中级会计实务98讲第43讲金融负债的后续计量金融资产终止确认和金融资产转移的判断.docx

中级会计实务98讲第43讲金融负债的后续计量金融资产终止确认和金融资产转移的判断.docx

《中级会计实务98讲第43讲金融负债的后续计量金融资产终止确认和金融资产转移的判断.docx》由会员分享，可在线阅读，更多相关《中级会计实务98讲第43讲金融负债的后续计量金融资产终止确认和金融资产转移的判断.docx（8页珍藏版）》请在冰豆网上搜索。

中级会计实务98讲第43讲金融负债的后续计量金融资产终止确认和金融资产转移的判断

第二节　金融工具的计量

四、金融负债的后续计量

（一）金融负债后续计量原则

种类

后续计量原则

1以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债

应当按照公允价值后续计量，相关利得或损失应当计入当期损益

2上述金融负债以外的金融负债

除特殊规定以外，应当按摊余成本后续计量

（二）金融负债后续计量的会计处理

1.对于按照公允价值进行后续计量的金融负债，其公允价值变动形成利得或损失，除与套期会计有关外，应当计入当期损益。

【例9-11】

2×16年7月1日，甲公司经批准在全国银行间债券市场公开发行10亿元人民币短期融资券，期限为1年，票面年利率5.58%，每张面值为100元，到期一次还本付息，所募集资金主要用于公司购买生产经营所需的原材料及配套件等。

公司将该短期融资券指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。

假定不考虑发行短期融资券相关的交易费用。

2×16年12月31日，该短期融资券市场价格每张120元（不含利息）；2×17年6月30日，该短期融资券到期兑付完成。

【答案】

甲公司账务处理如下（金额单位：

万元）：

（1）2×16年7月1日，发行短期融资券：

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　100000

　贷：

交易性金融负债——成本　　　　　　　　　100000

短期融资券的张数＝100000÷100＝1000（万张）

（2）2×16年12月31日，年末确认公允价值变动和利息费用：

借：

公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　 20000

【（120－100）×1000】

　贷：

交易性金融负债——公允价值变动　         20000

借：

财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　2790

（100000×5.58%÷2）

　贷：

应付利息　　　　　　　　　　　　　　　　  2790

（3）2×17年6月30日，短期融资券到期：

借：

财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　2790

（100000×5.58%÷12×6）

贷：

应付利息　　　　　　　　　　　　　　　　　2790

借：

交易性金融负债——成本　　　　　　      100000

——公允价值变动           20000

应付利息　　　　　　　　　　　　　　　　　5580

贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　105580

【100000＋2790＋2790】

公允价值变动损益　　　　　　      20000（倒挤）

2.以摊余成本计量且不属于任何套期关系的一部分的金融负债所产生的利得或损失，应当在终止确认时计入当期损益或在按照实际利率法摊销时计入相关期间损益。

【例9-12】（修改）

甲公司发行公司债券为建造专用生产线筹集资金。

有关资料如下：

（1）2×13年12月31日，委托证券公司以7755万元的价格发行3年期分期付息公司债券。

该债券面值为8000万元，票面年利率4.5%，实际年利率5.64%，每年付息一次，到期后按面值偿还。

支付的发行费用与发行期间冻结资金产生的利息收入相等。

（2）生产线建造工程采用出包方式，于2×14年1月1日开始动工，发行债券所得款项当日全部支付给建造承包商，2×15年12月31日所建造生产线达到预定可使用状态。

（3）假定各年度利息的实际支付日期均为下年度的1月10日；2×17年1月10日支付2×16年度利息，一并偿付面值。

（4）所有款项均以银行存款支付。

【答案】

相关账务处理如下（金额单位：

元）：

（1）2×13年12月31日，发行债券：

（原理见第9章）

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　77550000

应付债券——利息调整　　　　　　      2450000

贷：

应付债券——面值　　　　　　　　　   80000000

【补充内容】：

2×14年1月1日

借：

预付账款　　　　　　　　　　　　　　　77550000

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　77550000

（2）2×14年12月31日，确认和结转利息：

借：

在建工程　　　　　　　　　　　　　　　4373820

　                             （77550000×5.64%）

　贷：

应付利息　　　　　　　　　　　　　　　3600000

　                                （80000000×4.5%）

　   应付债券——利息调整　　　　　　　      773820

2×15年1月10日，支付利息：

借：

应付利息　　　　　　　　　　　　　　　3600000

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　3600000

（3）2×15年12月31日，确认利息：

借：

在建工程　　　　　　　　　　　　　　4417463.45

　                             （78323820×5.64%）

　贷：

应付利息　　　　　　　　　　　　　　　3600000

　                                （80000000×4.5%）

应付债券——利息调整　　　　　       817463.45

结算工程款时：

借：

在建工程　　　　　　　　　　　　　　　77550000

　贷：

预付账款　　　　　　　　　　　　　　 77550000

借：

固定资产　　　　　　　　　　　　　86341283.45

　贷：

在建工程　　　　　　　　　　　　　86341283.45

2×16年1月10日，支付利息：

借：

应付利息　　　　　　　　　　　　　　　3600000

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　3600000

（4）2×16年12月31日，确认债券利息：

借：

财务费用　　　　　　　　　  4458716.55（后算）

　贷：

应付利息　　　　　　　　　　　　　　　3600000

　   应付债券——利息调整          858716.55（先算）

利息调整的差额

＝2450000－773820－817463.45

＝858716.55（元）

（5）2×17年1月10日，债券到期兑付：

借：

应付利息　　　　　　　　　　　　　　　3600000

　 应付债券——面值　　　　　　　　　   80000000

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　83600000

第三节　金融资产终止确认和金融资产转移的判断

一、金融资产终止的确认的一般原则

1.金融资产终止确认：

是指企业将之前确认的金融资产从其资产负债表中予以转出。

2.金融资产满足下列条件之一的，应当终止确认：

（1）收取该金融资产现金流量的合同权利终止。

（如：

合同到期）

（2）该金融资产已转移，且该转移满足本节关于终止确认的规定。

3.金融资产的一部分满足下列条件之一的,企业应当将终止确认的规定适用于该金融资产部分，除此之外,企业应当将终止确认的规定适用于该金融资产整体：

（1）该金融资产部分仅包括金融资产所产生的特定可辨认现金流量。

（如：

仅获得利息现金流量、不获得本金现金流量）。

（2）该金融资产部分仅包括与该金融资产所产生的全部现金流量完全成比例的现金流量部分。

（如：

本息的10%）

（3）该金融资产部分仅包括与该金融资产所产生的特定可辨认现金流量完全成比例的现金流量部分。

（如：

利息的10%）

企业发生满足上述第

（2）项或第（3）项条件的金融资产转移，且存在一个以上转入方的，只要企业转移的份额与金融资产全部现金流量或特定可辨认现金流量完全成比例即可，不要求每个转入方均持有成比例的份额。

二、金融资产转移概述

（一）金融资产转移的情形

1.含义

金融资产（含单项或一组类似金融资产）转移：

是指企业（转出方）将金融资产（或其现金流量）让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方（转入方）。

如：

企业将持有的未到期商业票据向银行贴现，就属于金融资产转移。

2.金融资产转移的情形

（1）企业将收取金融资产现金流量的合同权利转移给其他方。

【票据背书转让、商业票据贴现等】

（2）企业保留了收取金融资产现金流量的合同权利，但承担了将收取的该现金流量支付给一个或多个最终收款方的合同义务。

【俗称：

“过手安排”】（资产证券化业务：

转出方在出售金融资产后，会继续作为收款服务方或收款代理人）

【手写板】

资产证券化：

消费者→银行→机构→投资者

当且仅当同时符合以下三个条件时，转出方才能按照金融资产转移的情形进行后续分析及处理，否则，被转移金融资产应予以继续确认：

（1）企业（转出方）只有从该金融资产收到对等的现金流量时，才有义务将其支付给最终收款方。

注：

企业提供短期垫付款，但有权全额收回该垫付款并按照市场利率计收利息的，视同满足本条件。

（2）转让合同规定禁止企业出售或抵押该金融资产，但企业可以将其作为向最终收款方支付现金流量义务的保证。

（3）企业有义务将代表最终收款方收取的所有现金流量及时划转给最终收款方，且无重大延误。

企业无权将该现金流量进行再投资，但在收款日和最终收款方要求的划转日之间的短暂结算期内，将所收到的现金流量进行现金或现金等价物投资，并且按照合同约定将此类投资的收益支付给最终收款方的，视同满足本条件。

（二）所转移金融资产的风险和报酬转移情况

1.基本处理原则

情形

确认结果

①转移了金融资产上几乎所有风险和报酬

终止确认该金融资产（确认新资产/负债）

②既没有转移也没有保留金融资产上几乎所有风险和报酬

a.未保留对金融资产的控制

b.保留了对金融资产的控制

按照继续涉入被转移金融资产的程度确认有关资产，并相应确认相关负债。

③保留了金融资产上几乎所有风险和报酬

继续确认该金融资产，并将收到的对价确认为相关负债

其中：

①继续涉入被转移金融资产的程度：

是指企业承担的被转移金融资产价值变动风险或报酬的程度。

②企业在判断是否保留了对被转移金融资产的控制时，应当重点关注转入方出售被转移金融资产的实际能力。

a.如果转入方有实际能力单方面决定将转入的金融资产整体出售给与其不相关的第三方，且没有额外条件对此项出售加以限制，则表明企业作为转出方未保留对被转移金融资产的控制；

b.除此之外的其他情况下，则应视为企业保留了对被转移金融资产的控制。

2.企业转移了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的常见情形

（1）企业无条件出售金融资产。

（2）企业出售金融资产，同时约定按回购日该金融资产的公允价值回购。

（3）企业出售金融资产，同时与转入方签订看跌期权合同（即转入方有权将该金融资产返售给企业）或看涨期权合同（即转出方有权回购该金融资产），且根据合同条款判断，该看跌期权或看涨期权为一项重大价外期权（即期权合约的条款设计，使得金融资产的转入方或转出方极小可能会行权）。

3.企业保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的常见情形

（1）企业出售金融资产并与转入方签订回购协议，协议规定企业将回购原被转移金融资产，或者将于回购的金融资产与售出的金融资产相同或实质上相同、回购价格固定或原售价加上回报。

（2）企业融出证券或进行证券出借。

（3）企业出售金融资产并附有将市场风险敞口转回给企业的总回报互换。

（4）企业出售短期应收款项或信贷资产，并且全额补偿转入方可能因被转移金融资产发生的信用损失。

（5）企业出售金融资产，同时与转入方签订看跌期权合同或看涨期权合同，且根据合同条款判断，该看跌期权或看涨期权为一项重大价内期权（即期权合约的条款设计，使得金融资产的转入方或转出方很可能会行权）。

本章小结

1.掌握金融工具、金融资产、金融负债的含义及分类

2.掌握金融资产的初始计量和后续计量

3.掌握金融负债的初始计量和后续计量

4.熟悉金融资产终止确认的一般原则

5.熟悉金融资产转移的含义及情形和账务处理原则

即使爬到最高的山上，一次也只能脚踏实地地迈一步。