有关费用，和开发土地所需本钱再加计开发本钱的20%和在转让环节缴纳的税金。

九、通过“招、拍、挂”拿地的涉税分析

　　通过“招、拍、挂”的方式从国有土地储蓄中心拿地是房地产开发企业获取土地资源最

要紧的一种方式，在这种方式下，拿地的一方，即土地受让方，一样为房地产开发企业，支付土地出让金以获取土地利用权，支付的土地出让金能够完全进入企业所得税和土地增值税的计税本钱，作为房地产开发企业，支付的土地出让金还能够计入加计扣除20%的基数，在拿地环节，土地受让方只需支付土地出让金金额4%的契税，无其他纳税义务。

　　这种拿地址式是一种最标准和最干净的拿地址式，可不能显现纳税风险，可是，这种拿地址式要充分考虑拿地的主体问题，例如，签定土地转让框架协议的能够是母公司，但最终签定土地出让协议的，必然若是最终开发的项目公司。

不然，土地利用权由母公司再转让到项目公司，会产生很严峻的税收问题。