005财产损失税前扣除管理办法.docx

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005财产损失税前扣除管理办法

解读国税发[2009]88号：

企业资产损失税前扣除管理办法

发布时间：

2009-6-115:

33:

40  来源：

纳税服务网  作者：

刘艳   添加到我的收藏

   2009年4月16日，财政部、国家税务总局发布了《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号），主要是对企业资产损失定义、应收账款损失、贷款损失、股权投资损失等方面进行了明确规定，继而2009年5月4日，国家税务总局发布了《国家税务总局于印发《企业资产损失税前扣除管理办法》的通知》（国税发[2009]88号）（以下称“新办法”），在（财税[2009]57号文的基础上延伸了资产损失可能涉及到的各个方面，全面系统阐述了企业资产损失申请扣除的条件和所需要提供的证据，作为企业申请资产损失扣除的指导文件，该文件的下发具有重大意义.

　　一、新办法中资产税前扣除的范围更为明确

　　原《国家税务总局关于企业财产损失所得税前扣除管理办法》（国家税务总局令2005年第13号）（以下称“原办法”）第二条规定本办法所称财产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动且与取得应纳税所得有关的资产，包括现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据）、存货、投资（包括委托贷款、委托理财）、固定资产、无形资产（不包括商誉）和其他资产。

　　《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（国税发[2009]88号）中规定资产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动且与取得应税收入有关的资产，包括现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据）等货币资产，存货、固定资产、在建工程、生产性生物资产等非货币资产，以及债权性投资和股权（权益）性投资。

　　对比分析：

　　《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（国税发[2009]88号）将适用税前扣除的资产损失涉及到的资产范围做出了更为明确的规定，较（国家税务总局令2005年第13号）有了一定的增减变化：

　　首先国税发[2009]88号文提出了以“资产”代替“财产”的说法，资产包括的范围明显比财产宽泛，也就是说该通知包括的内容与原政策相比是有所延伸的。

　　其次确定了该资产范围中的“投资”的范围包括债权性投资和股权（权益）性投资，改变了原《国家税务总局关于企业财产损失所得税前扣除管理办法》（国家税务总局令2005年第13号）中规定的”投资”包括委托贷款、委托理财，增加了在建工程、生产性生物资产，删除了原（国家税务总局令2005年第13号）中涉及到的无形资产（不包括商誉）和其他资产的说法。

　　二、新办法统一了资产损失的分类

　　原【国家税务总局令2005年第13号】文第三条规定企业的各项财产损失，按财产的性质分为货币资金损失、坏账损失、存货损失、投资转让或清算损失、固定资产损失、在建工程和工程物资损失、无形资产损失和其他资产损失；按申报扣除程序分为自行申报扣除财产损失和经审批扣除财产损失；按损失原因分为正常损失（包括正常转让、报废、清理等）、非正常损失（包括因战争、自然灾害等不可抗力造成损失，因人为管理责任毁损、被盗造成损失，政策因素造成损失等）、发生改组等评估损失和永久实质性损害。

　　《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）中规定资产损失，是指企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应税收入有关的资产损失，包括现金损失，存款损失，坏账损失，贷款损失，股权投资损失，固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。

　　对比分析：

　　财税[2009]57号文只以财产性质、税务管理方式对资产损失进行了分类，并未从损失原因等角度重新对资产损失再归类。

原文件13令更强调以财产损失原因进行分类，更便于与保险公司及责任人的损失责任确认，57号文件则以资产的会计形态进行分类，在账务处理上更容易一些。

　　三、新办法明确了企业自行计算税前扣除的六大类资产损失

　　原（国家税务总局令2005年第13号）第六条规定企业在经营管理活动中因销售、转让、变卖资产发生的财产损失，各项存货发生的正常损耗以及固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理发生的财产损失，应在有关财产损失实际发生当期申报扣除。

　　国税发[2009]88号文第五条对自行申报扣除的资产损失进行了列举，未被列出的资产损失都需审批，改变了原（国家税务总局令2005年第13号）中只提出了需要审批的项目，没有明确自行报备项目，通常也可理解为未提到的部分，可以自行申报报备。

国税发[2009]88号文规定以下资产损失属于由企业自行计算扣除的资产损失：

（一）企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失；

（二）企业各项存货发生的正常损耗；

　　（三）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；

　　（四）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；

　　（五）企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失；

　　（六）其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他资产损失。

　　上述以外的资产损失，属于需经税务机关审批后才能扣除的资产损失。

　　企业发生的资产损失，凡无法准确辨别是否属于自行计算扣除的资产损失，可向税务机关提出审批申请。

　　四、新办法改变了税务机关的审批权限

　　新办法规定除了由于企业因国务院决定事项所形成的资产损失由国家税务总局规定资产损失的具体审批事项后，报省级税务机关负责审批；其他资产损失按属地审批的原则，由企业所在地管辖的省级税务机关根据损失金额大小、证据涉及地区等因素，适当划分审批权限。

将原办法中省、自治区、直辖市和计划单列市税务机关划分审批权限，统一为均由企业所在地管辖的省级税务机关划分审批权限。

新办法增加了企业捆绑资产所发生的损失，由企业总机构所在地税务机关审批的规定。

、

　　五、新办法缩短了税务机关审批时限

　　新办法对资产损失的审批期限有了明显的缩短，省级税务机关负责的审批期限由原办法规定的自受理之日起60个工作日内作出审批决定更改为自受理之日起30个工作日；由省级以下税务机关负责审批时限由省级税务机关确定，不再由县（区）级、市（地）级税务机关决定；因情况复杂需要核实，在规定期限内不能做出决定的由原办法规定的可以延长10天更改为延期期限不得超过30天。

　　六、新办法延长了资产损失审批申请的截止日

　　新办法规定税务机关受理企业当年的资产损失审批申请的截止日为本年度终了后第45日。

企业因特殊原因不能按时申请审批的，经负责审批的税务机关同意后可适当延期申请。

原办法规定企业发生的各项需审批的财产损失应在纳税年度终了后15日内集中一次报税务机关审批。

　　七、新办法完善了财产损失认定的证据

　　1、原办法规定具有法律效力的外部证据主要包括：

（一）司法机关的判决或者裁定； 

（二）公安机关的立案结案证明、回复； 

　　（三）工商部门出具的注销、吊销及停业证明； 

　　（四）企业的破产清算公告或清偿文件； 

　　（五）政府部门的公文及明令禁止的文件； 

　　（六）国家及授权专业技术鉴定部门的鉴定报告； 

　　（七）保险公司对投保资产出具的出险调查单，理赔计算单等； 

　　（八）符合法律条件的其他证据。

　　对比分析：

新办法扩展了具有法律效力的外部证据范围。

　　新办法在采纳原办法规定的具有法律效力的外部证据的基础上，增加了具有法定资质的中介机构的经济鉴定证明、经济仲裁机构的仲裁文书两项外部证据。

　　2、新旧管理办法在发生现金现金损失申请扣除时所提供的证据相同，均为：

（1）现金保管人确认的现金盘点表（包括倒推至基准日的记录）； 

（2）现金保管人对于短款的说明及相关核准文件； 

　　（3）由于管理责任造成的，应当有对责任认定及赔偿情况的说明； 

　　（4）涉及刑事犯罪的应当提供有关司法涉案材料。

　　3、在企业应收、预付账款发生损失申请坏账损失税前扣除提供依据新旧办法规定基本相同。

　　原办法规定的所需要提供的依据为：

（1）法院的破产公告和破产清算的清偿文件； 

（2）工商部门的注销、吊销证明； 

　　（3）政府部门有关撤销、责令关闭等的行政决定文件； 

　　（4）公安等有关部门的死亡、失踪证明； 

　　（5）逾期三年以上及已无力清偿债务的确凿证明； 

　　（6）债权人债务重组协议、法院判决、国有企业债转股批准文件； 

　　（7）与关联方的往来账款必须有法院判决或所在地主管税务机关证明。

　　对比分析：

　　新办法在原办法的基础上增加了法院的败诉判决书、裁决书，或者胜诉但被法院裁定终（中）止执行的法律文书一项。

　　4、　新办法对顶发生存货损失申请扣除时需要提供以下证据：

（1）存货盘点表；

（2）存货保管人对于盘亏的情况说明；

　　（3）盘亏存货的价值确定依据（包括相关入库手续、相同相近存货采购发票价格或其他确定依据）；

　　（4）企业内部有关责任认定、责任人赔偿说明和内部核批文件。

　　对比分析：

　　新管理办法取消了原办法中发生存货损失需提供中介机构的经济鉴证证明一项规定。

　　5、存货报废、毁损和变质损失申请扣除所提供证据变化

　　新办法规定：

（1）单项或批量金额较小（占企业同类存货10%以下、或减少当年应纳税所得、增加亏损10%以下、或10万元以下。

下同）的存货，由企业内部有关技术部门出具技术鉴定证明；

（2）单项或批量金额超过上述规定标准的较大存货，应取得专业技术鉴定部门的鉴定报告或者具有法定资质中介机构出具的经济鉴定证明；

　　（3）涉及保险索赔的，应当有保险公司理赔情况说明；

　　（4）企业内部关于存货报废、毁损、变质情况说明及审批文件；

　　（5）残值情况说明；

　　（6）企业内部有关责任认定、责任赔偿说明和内部核批文件。

　　原办法规定：

对报废、毁损的存货，其账面价值扣除残值及保险赔偿或责任赔偿后的余额部分，依据下列证据认定损失：

（1）单项或批量金额较小的存货由企业内部有关技术部门出具技术鉴定证明； 

（2）单项或批量金额较大的存货，应取得国家有关技术部门或具有技术鉴定资格的中介机构出具的技术鉴定证明； 

　　（3）涉及保险索赔的，应当有保险公司理赔情况说明； 

　　（4）企业内部关于存货报废、毁损情况说明及审批文件； 

　　（5）残值情况说明； 

　　（6）企业内部有关责任认定、责任赔偿说明和内部核批文件。

　　新旧对比分析：

　　新办法对确定单项或批量金额较小的存货的范围进行了补充说明，即占企业同类存货10%以下、或减少当年应纳税所得、增加亏损10%以下、或10万元以下得存货视为单项或批量金额较小的存货，超过以上标准的列入单项或批量金额较大的存货范围。

　　6、新办法提出了存款损失概念

　　新办法对存款损失所需提供的相关证据进行了规定，包括　

（一）企业存款的原始凭据；

（二）法定具有吸收存款职能的机构破产、清算的法律文件；（三）政府责令停业、关闭文件等外部证据；（四）清算后剩余资产分配的文件。

原办法对存款损失的范围没有作出明确规定，所需提供的证据也未作出规定。

　　7、新办法增加了生产性生物资产损失申请扣除的证据

　　新办法规定：

（一）生产性生物资产盘亏损失，其账面净值扣除责任人赔偿后的余额部分，依据下列证据确认损失：

（1）生产性生物资产盘点表；

（2）盘亏情况说明，单项或批量金额较大的生产性生物资产，企业应逐项作出专项说明；

　　（3）企业内部有关责任认定和内部核准文件等。

（二）因森林病虫害、疫情、死亡而产生的生产性生物资产损失，其账面净值扣除残值、保险赔偿和责任人赔偿后的余额部分，依据下列相关证据认定损失：

（1）企业内部有关部门出具的鉴定证明；

（2）单项或批量金额较大的生产性生物资产森林病虫害、疫情、死亡，企业应逐项作出专项说明，并出具专业技术鉴定部门的鉴定报告；

　　（3）因不可抗力原因造成生产性生物资产森林病虫害、疫情、死亡，应当有相关职能部门出具的鉴定报告，如林业部门出具的森林病虫害证明、卫生防疫部门出具的疫情证明、消防部门出具的受灾证明，公安部门出具的事故现场处理报告等；

　　（4）企业生产性生物资产森林病虫害、疫情、死亡情况说明及内部核批文件；

　　（5）涉及保险索赔的，应当有保险公司理赔情况说明。

　　（三）对被盗伐、被盗、丢失而产生的生产性生物资产损失，其账面净值扣除保险理赔以及责任赔偿后的余额部分，依据下列证据认定损失：

（1）生产性生物资产被盗后，向公安机关的报案记录或公安机关立案、破案和结案的证明材料；

（2）涉及责任人的责任认定及赔偿情况说明；

　　（3）涉及保险索赔的，应当有保险公司理赔情况说明。

　　八、新办法增加了两项认定应收账款、预付账款发生坏账损失的特殊情况

　　新办法申请坏账损失税前扣除，除提供与原办法规定相同的证明外，在符合下列条件之一的情况下也可认定为坏账损失申请税前扣除：

　　1、逾期不能收回的应收款项中，单笔数额较小、不足以弥补清收成本的，由企业作出专项说明，对确实不能收回的部分，认定为损失。

　　2、逾期三年以上的应收款项，企业有依法催收磋商记录，确认债务人已资不抵债、连续三年亏损或连续停止经营三年以上的，并能认定三年内没有任何业务往来，可以认定为损失。

　　九、新办法将企业投资损失分为债权性投资损失和股权（权益）性投资损失

　　新办法对投资损失的范围进行了重新分类，分为债权性投资损失和股权（权益）性投资损失，并对债权性投资损失和股权（权益）性投资损失的认定条件和申请这两类损失的证据进行了重新规定。

新管理办法对如何确定可收回金额进行了统一，规定企业的股权（权益）投资当有确凿证据表明已形成资产损失时，应扣除责任人和保险赔款、变价收入或可收回金额后，再确认发生的资产损失，不再强调可收回金额是否经过中介机构评估，将可收回金额一律暂定为账面余额的5%。

而原管理办法规定可收回金额可以由中介机构评估确定，未经中介机构评估的，固定资产和长期投资的可收回金额一律暂定为账面余额的5%；存货为账面价值的1%.已按永久或实质性损害确认财产损失的各项资产必须保留会计记录，各项资产实际清理报废时，应根据实际清理报废情况和已预计的可收回金额确认损益。

　　十、新办法增加了对金融企业申请坏账损失扣除的规定

　　原管理办法对金融企业涉及到的坏账损失申请扣除并未作出明确规定，新办法弥补了这一空缺；新办法中规定金融企业符合坏账条件的银行卡透支款项以及相关的已计入应纳税所得额的其他应收款项、符合坏账条件的助学贷款，在发生坏账损失的情况下，在提供相关证据时可申请扣除。

　　十一、新办法明确了股权和债权不得确认为在企业所得税前扣除的损失的情况

　　原办法没有对投资损失不得在所得税前扣除的情况进行统一说明，只规定企业之间除因销售商品等发生的商业信用外，其他的资金拆借发生的损失除经国务院批准外，一律不得在税前扣除；企业为其他独立纳税人提供的与本身应纳税收入无关的贷款担保等，因被担保方还不清贷款而由该担保人承担的本息等，不得申报扣除。

　　新办法在原办法规定的基础上完善了不能申请所得税税前扣除的投资损失的情况，分别为：

　　1、债务人或者担保人有经济偿还能力，不论何种原因，未按期偿还的企业债权；

　　2、违反法律、法规的规定，以各种形式、借口逃废或者悬空的企业债权；

　　3、行政干预逃废或者悬空的企业债权；

　　4、企业未向债务人和担保人追偿的债权；

　　5、企业发生非经营活动的债权；

　　6、国家规定可以从事贷款业务以外的企业因资金直接拆借而发生的损失；

　　7、其他不应当核销的企业债权和股权。