合并会计报表Word文档下载推荐.docx
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有控制权。
例如A
80%A公司拥有B公司80%的股份
B
60%B公司拥有其子公司C公司60%的股份
C
结论A公司通过B公司间接拥有和控制C公司60%的股份A公司在编制合并会
计报表时应当将B公司、C公司同时纳入合并范围。
3母公司以直接和间接方式合计拥有
是指母公司以直接方式拥有某被投资企业半数以下的权益性资本但同时通
过间接方式拥有该被投资企业一定数量的权益资本直接和间接合计能够拥有和
控制被投资企业半数以上的权益资本。
A公司拥有B公司80%的股份拥有C公司40%的股份
BC
B公司拥有C公司30%的股份
结论A公司以直接方式和间接方式共拥有C公司70%40%+30%的股份A公司
在编制合并会计报表时应将B公司、C公司同时纳入合并范围。
必须注意的是A公司间接拥有和控制C公司的股份是以B公司是A公司的具有控
制权的子公司为前提的否则结论不成立。
上例中若A公司只拥有B公司45%
的股份则A公司不能控制B公司因此不能将C公司纳入A公司合并会计报表
的合并范围。
练习A
70%20%纳入合并范围A\B\D
B25%C
55%40%
D15%E
二其他应纳入合并范围的情况定性
在母公司通过直接和间接方式没有拥有和控制被投资企业的半数以上权益性
资本的情况下如果母公司通过其他方法对被投资企业的经营活动能够实施控制
时这些被投资企业也应作为子公司纳入合并会计报表的合并范围。
1.通过与该投资企业其他投资者之间的协议持有该投资企业半数以上的表决权。
2.根据章程或协议有权控制企业的财务和经营政策。
3.有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。
4.在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上的投票权。
注意定性与定量规定相矛盾时以定性为准。
三不能纳入合并范围的特殊情况
属于上述一、二两种情况的一般应纳入合并会计报表的合并范围。
但由于一些特殊原因母公司不能有效地实施控制或控制权受到限制对于这些
子公司在编制合并会计报表时应当将其排除在合并范围之外。
1.已准备关停并转的子公司由政府管理或不能正常经营。
2.已宣告破产的子公司清算组行使管理和处分权。
三、合并报表编制前的注意事项
一统一母子公司的会计报表决算日和会计期间
内资企业不存在此问题境外企业存在年度7.1-7.1
二统一母子公司的会计政策和会计估计。
如折旧方法、坏帐准备
三母公司对子公司的股权投资采用权益法核算
原因一是权益法下长期股权投资的金额随着被投资企业所有者权益的变动而
变动二是符合合并报表的适用范围即控制关系
四对子公司外币表示的报表进行折算汇率的选择如现行汇率法
四、合并报表的种类
一合并资产负债表
二合并利润表
三合并所有者权益变动表
四合并现金流量表
五、合并报表的编制原则
符合基本要求即时间及时、格式标准、质量要求数字真实、计算准确、内容
完整、说明清楚
1以个别会计报表为基础编制
2一体性原则将母公司和子公司看成一个整体。
企业集团的交易和集团外的交易才是真正的交易集团的交易不是。
如内部的
债权债务、内部的投资
3重要性原则指对企业集团重要的事项
若某项交易对个别报表重要对集团不重要和别的项目合并反映
抵销分录上并不是对所有的内部事项抵销处理对重要的事项处理
列举4类9项抵销分录
第一类与长期股权投资有关的抵销
1母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵销
2母公司投资收益项目与子公司利润分配各项目的抵销
3调整合并盈余公积的数额
第二类与内部债权债务有关的抵销应收应付款项、发行和购买债券等
（1）内部债权债务的抵销
2内部利息收入与利息支出的抵销
3内部应收账款坏帐准备的抵销
第三类内部销售收入及存货中包含的未实现内部销售利润的抵销。
第四类内部长期资产交易的抵销
1内部固定资产交易的抵销
2内部无形资产交易的抵销
第三节与长期股权投资有关的抵销分录的编制
抵销分录中的项目名称用个别报表中的项目原名称如存货、未分配利润、提
取盈余公积等
一、母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的
抵销
理解从企业集团整体来看母公司对子公司的长期股权投资实际上相当于母公
司将资本拨付下属核算单位并不引起整个企业集团资产、负债和所有者权益的
增减变动。
母公司长期股权投资
子公司所有者权益项目股本、资本公积、盈余公积、未分配利润
权益法下母公司长期股权投资与占子公司所有者权益的份额是一致的解释
1.全资子公司的情况母公司拥有其100%的股份
1若两者的总额一致无差额
例1在编制报表年末母公司对子公司的长期股权投资余额35000元子公司所
有者权益各项目的金额为股本20000元资本公积8000元盈余公积1000元
未分配利润6000元。
借股本20000
资本公积8000数字来源子公司资产负债表表中原项目名称
盈余公积1000
未分配利润—年末6000
贷长期股权投资35000数字来源母公司资
解释几点
A数字一定是编制合并报表年度的期末余额而且各年度是变化的。
B未分配利润项目的数额在合并利润分配表部分抵销其余在资产表
C盈余公积的金额包括本年提取数、以前年度累计提取数
2若两者总额不一致
商誉=长期股权投资-子公司的所有者权益*母公司持股比例
例2母公司对子公司的长期股权投资40000元子公司所有者权益各项目的数字
与例1同
商誉=35000元-40000元=5000元说明为投资多付的款项。
资本公积8000子公司
未分配利润6000
商誉5000计算求得
贷长期股权投资40000母公司
A商誉可在借方长期股权投资数额大于子公司所有者权益数额贷方计入“营
业外收入”
B商誉列入合并资产负债表中。
C商誉实质上是“股权投资差额”在资产负债表日的摊余价值
2.非全资子公司的情况母公司未拥有子公司100%的股份
1少数股东权益处理子公司的所有者权益
母公司拥有所有者权益*母公司持股比例
其他投资者拥有所有者权益*少数股东持股比例
“少数股东权益”作为负债列入合并资产负债表发生额只能在贷方。
负债、少数股东权益、所有者权益
2两者的数额一致
例3假设母公司拥有子公司80%的股份。
母公司长期股权投资的数额为28000元
子公司所有者权益各项目的金额与例1同。
母公司在子公司中拥有的所有者权益的份额=35000*80%=28000元与企业的投资
额相等不存在“商誉”问题。
少数股东权益=子公司所有者权益*少数股东持股比例
资本公积8000子公司全部所有者权益资
贷长期股权投资28000母公司
少数股东权益7000少数股东拥有
疑问为什么不按母公司的持股比例转销子公司的对应部分
因为权益法下长期投资的增加是按所有者权益乘持股比例而不是各部分的持
股比例例子公司提取盈余公积时母公司的长期股权投资的数额不变。
3若两者的数额不一致差额计入“商誉”
例4母公司对子公司长期股权投资数额为30000元80%股份其他条件见例1。
子公司所有者权益中母公司拥有的份额=35000×
80%=28000元
“商誉”的数额=30000—28000=2000元借方
“少数股东权益”的数额=35000*20%=7000元
或=35000—28000=7000元注意不要减30000元
商誉2000计算
贷长期股权投资28000
少数股东权益7000计算
3子公司相互之间持有的长期股权投资也比照母、子公司的抵销处理国外不
允许环状持股如例4若母公司持有60%其子公司持有20%其他不变
借股本20000资本公积8000盈余公积1000
未分配利润6000商誉2000计算
贷长期股权投资-母公司35000*60%21000
-某子公司35000*20%7000
4抵销该股权投资时若已计提长期投资减值准备的应抵销处理。
借长期投资减值准备
贷资产减值损失
二、母公司内部投资收益项目与子公司利润分配各项目的抵销
1含义
1内部投资收益母公司对子公司权益性资本投资所取得的收益
=子公司的税后利润*母公司持股比例与集团外部取得的投资收益无关
2子公司的利润分配
期初未分配利润、提取盈余公积法定盈余公积金、公益金、应付利润应付
普通股股例、未分配利润期末数
2原理（一体性原则）
子公司的净利润对集团公司来讲应计算一次、分配一次
实际母、子公司作为独立的法人对子公司的利润计算两次分配两次
母公司:
计入“投资收益”子公司净利*比例净利润参与利润分配
子公司实现的净利润子公司的利润分配
结论重复计算抵销一次选择抵销母公司多计的利润即内部的投资收益
还原为子公司的收入、成本抵销子公司的利润分配各项目。
或者已将长期股
权投资抵销投资收益无从谈起
3全资子公司的情况
例1母公司拥有某子公司的全部股份子公司期初未分配利润15000元本年实
现净利润100000元本年共提取盈余公积10000元应付给投资者利润73500元
本年期末未分配利润31500元
1等式关系
子公司期初未分配利润+本期实现利润=期末未分配利润+本期分配利润
即子公司的期初未分配利润+母公司的内部收益=期末未分配利润+子公司本期
利润分配各项目
子公司的期初未分配利润的数额包含在母公司的期初未分配利润中抵销
2分录
借投资收益100000母公司投资收益=子公司的净利润*持股比例
期初未分配利润15000
贷提取盈余公积10000数字来源子公司利润分配表
应付普通股股利73500
未分配利润——年末31500
注年初未分配利润、未分配利润、应付利润、提取盈余公积的数额在合并利
润分配表部分抵销
4非全资子公司情况
1少数股东损益
母公司拥有子公司净利*母公司持股比例
少数投资者拥有子公司净利*少数股东持股比例计入“少数股东损益”
发生额基本在借方列入合并利润分配表所得税、少数股东损益、净利润
减少集团的净利润。
2例2假设例1中母公司拥有子公司80%的股份
母公司拥有子公司的内部投资收益=100000*80%=80000元
少数股东损益为=100000*20%=20000元
借投资收益80000少数股东损益20000计算
贷提取盈余公积10000应付利润73500
未分配利润-年末31500抵销长期投资时在借方此在贷方数额应相
等
练习某公司为母公司需要编制2000年的合并会计报表其纳入合并范围的子
公司有A公司和B公司。
有关资料如下
1母公司拥有A公司60的权益性资本母公司拥有B公司40的权益
性资本A公司拥有B公司25的权益性资本。
2母公司、A公司、B公司1999年个别会计报表数据见下表。
合并工作底稿
项目母公司A公司B公司
投资收益
对A公司投资收益60
对B公司投资收益-16-10
年初未分配利润12030-30
提取盈余公积60300
应付利润80500
长期股权投资
对A公司投资31800
对B公司投资8452.50
股本500300200
资本公积1208080
盈余公积200700
未分配利润1805070
1抵销A公司所有者权益
借股本300
资本公积80
盈余公积70
未分配利润50
商誉18
贷长期股权投资318
少数股东权益200
2抵销对A公司的投资收益
借期初未分配利润30
投资收益60
少数股东损益40
贷提取盈余公积30
应付利润50
未分配利润50
4抵销B公司所有者权益
借股本200
未分配利润70
贷长期股权投资母公司84
A公司52.5
少数股东权益73.5
5抵销对B公司的投资损失
借年初未分配利润30
投资收益母公司16
A公司10
少数股东损益14
贷未分配利润70
第三节与内部债权债务有关的抵销
一、内部债权债务的抵销
1内容
理解从企业集团角度考虑它们只是集团内部资金运动即不增加企业集团的资
产也不增加企业集团的负债。
内部应收帐款与应付帐款
内部预收帐款与预付帐款金额编制报表时资产负债表日的余额
内部应收票据与应付票据
长期债权投资与应付债券
其他应收款和其他应付款
应收股利和应付股利
2抵销分录
借负债类
贷资产类
例1若母公司的应收帐款15000元中有5000元为应收子公司的款项。
借应付帐款5000子公司
贷应收帐款5000母公司
例2长期债权投资和应付债券抵销中的问题
双方金额不一致“投资收益”借、贷
母公司长期债权投资的数额为23000元子公司帐上记载有20000元的债券为母
公司持有
借应付债券20000子公司
T投资收益3000差额借贷方均可
贷长期债权投资-子公司23000母公司
总结商誉包括一是内部股权投资抵销的差额二是内部债券投资抵销的差额
二、内部利息收入和利息支出的抵销
投资收益财务费用资本化在建工程
例母公司的长期投资中包含持有子公司的债券10万元债券的利率为12%
利息=1200
借投资收益1200
贷财务费用在建工程1200
三、内部应收账款、坏帐准备的抵销
1初次编制合并报表时
例1假设母公司只拥有一个子公司母公司本期应收账款中有80000元为对子公
司的应收账款其应收账款的提取比例为5‰。
1抵销本期的内部母公司应收账款与子公司的应付账款
借应付账款80000
贷应收账款80000
2抵销内部应收账款的坏帐准备
借坏帐准备400
贷资产减值损失40080000×
5‰使期末未分配利润增加400元
注意只调整本期的报表不调整母子公司的个别报表。
2连续编制第二年的合并报表时
1本年应收账款余额与上期余额相同。
例2本期个别资产负债表中母公司对子公司的应收账款仍为80000元
①抵销本期的内部母公司应收账款与子公司的应付账款
借应付账款80000本年数
②抵销上期内部计提的坏帐准备对本期期初未分配利润的影响数。
借坏帐准备400上年数*比例
贷期初未分配利润40080000×
5‰
原因上年400元准备增加期末未分配利润个别报表未调整
本年期初未分配利润按个别报表合计的期初未分配利润少400元。
形式错误调整后两者相等
2集团内部应收账款本期余额大于上期余额的处理
例3假设例1中本期内部母公司对子公司的应收账款为100000元。
①抵销本期数
借应付账款100000本期发生数
贷应收账款100000
②抵销上期计提的坏帐准备
借坏帐准备400上期数*比例
③抵销本期内部应收账款增加20000元而计提的坏帐准备
借坏帐准备100比上期增加数*比例
贷资产减值损失100[100000—80000×
5‰]
抵销的坏帐准备合计400+100=本年应收账款*比例只是分成两步调整
3集团内部应收账款本期余额小于上期余额的处理
例4假设例1中本期内部母公司对子公司的应收账款为700000元。
借应付账款70000本期数
贷应收账款70000
②抵销上期内部计提的坏帐准备
②销本期内部应收账款减少10000元而冲减的的坏帐准备
借资产减值损失50
贷坏帐准备50[80000—70000×
抵销的坏帐准备合计400-50=本年应收账款*比例只是分成两步调整目的
调期初未分配利润与上期末的期末未分配利润相符。
3在编制第三期合并会计报表时
第三期内部应收账款期末余额与第二期应收账款的期末余额比较处理方法相同。
总结
A将本期数抵销
B将上期内部应收账款计提坏帐准备对本期期初未分配利润的影响数全部抵销
C本期与上期应收账款差额而影响的坏帐准备抵销
第四节内部销售收入及存货中包含的未实现内部销售利润的抵销
一、当期内部购进商品
原理
销售对集团外销售
母公司子公司甲
售价35000购买35000销售售价40000
成本28000A借库存商品35000成本+内部利润
A借银行存款应缴税金—增进
贷营业收入35000内部收入贷银行存款
应缴税金—增销项税额
B借营业成本28000对外销售真正结转成本
贷库存商品子公司销售时
B借银行存款
贷主营业务收入40000对外销售的真正实现收入
应缴税费—增销项税额
C借主营业务成本35000内部销售成本
贷库存商品
用途
分析以下三种情况企业应抵销的内容
、购买企业内部购入的商品全部未实现对外销售形成期末存货
例1母公司本期将某产品以35000元的价格售给子公司子公司本期内部购入
35000元产品全部未实现对外销售母公司的销售毛率为20%。
方法一提倡
A抵销本期内部收入成本
借营业收入35000销售企业全部的内部商品售价
贷营业成本35000
B抵销本期期末存货中包含的为实现利润
借营业成本700035000*20%
贷存货7000期末存货价值即销售企业售价*销售企业毛利率
方法二
借营业收入35000销售企业内部售价
贷营业成本28000销售企业的产品成本
存货7000购买企业的存货中包含的未实现内部销售利润
判断是否影响期末未分配利润影响数额为存货中包含的未实现利润减少
7000元连续编制合并报表时考虑
、购买企业内部购入的商品全部实现对外销售无存货
例2
子公司本期以35000内部购入的产品以40000元的价格在本期全部售出。
借营业收入35000销售企业的内部售价
贷营业成本35000购买企业的销售成本
判断是否影响期末未分配利润收入、成本相等无影响连续编制时不考虑
3、购买企业内部购进的商品部分实现对外销售部分形成期末存货
例3假设母公司销售给子公司的35000元产品中有20000元产品已售出售价
为25000元其余未售出形成期末存货。
母公司产品的毛利率为20%。
A借营业收入35000（全部的内部售价）
贷营业成本35000
B借营业成本3000购买企业期末存货价值*销售企业毛利率
贷存货300015000*20%
3000元连续编制合并报表时考虑
二、连续编制合并会计报表时的
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