整理企业所得税实务操作.docx
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整理企业所得税实务操作
第一节 企业所得税征税对象实务操作指南
一、商品销售收入的确认时间
除所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。
企业销售同时满足下列条件的，应确认收入的实现：
（1）商品销售合同已签订，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；
（2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；（3）收入的金额能可靠计量；（4）成本的金额能够可靠计量。
符合上款收入确认条件，采取下列销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：
采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入；销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入；销售商品需安装和检验的，在买方接受商品及安装和检验完毕时确认收入，如果安装程序较简单，可在发出商品时确认收入；销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。
二、商品销售中折扣和折让与退回的处理
商业折扣：
应按扣除商业折扣后的金额确认收入额。
现金折扣：
应按扣除现金折扣前的金额确认收入额。
销售折让、退回：
应在发生当期冲减当期销售收入（非日后期间发生的销售折让和退回）。
三、提供劳务收入的确认
企业在各纳税期末，提供劳务交易结果能可靠估计的，应采用完工百分比法确认提供劳务收入。
提供劳务交易结果能可靠估计的，指同时满足下列条件：
收入的金额能可靠计量；交易的完工进度能可靠确定；交易中已发生和将发生的成本能可靠核算。
企业提供劳务完工进度的确定，可采用下列方法：
已完工作的测量；已提供劳务占劳务量总量的比例；发生成本占总成本的比例。
企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当年的劳务收入；同时，按提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务成本后的金额，确认为当年的劳务成本。
下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：
1.安装费应根据安装完工进度确认收入。
安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。
2.宣传媒介的收费。
应在相关的广告或商业行为出现在公众面前时确认收入。
广告制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入。
3.软件费。
为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入。
4.服务费。
包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入。
5.艺术表演，招待宴会和其他特殊活动的收费。
在相关活动发生时确认收入。
收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。
6.会员费。
申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都另行收费的，在取得该会员费时确认收入。
申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或以低于非会员价销售商品或提供服务的，该会员费在整个受益期内分期确认收入。
7.特许权费。
属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。
8.劳务费。
长期为客户提供重复劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。
四、视同销售
企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产的所有权在形式和实质上均未发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算：
将资产用于生产、制造、加工另一产品；改变资产形状、结构或性能；改变资产用途（如自建商品房转为自用或经营）；将资产在总机构及其分支机构之间转移；上述两种或两种以上情形的混合；其他不改变资产所有权属的用途。
企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权发生了改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确认收入：
用于市场推广或销售；用于交际应酬；用于职工奖励或福利；用于股息分配；用于对外捐赠；其他改变资产所有权属的用途。
企业发生上述情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类同期对外销售价格确定销售收入；属于外购资产，可按购入时的价格确定销售收入。
提示：
企业以买一赠一方式销售商品的，不属于捐赠，应将总的销售额按各项商品的公允价值比例分摊确认各项销售收入。
五、不征税收入
对企业在2008年1月1日至2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除；企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求，企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。
企业将符合上述条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收入总额；重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。
提示：
上述不征税收入用于支出形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。
第二节 企业所得税税前扣除实务操作指南
一、工资薪金及相关费用的扣除
合理工资薪金是指企业按股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放的工资薪金。
税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按下列原则掌握：
企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；企业在一定时期所发放的工资薪金相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；企业对实际发放的工资薪金，已依法缴纳了代扣代缴的个人所得税义务；有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。
工资薪金总额，是指企业按上述规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。
属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
企业职工福利费，包括以下内容：
（1）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。
（2）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。
（3）按其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。
提示：
企业发生的职工福利费，应单独设置账册，进行准确核算。
未单独设置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。
逾期仍未改正的，税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。
企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除；超过部分，不予扣除。
二、佣金和手续费的扣除
企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除；超过部分，不得扣除。
①保险企业：
财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15%（含本数，下同）计算限额；人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10%计算限额。
②其他企业：
按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。
企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。
除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。
企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。
（可以税前扣除的成本费用，发行权益性证券的这部分手续费和佣金不属于成本费用，而是冲减资本公积）
提示：
企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。
企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。
企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账。
三、广告费和业务宣传费的扣除
企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
自2008年1月1日起至2010年12月31日止，对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
饮料品牌持有方或管理方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将饮料品牌使用方归集至本企业的广告费和业务宣传费剔除。
饮料品牌持有方或管理方应当将上述广告费和业务宣传费单独核算，并将品牌使用方当年销售（营业）收入数据资料以及广告费和业务宣传费支出的证明材料专案保存以备检查。
饮料企业特许经营模式，指由饮料品牌持有方或管理方授权品牌使用方在指定地区生产及销售其产品，并将可以由双方共同为该品牌产品承担的广告费及业务宣传费用统一归集至品牌持有方或管理方承担的营业模式。
案例1：
某化妆品制造企业2009年销售收入1000万元，发生广告费和业务宣传费450万元，该企业可以扣除的广告和业务宣传费是多少？
『正确答案』扣除限额＝1000×30%＝300（万元）
实际发生额大于限额，所以，当年可以扣除300万元。
（限额与实际发生额，哪个小就按哪个扣）
四、资产损失的扣除
资产损失，是指企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应税收入有关的资产损失，包括现金损失、存款损失、坏账损失、贷款损失、股权投资损失、固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失、自然灾害等不可抗力因素造成的损失及其他损失。
企业查出的现金短缺减除责任人赔偿后的余额，作为现金损失在计算应纳税所得额时扣除。
企业将货币性资金存入法定具有吸收存款职能的机构，因该机构依法破产、清算，或政府责令停业、关闭等原因，确实不能收回的部分，作为存款损失在计算应纳税所得额时扣除。
企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的应收、预付款项，可作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除：
（1）债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的；
（2）债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的；（3）债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的；（4）与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的；（5）因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的；（6）国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。
企业经采取所有可能的措施和实施必要的程序之后，符合下列条件之一的贷款类债权，可以作为贷款损失在计算应纳税所得额时扣除：
（1）借款人和担保人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，并终止法人资格，或者已完全停止经营活动，被依法注销、吊销营业执照，对借款人和担保人进行追偿后，未能收回的债权；
（2）借款人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，依法对其财产或者遗产进行清偿，并对担保人进行追偿后，未能收回的债权；
（3）借款人遭受重大自然灾害或者意外事故，损失巨大且不能获得保险补偿，或者以保险赔偿后，确实无力偿还部分或者全部债务，对借款人财产进行清偿和对担保人进行追偿后，未能收回的债权；
（4）借款人触犯刑律，依法受到制裁，其财产不足归还所借债务，又无其他债务承担者，经追偿后确实无法收回的债权；
（5）由于借款人和担保人不能偿还到期债务，企业诉诸法律，经法院对借款人和担保人强制执行，借款人和担保人均无财产可执行，法院裁定执行程序终结或终止（中止）后，仍无法收回的债权；
（6）由于借款人和担保人不能偿还到期债务，企业诉诸法律后，经法院调解或经债权人会议通过，与借款人和担保人达成和解协议或重整协议，在借款人和担保人履行完还款义务后，无法追偿的剩余债权；
（7）由于上述1至6项原因借款人不能偿还到期债务，企业依法取得抵债资产，抵债金额小于贷款本息的差额，经追偿后仍无法收回的债权；
（8）开立信用证、办理承兑汇票、开具保函等发生垫款时，凡开证申请人和保证人由于上述1至7项原因，无法偿还垫款，金融企业经追偿后仍无法收回的垫款；
（9）银行卡持卡人和担保人由于上述1至7项原因，未能还清透支款项，金融企业经追偿后仍无法收回的透支款项；
（10）助学贷款逾期后，在金融企业确定的有效追索期限内，依法处置助学贷款抵押物（质押物），并向担保人追索连带责任后，仍无法收回的贷款；
（11）经国务院专案批准核销的贷款类债权；
企业的股权投资符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的股权投资，可作为股权投资损失在计算应纳税所得额时扣除：
（1）被投资方依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照的；
（2）被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已连续停止经营3年以上，且无重新恢复经营改组计划的；（3）对被投资方不具有控制权，投资期限届满或者投资期限已超过10年，且被投资单位因连续3年经营亏损导致资不抵债的；（4）被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已完成清算或清算期超过3年以上的；（5）国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。
对企业盘亏的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的成本减除责任人赔偿后的余额，作为固定资产或存货盘亏损失在计算应纳税所得额时扣除。
对企业毁损、报废的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的成本减除残值、保险赔款和责任人赔偿后的余额，作为固定资产或存货毁损、报废损失在计算应纳税所得额时扣除。
对企业被盗的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的成本减除保险赔款和责任人赔偿后的余额，作为固定资产或存货被盗损失在计算应纳税所得额时扣除。
企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。
企业在计算应纳税所得额时已经扣除的资产损失，在以后纳税年度全部或者部分收回时，其收回部分应当作为收入计入收回当期的应纳税所得额。
5.建设项目环境影响评价文件的重新报批和重新审核
（4）列出辨识与分析危险、有害因素的依据，阐述辨识与分析危险、有害因素的过程。
提示：
企业境内、境外营业机构发生的资产损失应分开核算，对境外营业机构由于发生资产损失而产生的亏损，不得在计算境内应纳税所得额时扣除。
企业对其扣除的各项资产损失，应当提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括具有法律效力的外部证据、具有法定资质的中介机构的经济鉴证证明、具有法定资质的专业机构的技术鉴定证明等。
五、投资者投资未到位而发生的利息支出扣除
凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业以外贷款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
具体计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一个计算期，每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算，公式为：
每一计算期内不得扣除的借款利息＝该期间借款利息额＊该期间未缴足注册资本额 /该期间借款额
企业每一个年度内不得扣除的利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息之和。
2.间接市场评估法第三节 企业所得税优惠实务操作指南
6.建设项目环境影响评价文件的其他要求
一、固定资产加速折旧
企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。
可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产是指：
（一）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；
（二）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。
企业拥有并使用的固定资产符合上述规定，可按以下情况分别处理：
（1）企业过去没有使用过与该项固定资产功能相同或类似的固定资产，但有充分证据证明该固定资产的预计使用年限短于＜实施条例＞规定的计算折旧最低年限的，企业可根据该固定资产的预计使用年限和国税发（2009）81号文规定，对该固定资产采取缩短折旧年限或加速折旧方法。
（2）企业在原有的固定资产未达到＜实施条例＞规定的最低折旧年限前，使用功能相同或类似的新固定资产代替旧固定资产的，企业可根据旧固定资产的实际使用年限，对新替代的固定资产采取缩短折旧年限或加速折旧方法。
企业采取缩短折旧年限方法的，对其购置的新固定资产，最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60%；若为购置已使用过的固定资产，其最低折旧年限不得低于＜实施条例＞规定的最低折旧年限减去已使用年限后剩余年限的60%，最低折旧年限一经确定，一般不得变更。
采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
加速折旧方法一经确定，一般不得变更。
D.环境影响研究报告
A.环境影响报告表
二、环境影响评价的要求和内容
企业确需对固定资产采取缩短折旧年限或加速折旧办法的，应在取得该固定资产后一个月内，向其企业所得税主管税务机关备案，并报送以下资料：
固定资产的功能、预计使用年限短于＜实施条例＞规定计算折旧的最低年限的理由、证明资料及有关情况的说明；被替代固定资产的功能、使用及处置等情况的说明；固定资产加速折旧拟采用的方法和折旧额的说明；主管税务机关要求报送的其他资料。
企业主管税务机关应在企业所得税年度纳税评估时，对企业采取加速折旧的固定资产的使用环境及状况进行实地核查。
对不符合加速折旧规定条件的，主管税务机关有权要求企业停止该项固定资产加速折旧。
提示：
对于采取缩短折旧年限的固定资产，足额计提折旧后继续使用而未进行处置（包括报废等情形）超过12个月的，今后对其更新替代、改造改建后形成的功能相同或类似的固定资产，不得再采取缩短折旧年限的方法。
二、研究开发费用加计扣除
企业研究开发费用税前扣除的规定财务核算健全并能准确归集研究开发费用的居民企业。
企业从事国家规定的研究开发活动，其在一个纳税年度中实际发生的下列费用支出，允许在计算应纳税所得额时按照规定实行加计扣除：
新产品设计费、新工艺规程制定费及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费；从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴；专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费；专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用；专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费；勘探开发技术的现场试验费；研发成果的论证、评审、验收费用。
提示：
对企业共同合作开发的项目，凡符合上述条件的，由合作各方就自身承担的研发费用分别按照规定计算加计扣除。
对企业委托给外单位进行开发的研发费用，凡符合上述条件的，由委托方按规定计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。
对委托开发的项目，委托方提供该研发项目的费用支出明细情况，否则，该委托开发项目的费用支出不得实行加计扣除。
企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。
除法律另有规定外，摊销年限不得低于10年。
研发费用与生产经营费用要分开核算。
否则，不得加计扣除。
企业必须对研发费用实行专账管理并准确计算其实际发生额。
企业应于年度汇算清缴时报送规定资料。
企业实际发生的研究开发费，在年度中间预缴所得税时，允许据实计算扣除，在年度终了进行所得税年度申报和汇算清缴时，再依上述规定计算加计扣除。
企业集团根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大，需要由集团公司进行集中开发的研究开发项目，其实际发生的研发费，可按合理的分摊方法在受益集团成员公司间进行分摊。
企业集团采取合理分摊研发费的，企业集团应提供集中研究开发项目的协议和合同，该协议和合同应明确规定参与各方在该研究开发项目中的权利和义务、费用分摊方法等内容。
如不提供协议或合同，研究开发费不得加计扣除。
三、支付残疾职工工资加计扣除制度
企业安置残疾人员所支付工资费用的加计扣除，是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。
残疾人员的范围适用《中华人民共和国残疾人保障法》的有关规定。
提示：
企业支付给残疾人工资享受加计扣除的时间是年度企业所得税汇算清缴时。
四、创业投资企业税收优惠制度
创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。
是指创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，凡符合规定条件的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。
案例2：
A公司是创投企业，B企业是未上市的中小高新技术企业，2008年1月1日，A公司以股权投资的方式投资于B公司，投资额200万元，2008年A公司的应纳税所得额为200万元，2009年A公司的应纳税所得额为500万元。
适用的企业所得税税率为25%。
A公司2008年和2009年的应纳税额。
2.量化环境影响后果
1.准备阶段
（2）规划编制机关在报送审批专项规划草案时，将环境影响报告书一并附送。
『正确答案』2008年应纳税额＝200＊25%＝50（万元）
2009年应纳税额＝{500－200＊70%}＊25%＝90（万元）
五.技术转让所得税税收优惠
企业所得税法所称符合条件的技术转让所得免征、减征企业所得税，是指一个纳税年度内，居民企业转让技术所有权所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。
符合条件的技术转让所得应按以下方法计算：
技术转让所得＝技术转让收入－技术转让成本－相关税费
技术转让收入是指纳税人转让技术取得的价款，不包括销售或转让设备、仪器、零部件、原材料等非技术收入。
不属于与技术转让项目密不可分的技术咨询、技术服务、技术培训等收入，不得计入技术转让收入。
技术转让成本是指所转让无形资产的净值。
相关税费是指除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加、合同签订
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