金融资产的概念和分类.docx

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金融资产的概念和分类

金融资产--金融资产的概念和分类

第一节金融资产的概念和分类

一、金融资产的概念

金融资产主要包括库存现金、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。

二、金融资产的分类

金融资产的分类与金融资产的计量密切相关。

因此，企业应当在初始确认金融资产时，将其划分为下列四类：

（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；

（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售金融资产。

金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。

企业在初始确认时将某金融资产或某金融负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债后，不能重分类为其他类金融资产或金融负债；其他类金融资产或金融负债也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。

持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产等三类金融资产之间，也不得随意重分类。

【例题1】关于金融资产的重分类，下列说法中正确的有（）。

A．以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不能重分类为持有至到期投资

B．以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可以重分类为持有至到期投资

C．持有至到期投资不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

D．持有至到期投资可以重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

E．可供出售金融资产可以重分类为交易性金融资产

【答案】AC

第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步划分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

（一）交易性金融资产，主要是指企业为了近期内出售的金融资产。

例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等，就属于交易性金融资产。

衍生工具不作为有效套期工具的，也应当划分为交易性金融资产或金融负债。

（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，主要是指企业基于风险管理、战略投资需要等而将其直接指定为以公允价值计量且其公允价值变动计入当期损益的金融资产。

二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理

（一）企业取得交易性金融资产

借：

交易性金融资产—成本（公允价值）

投资收益（发生的交易费用）

应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）

应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）

贷：

银行存款等

（二）持有期间的股利或利息

借：

应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例）

应收利息（资产负债表日计算的应收利息）

贷：

投资收益

（三）资产负债表日公允价值变动

1．公允价值上升

借：

交易性金融资产—公允价值变动

贷：

公允价值变动损益

2．公允价值下降

借：

公允价值变动损益

贷：

交易性金融资产—公允价值变动

（四）出售交易性金融资产

借：

银行存款等

贷：

交易性金融资产

投资收益（差额，也可能在借方）

同时：

借：

公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变动）

贷：

投资收益

或：

借：

投资收益

贷：

公允价值变动损益

【例题2】2007年5月，甲公司以480万元购入乙公司股票60万股作为交易性金融资产，另支付手续费10万元，2007年6月30日该股票每股市价为7.5元，2007年8月10日，乙公司宣告分派现金股利，每股0.20元，8月20日，甲公司收到分派的现金股利。

至12月31日，甲公司仍持有该交易性金融资产，期末每股市价为8.5元，2008年1月3日以515万元出售该交易性金融资产。

假定甲公司每年6月30日和12月31日对外提供财务报告。

要求：

（1）编制上述经济业务的会计分录。

（2）计算该交易性金融资产的累计损益。

【答案】

（1）编制上述经济业务的会计分录。

①2007年5月购入时

借：

交易性金融资产—成本480

投资收益10

贷：

银行存款490

②2007年6月30日

借：

公允价值变动损益30（480-60×7.5）

贷：

交易性金融资产—公允价值变动30

③2007年8月10日宣告分派时

借：

应收股利12（0.20×60）

贷：

投资收益12

④2007年8月20日收到股利时

借：

银行存款12

贷：

应收股利12

⑤2007年12月31日

借：

交易性金融资产—公允价值变动60（60×8.5-450）

贷：

公允价值变动损益60

⑥2008年1月3日处置

借：

银行存款515

公允价值变动损益30

贷：

交易性金融资产—成本480

交易性金融资产—公允价值变动30

投资收益35

（2）计算该交易性金融资产的累计损益。

该交易性金融资产的累计损益＝-10-30+12+60-30+35=37万元。

第三节持有至到期投资

一、持有至到期投资概述

持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。

通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。

（一）到期日固定、回收金额固定或可确定

（二）有明确意图持有至到期

（三）有能力持有至到期

“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。

（四）到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响

企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有到期的最初意图。

如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产。

例如，某企业在2007年将某项持有至到期投资重分类为可供出售金融资产或出售了一部分，且重分类或出售部分的金额相对于该企业没有重分类或出售之前全部持有至到期投资总额比例较大，那么该企业应当将剩余的其他持有至到期投资划分为可供出售金融资产，而且在2008年和2009年两个完整的会计年度内不能将任何金融资产划分为持有至到期投资。

但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外：

1．出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显着影响；

2．根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金；

3．出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。

二、持有至到期投资的会计处理

（一）持有至到期投资的初始计量

借：

持有至到期投资—成本（面值）

应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）

持有至到期投资—利息调整（差额，也可能在贷方）

贷：

银行存款等

（二）持有至到期投资的后续计量

借：

应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）

持有至到期投资—应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）

贷：

投资收益（持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）

持有至到期投资—利息调整（差额，也可能在借方）

金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：

（1）扣除已偿还的本金；

（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

　　（3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。

（三）持有至到期投资转换

借：

可供出售金融资产（重分类日公允价值）

贷：

持有至到期投资

资本公积—其他资本公积（差额，也可能在借方）

（四）出售持有至到期投资

借：

银行存款等

贷：

持有至到期投资

投资收益（差额，也可能在借方）

【例题3】A公司于2007年1月2日从证券市场上购入B公司于2006年1月1日发行的债券，该债券四年期、票面年利率为4%、每年1月5日支付上年度的利息，到期日为2010年1月1日，到期日一次归还本金和最后一次利息。

A公司购入债券的面值为1000万元，实际支付价款为992.77万元，另支付相关费用20万元。

A公司购入后将其划分为持有至到期投资。

购入债券的实际利率为5%。

假定按年计提利息。

要求：

编制A公司从2007年1月1日至2010年1月1日上述有关业务的会计分录。

【答案】

（1）2007年1月2日

借：

持有至到期投资—成本1000

应收利息40（1000×4%）

贷：

银行存款1012.77

持有至到期投资—利息调整27.23

（2）2007年1月5日

借：

银行存款40

贷：

应收利息40

（3）2007年12月31日

应确认的投资收益=972.77×5%=48.64万元，“持有至到期投资—利息调整”=48.64-1000×4%=8.64万元。

借：

应收利息40

持有至到期投资—利息调整8.64

贷：

投资收益48.64

（4）2008年1月5日

借：

银行存款40

贷：

应收利息40

（5）2008年12月31日

应确认的投资收益=（972.77+8.64）×5%=49.07万元，“持有至到期投资—利息调整”=49.07-1000×4%=9.07万元。

借：

应收利息40

持有至到期投资—利息调整9.07

贷：

投资收益49.07

（6）2009年1月5日

借：

银行存款40

贷：

应收利息40

（7）2009年12月31日

“持有至到期投资—利息调整”=27.23-8.64-9.07=9.52万元，投资收益=40+9.52=49.52万元。

借：

应收利息40

持有至到期投资—利息调整9.52

贷：

投资收益49.52

（8）2010年1月1日

借：

银行存款1040

贷：

持有至到期投资—成本1000

应收利息40

第四节贷款和应收款项

一、贷款和应收款项概述

贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。

通常情况下，一般企业因销售商品或提供劳务形成的应收款项、商业银行发放的贷款等，由于在活跃的市场上没有报价，回收金额固定或可确定，从而可以划分为此类。

但是，企业不应当将下列非衍生金融资产划分为贷款和应收款项：

1．准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产；

2．初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；

3．初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产；

4．因债务人信用恶化以外的原因，使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产。

企业所持证券投资基金或类似基金，不应当划分为贷款和应收款项。

二、贷款和应收款项的会计处理

（一）贷款

1．未发生减值

（1）企业发放的贷款

借：

贷款—本金（本金）

贷：

吸收存款等

贷款—利息调整（差额，也可能在借方）

（2）资产负债表日

借：

应收利息（按贷款的合同本金和合同利率计算确定）

贷款—利息调整（差额，也可能在贷方）

贷：

利息收入（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定）

合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。

（3）收回贷款时

借：

吸收存款等

贷：

贷款—本金

应收利息

利息收入（差额）

2．发生减值

（1）资产负债表日，确定贷款发生减值

借：

资产减值损失

贷：

贷款损失准备

同时：

借：

贷款—已减值

贷：

贷款（本金、利息调整）

（2）资产负债表日确认利息收入

借：

贷款损失准备（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利