合并会计报表Word文档下载推荐.docx

1、有控制权 。例如 A 80% A公司拥有B公司80%的股份 B 60% B公司拥有其子公司C公司60%的股份 C 结论 A公司通过B公司间接拥有和控制C公司60%的股份 A公司在编制合并会计报表时 应当将B公司、C公司同时纳入合并范围。3 母公司以直接和间接方式合计拥有 是指母公司以直接方式拥有某被投资企业半数以下的权益性资本 但同时通过间接方式拥有该被投资企业一定数量的权益资本 直接和间接合计能够拥有和控制被投资企业半数以上的权益资本。A公司拥有B公司80%的股份 拥有C公司40%的股份 B C B公司拥有C公司30%的股份 结论 A公司以直接方式和间接方式共拥有C公司70% 40%+30%

2、 的股份 A公司在编制合并会计报表时 应将B公司、C公司同时纳入合并范围。必须注意的是 A公司间接拥有和控制C公司的股份是以B公司是A公司的具有控制权的子公司为前提的 否则结论不成立。上例中 若A公司只拥有B公司45%的股份 则A公司不能控制B公司 因此不能将C公司纳入A公司合并会计报表的合并范围。练习 A 70% 20% 纳入合并范围 ABD B 25% C 55% 40% D 15% E 二 其他应纳入合并范围的情况 定性 在母公司通过直接和间接方式没有拥有和控制被投资企业的半数以上权益性资本的情况下 如果母公司通过其他方法对被投资企业的经营活动能够实施控制时 这些被投资企业也应作为子公司

3、 纳入合并会计报表的合并范围。1.通过与该投资企业其他投资者之间的协议 持有该投资企业半数以上的表决权。2.根据章程或协议 有权控制企业的财务和经营政策。3.有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。4.在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上的投票权。注意 定性与定量规定相矛盾时 以定性为准。 三 不能纳入合并范围的特殊情况 属于上述 一 、 二 两种情况的 一般应纳入合并会计报表的合并范围。但由于一些特殊原因 母公司不能有效地实施控制或控制权受到限制 对于这些子公司 在编制合并会计报表时 应当将其排除在合并范围之外。1.已准备关停并转的子公司 由政府管理或不能正常经营。2.已宣告破产的

4、子公司 清算组行使管理和处分权。三、合并报表编制前的注意事项 一 统一母子公司的会计报表决算日和会计期间 内资企业不存在此问题 境外企业存在 年度7.1-7.1 二 统一母子公司的会计政策和会计估计。如折旧方法、坏帐准备 三 母公司对子公司的股权投资采用权益法核算 原因 一是权益法下 长期股权投资的金额随着被投资企业所有者权益的变动而变动 二是符合合并报表的适用范围 即控制关系 四 对子公司外币表示的报表进行折算 汇率的选择 如现行汇率法 四、合并报表的种类 一 合并资产负债表 二 合并利润表 三 合并所有者权益变动表 四 合并现金流量表 五、合并报表的编制原则 符合基本要求 即时间及时、格式

5、标准、质量要求 数字真实、计算准确、内容完整、说明清楚 1 以个别会计报表为基础编制 2 一体性原则 将母公司和子公司看成一个整体。企业集团的交易 和集团外的交易才是真正的交易 集团的交易不是。如内部的债权债务、内部的投资 3 重要性原则 指对企业集团重要的事项 若某项交易对个别报表重要 对集团不重要 和别的项目合并反映 抵销分录上 并不是对所有的内部事项抵销处理 对重要的事项处理 列举4类9项抵销分录 第一类 与长期股权投资有关的抵销 1 母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵销 2 母公司投资收益项目与子公司利润分配各项目的抵销 3 调整合并盈余公积的数额 第二类 与内

6、部债权债务有关的抵销 应收应付款项、发行和购买债券等 （1）内部债权债务的抵销 2 内部利息收入与利息支出的抵销 3 内部应收账款坏帐准备的抵销 第三类 内部销售收入及存货中包含的未实现内部销售利润的抵销。第四类 内部长期资产交易的抵销 1 内部固定资产交易的抵销 2 内部无形资产交易的抵销第三节 与长期股权投资有关的抵销分录的编制 抵销分录中的项目名称 用个别报表中的项目原名称 如存货、未分配利润、提取盈余公积等 一、母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵销 理解 从企业集团整体来看 母公司对子公司的长期股权投资实际上相当于母公司将资本拨付下属核算单位 并不引起整个企业集

7、团资产、负债和所有者权益的增减变动。母公司 长期股权投资 子公司所有者权益项目 股本、资本公积、盈余公积、未分配利润 权益法下 母公司长期股权投资与占子公司所有者权益的份额是一致的 解释 1.全资子公司的情况 母公司拥有其100%的股份 1 若两者的总额一致 无差额 例1 在编制报表年末 母公司对子公司的长期股权投资余额35000元 子公司所有者权益各项目的金额为 股本 20000元 资本公积 8000元 盈余公积 1000元 未分配利润 6000元。借 股本 20000 资本公积 8000 数字来源 子公司资产负债表 表中原项目名称 盈余公积 1000 未分配利润年末 6000 贷 长期股权

8、投资 35000 数字来源 母公司资 解释几点 A数字一定是编制合并报表年度的期末余额 而且各年度是变化的。B未分配利润项目的数额在合并利润分配表部分抵销 其余在资产表 C盈余公积的金额包括本年提取数、以前年度累计提取数 2 若两者总额不一致 商誉=长期股权投资-子公司的所有者权益*母公司持股比例 例2 母公司对子公司的长期股权投资40000元 子公司所有者权益各项目的数字与例1同商誉=35000元-40000元=5000元 说明为投资多付的款项。资本公积 8000 子公司 未分配利润 6000 商誉 5000 计算求得 贷 长期股权投资 40000 母公司 A 商誉可在借方 长期股权投资数额

9、大于子公司所有者权益数额 贷方计入“营业外收入” B商誉列入合并资产负债表中。C商誉实质上是“股权投资差额”在资产负债表日的摊余价值 2.非全资子公司的情况 母公司未拥有子公司100%的股份 1 少数股东权益处理 子公司的所有者权益 母公司拥有 所有者权益*母公司持股比例 其他投资者拥有 所有者权益*少数股东持股比例 “少数股东权益” 作为负债列入合并资产负债表 发生额只能在贷方。 负债、少数股东权益、所有者权益 2 两者的数额一致 例3 假设母公司拥有子公司80%的股份。母公司长期股权投资的数额为28000元 子公司所有者权益各项目的金额与例1同。母公司在子公司中拥有的所有者权益的份额=35

10、000*80%=28000元 与企业的投资额相等 不存在“商誉”问题。少数股东权益=子公司所有者权益*少数股东持股比例 资本公积 8000 子公司全部所有者权益 资 贷 长期股权投资 28000 母公司 少数股东权益 7000 少数股东拥有 疑问 为什么不按母公司的持股比例转销子公司的对应部分 因为权益法下 长期投资的增加是按所有者权益乘持股比例 而不是各部分的持股比例 例子公司提取盈余公积时 母公司的长期股权投资的数额不变。 3 若两者的数额不一致 差额计入“商誉” 例4 母公司对子公司长期股权投资数额为30000元 80%股份 其他条件见例1。子公司所有者权益中母公司拥有的份额=35000

11、80%=28000元 “商誉”的数额=3000028000=2000元 借方 “少数股东权益”的数额=35000*20%=7000元 或=3500028000=7000元 注意 不要减30000元 商誉 2000 计算 贷 长期股权投资 28000 少数股东权益 7000 计算 3 子公司相互之间持有的长期股权投资 也比照母、子公司的抵销处理 国外不允许环状持股 如 例4 若母公司持有60% 其子公司持有20% 其他不变 借 股本 20000 资本公积 8000 盈余公积 1000 未分配利润 6000 商誉 2000 计算 贷 长期股权投资-母公司 35000*60% 21000 -某子公司

12、 35000*20% 7000 4 抵销该股权投资时 若已计提长期投资减值准备的 应抵销处理。借 长期投资减值准备 贷 资产减值损失 二、母公司内部投资收益项目与子公司利润分配各项目的抵销 1 含义 1 内部投资收益 母公司对子公司权益性资本投资所取得的收益 =子公司的税后利润*母公司持股比例 与集团外部取得的投资收益无关 2 子公司的利润分配 期初未分配利润、提取盈余公积 法定盈余公积金、公益金 、 应付利润 应付普通股股例 、未分配利润 期末数 2 原理 （一体性原则） 子公司的净利润 对集团公司来讲 应计算一次、分配一次 实际 母、子公司作为独立的法人 对子公司的利润计算两次 分配两次

13、母公司:计入“投资收益” 子公司净利*比例 净利润 参与利润分配 子公司 实现的净利润 子公司的利润分配 结论 重复计算 抵销一次 选择抵销母公司多计的利润 即内部的投资收益 还原为子公司的收入、成本 抵销子公司的利润分配各项目。 或者 已将长期股权投资抵销 投资收益无从谈起 3 全资子公司的情况 例1 母公司拥有某子公司的全部股份 子公司期初未分配利润15000元 本年实现净利润100000元 本年共提取盈余公积10000元 应付给投资者利润73500元 本年期末未分配利润31500元 1 等式关系 子公司 期初未分配利润+本期实现利润=期末未分配利润+本期分配利润 即 子公司的期初未分配利

14、润+母公司的内部收益 =期末未分配利润+子公司本期利润分配各项目 子公司的期初未分配利润的数额包含在母公司的期初未分配利润中 抵销 2 分录 借 投资收益 100000 母公司投资收益=子公司的净利润*持股比例 期初未分配利润 15000 贷 提取盈余公积 10000 数字来源 子公司利润分配表 应付普通股股利 73500 未分配利润年末 31500 注 年初未分配利润、未分配利润、应付利润、提取盈余公积的数额在合并利润分配表部分抵销 4 非全资子公司情况 1 少数股东损益 母公司拥有 子公司净利*母公司持股比例 少数投资者拥有 子公司净利*少数股东持股比例 计入 “少数股东损益” 发生额基本

15、在借方 列入合并利润分配表 所得税、少数股东损益、净利润 减少集团的净利润。 2 例2 假设例1中母公司拥有子公司80%的股份 母公司拥有子公司的内部投资收益=100000*80%=80000元 少数股东损益为=100000*20%=20000元 借 投资收益 80000 少数股东损益 20000 计算 贷 提取盈余公积 10000 应付利润 73500 未分配利润-年末 31500 抵销长期投资时在借方 此在贷方 数额应相等 练习 某公司为母公司 需要编制2000年的合并会计报表 其纳入合并范围的子公司有A公司和B公司。有关资料如下 1 母公司拥有A公司60 的权益性资本 母公司拥有B公司4

16、0 的权益性资本 A公司拥有B公司25 的权益性资本。 2 母公司、A公司、B公司1999年个别会计报表数据见下表。 合并工作底稿 项 目 母公司 A公司 B公司 投资收益 对A公司投资收益 60 对B公司投资收益 - 16 - 10 年初未分配利润 120 30 - 30 提取盈余公积 60 30 0 应付利润 80 50 0 长期股权投资 对A公司投资 318 0 0 对B公司投资 84 52.5 0 股本 500 300 200 资本公积 120 80 80 盈余公积 200 70 0 未分配利润 180 50 70 1 抵销A公司所有者权益 借 股本 300 资本公积 80 盈余公积

17、70 未分配利润 50 商誉 18 贷 长期股权投资 318 少数股东权益 200 2 抵销对A公司的投资收益 借 期初未分配利润 30 投资收益 60 少数股东损益 40 贷 提取盈余公积 30 应付利润 50 未分配利润 50 4 抵销B公司所有者权益 借 股本 200 未分配利润 70 贷 长期股权投资 母公司 84 A公司 52.5 少数股东权益 73.5 5 抵销对B公司的投资损失 借 年初未分配利润 30 投资收益 母公司 16 A公司 10 少数股东损益 14 贷 未分配利润 70 第三节 与内部债权债务有关的抵销一、内部债权债务的抵销 1 内容 理解 从企业集团角度考虑它们只是

18、集团内部资金运动 即不增加企业集团的资产 也不增加企业集团的负债。内部应收帐款与应付帐款 内部预收帐款与预付帐款 金额 编制报表时资产负债表日的余额 内部应收票据与应付票据 长期债权投资与应付债券 其他应收款和其他应付款 应收股利和应付股利 2 抵销分录 借 负债类 贷 资产类 例1 若母公司的应收帐款15000元中有5000元为应收子公司的款项。借 应付帐款 5000 子公司 贷 应收帐款 5000 母公司 例2 长期债权投资和应付债券抵销中的问题 双方金额不一致 “投资收益” 借、贷 母公司长期债权投资的数额为23000元 子公司帐上记载有20000元的债券为母公司持有 借 应付债券 20

19、000 子公司 T投资收益 3000 差额 借贷方均可 贷 长期债权投资-子公司 23000 母公司 总结 商誉包括 一是内部股权投资抵销的差额 二是内部债券投资抵销的差额 二、内部利息收入和利息支出的抵销 投资收益 财务费用 资本化 在建工程 例 母公司的长期投资中包含持有子公司的债券10万元 债券的利率为12% 利息=1200 借 投资收益 1200 贷 财务费用 在建工程 1200 三、内部应收账款、坏帐准备的抵销 1 初次编制合并报表时 例1 假设母公司只拥有一个子公司 母公司本期应收账款中有80000元为对子公司的应收账款 其应收账款的提取比例为5。 1 抵销本期的内部母公司应收账款

20、与子公司的应付账款 借 应付账款 80000 贷 应收账款 80000 2 抵销内部应收账款的坏帐准备 借 坏帐准备 400 贷 资产减值损失 400 800005 使期末未分配利润增加400元 注意 只调整本期的报表 不调整母子公司的个别报表。2 连续编制第二年的合并报表时 1 本年应收账款余额与上期余额相同。例2 本期个别资产负债表中母公司对子公司的应收账款仍为80000元 抵销本期的内部母公司应收账款与子公司的应付账款 借 应付账款 80000 本年数 抵销上期内部计提的坏帐准备对本期期初未分配利润的影响数。借 坏帐准备 400 上年数*比例 贷 期初未分配利润 400 800005 原

21、因 上年400元准备增加期末未分配利润 个别报表未调整 本年期初未分配利润 按个别报表合计的期初未分配利润少400元。形式错误 调整后两者相等 2 集团内部应收账款本期余额大于上期余额的处理 例3 假设例1中 本期内部母公司对子公司的应收账款为100000元。 抵销本期数 借 应付账款 100000 本期发生数 贷 应收账款 100000 抵销上期计提的坏帐准备 借 坏帐准备 400 上期数*比例 抵销本期内部应收账款增加20000元而计提的坏帐准备 借 坏帐准备 100 比上期增加数*比例 贷 资产减值损失 100 10000080000 5 抵销的坏帐准备合计 400+100 =本年应收账

22、款*比例 只是分成两步调整 3 集团内部应收账款本期余额小于上期余额的处理 例4 假设例1中 本期内部母公司对子公司的应收账款为700000元。借 应付账款 70000 本期数 贷 应收账款 70000 抵销上期内部计提的坏帐准备 销本期内部应收账款减少10000元而冲减的的坏帐准备 借 资产减值损失 50 贷 坏帐准备50 8000070000 抵销的坏帐准备合计 400-50 =本年应收账款*比例 只是分成两步调整 目的调期初未分配利润与上期末的期末未分配利润相符。3 在编制第三期合并会计报表时 第三期内部应收账款期末余额与第二期应收账款的期末余额比较 处理方法相同。总结 A将本期数抵销

23、B将上期内部应收账款计提坏帐准备对本期期初未分配利润的影响数全部抵销 C本期与上期应收账款差额而影响的坏帐准备抵销 第四节 内部销售收入及存货中包含的未实现内部销售利润的抵销一、 当期内部购进商品 原理 销售 对集团外销售 母公司 子公司 甲 售价 35000 购买35000 销售 售价40000 成本 28000 A借 库存商品35000 成本+内部利润 A借 银行存款 应缴税金增 进 贷 营业收入35000 内部收入 贷 银行存款 应缴税金增 销项税额 B借 营业成本 28000 对外销售真正结转成本 贷 库存商品 子公司销售时 B借 银行存款 贷 主营业务收入40000 对外销售的真正实

24、现收入 应缴税费增 销项税额 C借 主营业务成本 35000 内部销售成本 贷 库存商品 用途 分析以下三种情况企业应抵销的内容 、购买企业内部购入的商品全部未实现对外销售 形成期末存货 例1 母公司本期将某产品以35000元的价格售给子公司 子公司本期内部购入35000元产品全部未实现对外销售 母公司的销售毛率为20%。方法一 提倡 A抵销本期内部收入成本 借 营业收入 35000 销售企业全部的内部商品售价 贷 营业成本 35000B抵销本期期末存货中包含的为实现利润 借 营业成本 7000 35000*20% 贷 存货 7000 期末存货价值即销售企业售价*销售企业毛利率 方法二 借 营

25、业收入 35000 销售企业内部售价 贷 营业成本 28000 销售企业的产品成本 存货 7000 购买企业的存货中包含的未实现内部销售利润 判断 是否影响期末未分配利润 影响 数额为存货中包含的未实现利润 减少7000元 连续编制合并报表时考虑 、购买企业内部购入的商品全部实现对外销售 无存货 例2 子公司本期以35000内部购入的产品以40000元的价格在本期全部售出。借 营业收入 35000 销售企业的内部售价 贷 营业成本 35000 购买企业的销售成本 判断 是否影响期末未分配利润 收入、成本相等 无影响 连续编制时不考虑 3、购买企业内部购进的商品部分实现对外销售 部分形成期末存货 例3 假设母公司销售给子公司的35000元产品中 有20000元产品已售出 售价为25000元 其余未售出 形成期末存货。母公司产品的毛利率为20%。A借 营业收入 35000 （全部的内部售价） 贷 营业成本 35000 B借 营业成本 3000 购买企业期末存货价值*销售企业毛利率 贷 存货 3000 15000*20% 3000元 连续编制合并报表时考虑 二、 连续编制合并会计报表时的