企业会计准则第41号在其他主体中权益的披露要点.docx
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企业会计准则第41号在其他主体中权益的披露要点
内容提要
一、准则的制定背景；
二、准则体现的主要特点；
三、准则的具体内容。
内容提要
一、准则的制定背景；
二、准则体现的主要特点；
三、准则的具体内容。
一、准则的制定背景
国际背景：
2008年金融危机爆发以后，金融稳定理事会（FSB）等机构认为有关结构化主体和表外主体的风险披露亟待改善。
2013年1月1日起生效的《国际财务报告准则第12号——在其他主体中权益的披露》；
整合相关国际会计准则中有关披露的要求；
增加了结构化主体（structuredentity）的披露要求；
扩充了有关子公司的披露要求
国内背景：
有关企业在其他主体中权益的披露散见于《企业会计准则第2号——长期股权投资》和《企业会计准则第33号——合并财务报表》；
披露范围仅限于子公司、联营企业和合营企业，不包括有关共同经营和结构化主体的披露，不利于财务报告使用者了解表外主体风险；
披露内容不全面，不利于财务报表使用者全面了解并评估企业在其他主体中权益的风险及其对本企业财务状况和经营业绩的影响。
二、准则体现的主要特点
1.整合
整合并优化在子公司、联营企业、合营企业中权益的披露；
统一在其他主体中权益的披露，要求拥有重要少数股东权益的子公司、合营企业和联营企业均需要披露主要财务信息，并优化有关披露的内容。
2.明确
明确了披露在其他主体中权益的目的：
有助于其财务报表的使用者评估企业在其他主体中权益的性质及相关的风险，以及这些权益对企业财务状况、经营业绩和现金流量的影响。
3.完善
增加了在结构化主体中权益的相关披露要求；
将母、子公司作为一个整体考虑，要求披露少数股东的持股比例和表决权比例；
要求披露集团内企业（或主体）之间相互转移资金受到的限制等信息；
在失去对子公司控制时，要求披露剩余权益投资的公允价值及按照公允价值重新计量产生的相关利得和损失金额；
对于重要的合营企业或联营企业，采用权益法进行会计处理但该投资存在公开报价的，要求披露其公允价值；
结构化主体——定义
《企业会计准则第41号—在其他主体中权益的披露》第三条：
结构化主体，是指在确定其控制方时没有将表决权或类似权利作为决定因素而设计的主体。
《国际财务报告准则第12号——在其他主体中权益的披露》
结构化主体：
设计该主体的目的是在确定主体控制方时，表决权或类似权利不构成决定性因素，例如，当表决权仅与行政管理工作相关，以及相关活动由合同安排主导时。
结构化主体——特征
1.活动受限；
2.目标界定明确且范围较窄；
如具有影响税收效应的租赁，从事研发活动，向主体提供资本或资金来源，或者通过向投资者转移与结构化主体资产相关的风险和报酬向投资者提供投资机会。
3.不充足的权益，该权益不足以允许结构化主体在没有次级财务支持的情况下对其活动进行融资；
4.以多项合同相关联的工具向投资者进行融资，该情形导致信用或其他风险集中；
如分层级出售的证券等。
结构化主体——范例
可作为结构化主体的例子包括但不限于：
1.证券化工具；
2.资产支持的融资安排；
3.一些投资基金。
案例：
专项资产管理计划
案例：
余额宝
三、准则的具体内容
第一章 总则
第二章 重大判断和假设的披露
第三章 在子公司中权益的披露
第四章 在合营安排或联营企业中权益的披露
第五章 在未纳入合并财务报表范围的结构化主体中权益的披露
第六章 衔接规定
第七章 附则——本准则自2014年7月1日起施行
第一章 总则
1.披露的总体要求；
2.在其他主体中的权益的定义；
3.准则的适用范围。
在其他主体中的权益
1.定义：
是指通过合同或其他形式能够使企业参与其他主体的相关活动并因此享有可变回报的权益。
2.解读：
①参与方式：
包括持有其他主体的股权、债权，或向其他主体提供资金、流动性支持、信用增级和担保等；
②参与目标：
实现对其他主体的控制、共同控制或重大影响；
③其他主体：
子公司
合营安排（包括共同经营和合营企业）
联营企业
未纳入合并财务报表范围的结构化主体等。
准则的适用范围
企业在子公司、合营安排、联营企业和未纳入合并财务报表范围的结构化主体中权益的披露。
同时提供合并财务报表和母公司个别财务报表的：
在合并财务报表附注中披露本准则要求的信息；
不需要在母公司个别财务报表附注中重复披露相关信息
不编制合并财务报表的
在个别报表中披露本准则的信息。
准则的适用范围——排除
1.离职后福利计划或其他长期职工福利计划：
适用《企业会计准则第9号——职工薪酬》；
2.企业在其参与的但不享有共同控制的合营安排中的权益：
适用《企业会计准则第37号——金融工具列报》；
但是，企业对该合营安排具有重大影响或该合营安排是结构化主体的，适用本准则。
3.企业持有的由《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的在其他主体中的权益，适用《企业会计准则第37号——金融工具列报》。
但是，以下情况适用于本准则：
企业在未纳入合并财务报表范围的结构化主体中的权益
根据其他相关会计准则以公允价值计量且其变动计入当期损益的在联营企业或合营企业中的权益。
第二章 重大判断和假设的披露
《企业会计准则第30号——财务报表列报》要求在财务报告中披露企业运用会计政策过程中所做的重大判断和依据。
《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》第六条：
企业应当披露对其他主体实施控制、共同控制或重大影响的重大判断和假设，以及这些判断和假设变更的情况。
应披露的内容包括但不限于下列各项：
1.持有其他主体半数或以下的表决权但仍控制该主体；
2.持有其他主体半数以上的表决权但并不控制该主体；
3.企业持有其他主体20%以下的表决权但对该主体具有重大影响；
4.持有其他主体20%或以上的表决权但对该主体不具有重大影响；
5.企业通过单独主体达成合营安排的，确定该合营安排是共同经营还是合营企业；
6.确定企业是代理人还是委托人；
《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》第七条：
企业应当披露按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》被确定为投资性主体的重大判断和假设；以及虽然不符合《企业会计准则第33号——合并财务报表》有关投资性主体的一项或多项特征但仍被确定为投资性主体的原因。
《企业会计准则第33号—合并财务报表》第二十三条：
母公司属于投资性主体的，通常情况下应当符合下列所有特征：
（一）拥有一个以上投资；
（二）拥有一个以上投资者；
（三）投资者不是该主体的关联方；
（四）其所有者权益以股权或类似权益方式存在。
《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》第七条（续）：
企业（母公司）由非投资性主体转变为投资性主体的：
应当披露该变化及其原因；
披露该变化对财务报表的影响，包括对变化当日不再纳入合并财务报表范围子公司的投资的公允价值、按照公允价值重新计量产生的利得或损失以及相应的列报项目。
企业（母公司）由投资性主体转变为非投资性主体的：
应当披露该变化及其原因。
第三章 在子公司中权益的披露
1.子公司基本信息的披露；
2.重要限制的披露；
3.合并范围中结构化主体信息的披露；
4.企业在子公司所有者权益份额的变化；
5.投资性主体的基本信息和风险信息。
第三章 在子公司中权益的披露
1.子公司基本信息的披露；
2.重要限制的披露；
3.合并范围中结构化主体信息的披露；
4.企业在子公司所有者权益份额的变化；
5.投资性主体的基本信息和风险信息。
子公司基本信息的披露
企业应当在合并财务报表附注中披露企业集团的构成；
包括子公司的名称、主要经营地及注册地、业务性质、企业的持股比例（或类似权益比例，下同）等。
（子公司的清单）
如果（非全资）子公司少数股东持有的权益对企业集团重要的，企业还应当在合并财务报表附注中披露下列信息：
1.子公司少数股东的持股比例（或表决权比例）；
2.当期归属于子公司少数股东的损益以及向少数股东支付的股利；
3.子公司在当期期末累计的少数股东权益余额；
4.子公司的主要财务信息。
子公司的主要财务信息
应披露包括子公司的财务状况、经营成果、现金流量等财务报表中的金额；
注意的问题：
1.子公司财务报表中的金额应是全额，而不是根据持股比例享有的份额；
2.子公司财务报表中的金额，应是集团内公司之间内部交易抵消前的金额；
3.母公司在子公司中的全部权益（或者其中的一部分）划分为持有待售时，不需要披露子公司的主要财务信息；
重要限制的披露
使用企业集团资产和清偿企业集团债务存在重大限制的，企业应当在合并财务报表附注中披露下列信息：
1.该限制的内容，包括：
转移现金或其他资产的限制；
发放股利或进行利润分配的限制；
发放或收回贷款或垫款等的限制。
2.子公司少数股东享有保护性权利的性质和程度：
该保护性权利对企业使用企业集团资产或清偿企业集团负债的能力存在重大限制；
3.该限制涉及的资产和负债在合并财务报表中的金额。
合并范围中结构化主体信息的披露
存在合同约定的
应当披露提供财务支持的合同条款，包括可能导致企业承担损失的事项或情况。
不存在合同约定的，应当披露：
所提供支持的类型（财务支持、其他支持）、金额及原因，包括帮助该结构化主体获得财务支持的情况；
导致企业控制了该结构化主体的，还应当披露决定提供支持的相关因素。
企业存在向该结构化主体提供财务支持或其他支持的意图的，应当披露该意图，包括帮助该结构化主体获得财务支持的意图。
企业在子公司所有者权益份额的变化
未导致丧失对子公司控制权的：
应当在合并财务报表附注中披露该变化对本企业所有者权益的影响。
丧失对子公司控制权的，应披露：
由于丧失控制权而产生的利得或损失以其列报金额；
剩余股权在丧失控制权日按照公允价值重新计量而产生的利得或损失。
投资性主体基本信息的披露
1.企业是投资性主体且存在未纳入合并财务报表范围的子公司、并对该子公司权益按照公允价值计量且其变动计入当期损益的，应当在财务报表附注中对该情况予以说明；
2.对于未纳入合并财务报表范围的子公司，企业应当披露下列信息：
①子公司的名称、主要经营地及注册地。
②企业对子公司的持股比例（或表决权比例）；
3.企业的子公司也是投资性主体且该子公司存在未纳入合并财务报表范围的下属子公司的，企业应当按照上述要求披露该下属子公司的相关信息。
投资性主体风险信息的披露
重大限制的披露：
未纳入合并财务报表范围的子公司以发放现金股利、归还贷款或垫款等形式向企业转移资金的能力存在重大限制的，企业应当披露该限制的性质和程度。
向未纳入合并财务报表范围的子公司提供支持的披露：
企业应当披露提供财务支持或其他支持的承诺或意图，包括帮助该子公司获得财务支持的承诺或意图。
在没有合同约定的情况下，企业提供财务支持或其他支持的，企业应当披露提供支持的类型、金额及原因。
向未纳入合并范围的结构化主体提供支持的披露：
合同约定企业或其未纳入合并财务报表范围的子公司向未纳入合并财务报表范围、但受企业控制的结构化主体提供财务支持的
企业应当披露相关合同条款，以及可能导致企业承担损失的事项或情况；
在没有合同约定的情况下，企业或其未纳入合并财务报表范围的子公司当期向原先不受企业控制且未纳入合并财务报表范围的结构化主体提供财务支持或其他支持，并且所提供的支持导致企业控制该结构化主体的
企业应当披露决定提供上述支持的相关因素。
第四章 在合营安排或联营企业中权益的披露
1.重要的合营安排或联营企业信息的披露；
2.在单个合营企业或联营企业中权益不重要的信息的披露；
3.重要限制的披露；
4.超额亏损的披露；
5.风险信息的披露。
重要的合营安排或联营企业信息的披露
1.基本信息的披露：
①合营安排或联营企业的名称、主要经营地及注册地；
②企业与合营安排或联营企业的关系的性质，包括合营安排或联营企业活动的性质（包括是否具有战略性）等；
③企业的持股比例（或表决权比例）。
2.额外信息的披露：
①还应当披露对合营企业或联营企业投资的会计处理方法；
②从合营企业或联营企业收到的股利；
③合营企业或联营企业在其自身财务报表中的主要财务信息。
需要注意的是：
①合营企业或联营企业财务报表中的金额应是全额，而不是根据持股比例享有的份额；
②合营企业或联营企业投资采用权益法进行会计处理的，上述主要财务信息应当是按照权益法对合营企业或联营企业相关财务信息调整后，但未与企业或其子公司内部交易抵消前的金额；
③企业应当披露将上述主要财务信息按照权益法调整至企业对合营企业或联营企业投资账面价值的调节过程；
④企业对合营企业或联营企业投资存在公开报价的，还应当披露其公允价值；
⑤合营企业或联营企业划分为持有待售时，不需要披露其主要财务信息。
在单个合营企业或联营企业中的权益不重要的
应当分别就合营企业和联营企业两类披露下列信息：
1.按照权益法进行会计处理的对合营企业或联营企业投资的账面价值合计数；
2.对合营企业或联营企业的净利润、终止经营的净利润、其他综合收益、综合收益等项目，企业按照其持股比例计算的金额的合计数。
重要限制的披露
合营企业或联营企业以发放现金股利、归还贷款或垫款等形式向企业转移资金的能力存在重大限制的；
企业应当披露该限制的性质和程度。
超额亏损的披露
企业对合营企业或联营企业投资采用权益法进行会计处理，被投资方发生超额亏损且投资方不再确认其应分担合营企业或联营企业损失份额的；
应当披露未确认的合营企业或联营企业损失份额；
包括当期份额和累积份额。
《企业会计准则第2号——长期股权投资》第十二条：
投资方确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资方负有承担额外损失义务的除外。
风险信息的披露
1.应当单独披露与其对合营企业投资相关的未确认承诺；
①包括与合营企业其他投资方共同作出的承诺中属于企业的份额；
②包括导致现金或其他资源的未来流出；
2.应当单独披露与其对合营企业或联营企业投资相关的或有负债。
第五章 在未纳入合并财务报表范围的结构化主体中权益的披露
1.基本信息的披露；
2.风险信息的披露。
基本信息的披露
对于未纳入合并财务报表范围的结构化主体，应当披露的基本信息：
1.性质；
2.目的；
3.规模；
4.活动；
5.融资方式。
风险信息的披露——1
对于未纳入合并财务报表范围的结构化主体，应当披露的风险信息（之一）：
1.在财务报表中确认的与该权益相关的资产和负债的账面价值，及其在资产负债表中的列报项目；
2.该权益的最大损失敞口及其确定方法；企业不能量化最大损失敞口的，应当披露这一事实及其原因；
3.以上两项的比较。
企业发起设立未纳入合并财务报表范围的结构化主体，但资产负债表日在该结构化主体中没有权益的；
1.企业不需要披露上述信息【风险信息
（1）】
2.但应当披露企业如下内容：
（1）作为该结构化主体发起人的认定依据；
（2）分类披露企业当期从该结构化主体获得的收益、收益类型；
（3）转移至该结构化主体的所有资产在转移时的账面价值。
风险信息的披露——2
对于未纳入合并财务报表范围的结构化主体，应当披露的风险信息（之二）：
主体提供财务支持或其他支持的意图
包括帮助该结构化主体获得财务支持的意图。
在没有合同约定的情况下，企业应披露：
1.当期提供支持的类型、金额及原因
2.包括帮助该结构化主体获得财务支持的情况。
第六章 衔接规定
企业比较财务报表中披露的本准则施行日之前的信息与本准则要求不一致的，应当按照本准则的规定进行调整；
但有关未纳入合并财务报表范围的结构化主体的披露要求除外。
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