中级会计实务讲义95讲第20讲权益法2.docx

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中级会计实务讲义95讲第20讲权益法2

第二节　长期股权投资的后续计量

【考点2】权益法（★★★）

（二）投资损益的确认

【例5-10】沿用【例5-9】

假定A公司长期股权投资的成本大于取得投资时B公司可辨认净资产公允价值份额的情况下，2×16年B公司实现净利润8000000元。

A公司、B公司均以公历年度作为会计年度，采用相同的会计政策。

由于投资时B公司各项资产、负债的账面价值与其公允价值相同，不需要对B公司的净利润进行调整，A公司应确认的投资收益为2400000元（8000000×30%），一方面增加长期股权投资的账面价值，另一方面作为利润表中的投资收益确认。

A公司的会计处理如下：

借：

长期股权投资——损益调整　　　　　　　　2400000

　贷：

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　2400000

【例题·单选题】（2016年）

2015年1月1日，甲公司以银行存款2500万取得乙公司20%有表决权的股份，对乙公司具有重大影响，采用权益法核算；乙公司当日可辨认净资产的账面价值为12000万元，各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值均相同。

乙公司2015年度实现的净利润为1000万元。

不考虑其他因素，2015年12月31日，甲公司该项投资在资产负债表中应列示的年末余额为（　　）万元。

A.2400

B.2500

C.2600

D.2700

【答案】D

【解析】2015年12月31日，甲公司长期股权投资在资产负债表中应列示的年末余额=2500+1000×20%=2700（万元）。

2015年1月1日：

借：

长期股权投资——投资成本　　　　　　　　　　2500

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　2500

初始投资成本2500万元大于投资时享有的乙公司可辨认净资产公允价值的份额2400（12000×20%）万元，不调整长期股权投资入账价值。

2015年12月31日：

借：

长期股权投资——损益调整　　　（1000×20%）200

　贷：

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　200

【例5-11】

甲公司于2×16年1月2日购入乙公司30%的股份，购买价款为20000000元，自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。

取得投资日，乙公司可辨认净资产公允价值为60000000元，除下列项目外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同，见表：

账面原价

已提折旧

公允价值

原预计使用年限

剩余使用年限

存货

5000000

7000000

固定资产

10000000

2000000

12000000

20

16

无形资产

6000000

1200000

8000000

10

8

小计

21000000

3200000

27000000

假定乙公司2×16年实现净利润6000000元，其中在甲公司取得投资时的账面存货5000000元中有80%对外出售。

甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。

固定资产、无形资产等均按直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为0。

假定甲、乙公司间未发生其他任何内部交易。

甲公司在确定其享有乙公司2×16年的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假定不考虑相关税费等其他因素影响）：

调整后的净利润=6000000-（7000000-5000000）×80%-（12000000/16-10000000/20）-（8000000/8-6000000/10）=3750000（元）

甲公司应享有份额=3750000×30%=1125000（元）。

借：

长期股权投资——乙公司——损益调整　　　1125000

　贷：

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　1125000

3.对于投资方或纳入投资方合并财务报表范围的子公司与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。

学习前先“洗脑”：

【提示】投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵销与投资企业与子公司之间的未实现内部交易损益抵销有所不同，母子公司之间的未实现内部交易损益在合并财务报表中是全额抵销的，而投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益仅仅抵销投资企业或是纳入投资企业合并财务报表范围的子公司享有联营企业或合营企业的权益份额。

也就是说，对于投资方与联营企业或合营企业之间的未实现内部交易损益，应仅限于确认归属于联营企业或合营企业其他投资方的部分。

结论：

投资单位应确认的投资收益=（被投资单位净利润-顺流交易或逆流交易产生的未实现内部交易损益）×持股比例

借：

长期股权投资——损益调整

　贷：

投资收益

【例5-12】

甲公司持有乙公司20%有表决权的股份，能够对乙公司施加重大影响。

2×16年9月，甲公司将其账面价值为8000000元的商品以12000000元的价格出售给乙公司，乙公司将取得的商品作为管理用固定资产，预计使用寿命为10年，净残值为0。

假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。

乙公司2×16年实现净利润为20000000元。

不考虑相关税费等其他因素影响。

甲公司在该项交易中实现利润4000000元，其中的800000元（4000000×20%）是针对本公司持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资收益时应予抵销，同时应考虑相关固定资产折旧对损益的影响，即甲公司应当进行以下账务处理：

借：

长期股权投资——乙公司——损益调整　　　3220000

　　　[（20000000-4000000+4000000÷10×3/12）×20%]

　贷：

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　3220000

【提示】其中的4000000÷10×3/12是指“已实现的内部交易损益”。

【例5-13】

甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。

2×16年8月，乙公司将其成本为9000000元的某商品以15000000元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品作为存货。

至2×16年12月31日，甲公司仍未对外出售该存货。

乙公司2×16年实现净利润48000000元。

假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。

假定不考虑相关税费等其他因素影响。

甲公司在按照权益法确认应享有乙公司2×16年净损益时,应进行以下账务处理：

借：

长期股权投资——乙公司——损益调整　　　8400000

　　　　　　　　　　　　[（48000000-6000000）×20%]

　贷：

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　8400000

假定2×17年，甲公司将该商品以18000000元的价格出售给外部独立第三方，因该部分内部交易损益已经实现，甲公司在确认应享有乙公司2×17年净损益时，应考虑将原未确认的该部分内部交易损益计入投资损益，即应在考虑其他因素计算确定的投资损益基础上调整增加6000000元。

假定乙公司2×17年实现的净利润为30000000元。

甲公司的账务处理如下：

借：

长期股权投资——乙公司——损益调整　　　7200000

　　　　　　　　　　　　[（30000000+6000000）×20%]

　贷：

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　7200000

【提示】应当说明的是，投资方与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，其中属于所转让资产发生减值损失的，有关未实现内部交易损失不应予以抵销。

【例5-14】

甲公司持有乙公司20%有表决权的股份，能够对乙公司施加重大影响。

2×16年，甲公司将其账面价值为2000000元的商品以1600000元的价格出售给乙公司。

至2×16年12月31日，该批商品尚未对外部第三方出售。

假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。

乙公司2×16年实现净利润为15000000元。

不考虑相关税费等其他因素影响。

甲公司在确认应享有乙公司2×16年净损益时，如果有证据表明该商品交易价格1600000元与其账面价值2000000元之间的差额为减值损失的，不应予以抵销。

甲公司应当进行以下会计处理：

借：

长期股权投资——乙公司——损益调整　　　3000000

　　　　　　　　　　　　　　　　　　（15000000×20%）

　贷：

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　3000000

【归纳总结】

购买日被投资方可辨认净资产公允价值与账面价值不同

（调“已实现”）

顺流、逆流交易

（交易当期调“未实现”，

以后各期调“已实现”）

存货

调整后的净利润=账面净利润-（购买日存货公允价值-购买日存货账面价值）×本期对外出售比例

（1）交易当期：

调整后的净利润=账面净利润-（存货售价-存货账面价值）×（1-本期对外出售比例）

（2）以后各期：

调整后的净利润=账面净利润+（存货售价-存货账面价值）×本期对外出售比例

固定资产

无形资产

调整后的净利润

=账面净利润-（按购买日资产公允价值计提折旧-账面折旧）

=账面净利润-（资产公允价值-资产账面价值）×年折旧率×当期折旧或摊销月份数/12

（1）交易当期：

调整后的净利润=账面净利润-（资产售价-资产账面价值）×（1-年折旧率×当期折旧或摊销月份数/12）

（2）以后各期：

调整后的净利润=账面净利润+（资产售价-资产账面价值）×年折旧率×当期折旧或摊销月份数/12

【例题·单选题】

甲公司2×18年1月1日以3000万元的价格购入乙公司30%的股份，另支付相关手续费10万元。

购入时乙公司可辨认净资产的公允价值为11000万元，账面价值为10000万元，公允价值与账面价值的差额是由一项存货造成的，该项存货的账面价值为1000万元，公允价值为2000万元，当年实际对外出售了80%。

当年甲公司向乙公司销售了一批商品，该商品的成本为600万元，市场价值为800万元，当年对外出售了80%。

乙公司2×18年实现净利润1000万元。

甲公司取得该项投资后对乙公司具有重大影响。

假定不考虑其他因素，该投资对甲公司2×18年度利润总额的影响金额为（　　）万元。

A.470

B.348

C.338

D.302

【答案】C

【解析】该投资对甲公司2×18年度利润总额的影响金额=［11000×30%-（3000+10）］+[1000-（2000-1000）×80%-（800-600）×（1-80%）]×30%=338（万元）。

【拓展】假如2×19年乙公司接受投资时的存货全部对外出售，甲公司销售给乙公司的商品当年对外出售10%。

乙公司2×19年实现的净利润为1200万元。

2×19年甲公司应确认的投资收益是多少？

【回答】乙公司经调整后的净利润=1200-（2000-1000）×20%+（800-600）×10%=1020（万元），甲公司应确认的投资收益=1020×30%=306（万元）。

【提示】（了解）应当注意的是，投资方与联营、合营企业之间发生投出或出售资产的交易，该资产构成业务的，应当按照《企业会计准则第20号——企业合并》、《企业会计准则第33号——合并财务报表》的有关规定进行会计处理。

有关会计处理如下：

（1）联营、合营企业向投资方出售业务的，投资方应按《企业会计准则第20号——企业合并》的规定进行会计处理。

投资方应全额确认与交易相关的利得或损失。

（2）投资方向联营、合营企业投出业务，投资方因此取得长期股权投资但未取得控制权的，应以投出业务的公允价值作为新增长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本与投出业务的账面价值之差，全额计入当期损益。

投资方向联营、合营企业出售业务取得的对价与业务的账面价值之间的差额，全额计入当期损益。

【例题·判断题】（2017年）

企业采用权益法核算长期股权投资的，在确认投资收益时，不需考虑顺流交易产生的未实现内部交易利润。

（　　）

【答案】×

【解析】对于采用权益法核算的长期股权投资，企业应该根据投资企业与被投资方内部交易（包括顺流、逆流交易）的未实现内部销售损益、投资时被投资方可辨认资产/负债评估增值/减值等因素调整净利润。