收入类准则差异1天课件中税协110611docWord文档下载推荐.docx

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（三）差异分析

会计与税法界定的收入其差异主要体现在以下几个方面：

1.内容不同。

2.范围不同。

二、商品销售收入确认的差异分析

（一）会计准则中商品销售收入的确认条件（同时具备）：

1.企业已将所有权上的主要风险和报酬转移给买方；

2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；

3.与交易相关的经济利益能够流入企业；

4.相关的收入和成本能够可靠计量。

上述四个条件非常典型地体现了“实质重于形式”的会计核算原则。

（二）差异分析：

国家税务总局关于

确认企业所得税收入若干问题的通知

国税函[2008]875号

一、除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。

（一）企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：

1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；

2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；

3.收入的金额能够可靠地计量；

4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

结论——

坚守了一条底线；

放弃了一部分调整。

三、收入计量的差异分析

（一）常规销售对收入的计量会计与税法没有差异；

（二）准则对分期收款销售方式的收入计量有重要变化，与税法存在新的差异。

1.会计制度规定“收入应按企业与购货方签订的合同或协议金额或双方接受的金额确定”，即计量采用名义金额，与税法一致。

2.新准则要求计量采用公允价值，规定“收入应按其已收或应收对价的公允价值来计量”。

但如果收入的名义金额与其公允价值（通常为现值）差额较小，可按名义金额计量；

如收入的名义金额与其公允价值差额较大，应按公允价值计量，与税法存在差异。

（三）差异分析：

实施条例第二十三条：

以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现；

例：

甲公司在2008年1月1日向乙公司售出大型设备一套，协议约定采用分期收款方式，从销售当年末起分5年分期收款，每年200（单位：

万元）,合计1000。

该大型设备成本700。

假定购货方在销售日如果愿意一次支付货款，只须付800（假定不考虑增值税）。

分析：

应收金额的公允价值可以认定为800，与名义金额1000差额较大，应采用公允价值计量。

其会计分录为：

2008年1月1日销售实现时：

借：

长期应收款1000

贷：

主营业务收入800

未实现融资收益200

主营业务成本700

库存商品700

每年年末收款时：

银行存款200（1000÷

5）

长期应收款200

未实现融资收益40（200÷

财务费用40

——假定按平均法摊销（准则规定采用实际利率法）。

纳税调整：

第一年：

多转收入调减600，多转成本调增560，净调减40；

冲销的财务费用40调减，净调减80。

第二年：

少计收入调增200，少转成本调减140，差额调增60；

冲销的财务费用40调减，净调增20。

第三、第四年同上。

四年累计调增80。

后四年累计调增所得为80，与第一年调减的所得80抵消，可见这是时间性差异（新准则称为暂时性差异）。

存在问题：

该项调整其实是对利息收入的调整，应作为扣除类调整项目。

对于乙公司，假定10年折旧，预计净残值为0，每年折旧100万，会计准则下：

固定资产800

未确认融资费用200

贷：

长期应付款1000

10年内每年折旧80万，5年内每年确认财务费用40万。

管理费用80

累计折旧80

未确认融资费用40

对折旧每年调减所得20万，累计调减200万；

对财务费用每年调增所得40，累计调增200万。

相互抵消，显然是暂时性差异。

本例如采用实际利率法进行摊销，实际利率经计算为7.93%。

财务费用和已收本金计算表

单位：

万元

日期

未收本金

①=上期①-上期③

财务费用

②=①×

7.93%

已收本金

③=④-②

收现总额

④

第一年年初

800

第一年年末

63.44

136.56

200

第二年年末

663.44

52.6108

147.3892

第三年年末

516.0508

40.9228

159.0772

第四年年末

356.9736

28.3080

171.6920

第五年年末

185.2816

14.7184

总额

1000

四、视同销售收入的差异分析

（一）会计处理

1.会计制度只对将自产产品用于利润分配的视同销售行为确认为收入实现，其他视同销售业务都只结转成本。

【例】华丰公司用一批自产产品向股东分红，该批产品的成本为100000元，市场价120000元，产品已经交付。

则华丰公司应作如下会计处理：

借:

利润分配（或应付股利）140400

贷:

主营业务收入120000

应交税金—销项税额20400

主营业务成本100000

库存商品100000

2.准则已经将以下视同销售的行为确认为收入核算：

①自产产品用于利润分配；

②企业以自产产品抵偿债务；

③企业以存货对外投资；

④企业以自产产品发放福利；

⑤企业以资产进行非货币性资产交换（公允价值计量的情况下）。

会计准则仍然不确认为收入的视同销售业务包括：

以自产产品用于捐赠、赞助、广告、样品。

（二）差异分析

国税发[2006]56号。

第二次修改后的新申报表中，将自产和委托加工产品用于九个方面。

“自产、委托加工产品视同销售的收入”：

填报用于在建工程、管理部门、非生产机构、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面的材料和自产、委托加工产品的价值金额。

第14行“处置非货币性资产视同销售的收入”：

填报将非货币性资产用于投资、分配、捐赠、抵偿债务等方面，按照税收规定应视同销售确认收入的金额。

实施条例第25条：

企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售。

国税函〔2008〕828号：

资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入。

五、销售折扣、销售折让和销售退回的差异分析

（一）销售折扣

包括商业折扣和现金折扣，税法已经认可，但不符合规定的除外。

现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。

商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。

差异分析：

国税函[2008]875号第一条第（五）项规定：

……销售商品涉及的现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

（二）销售折让和销售退回

1.会计处理

销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。

销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。

2.差异分析——税收政策有重大变化

国税发【2003】45号：

……企业年终申报纳税前发生的资产负债表日后事项，所涉及的应纳所得税调整，应作为会计报告年度的纳税调整；

企业年终申报纳税汇算清缴后发生的资产负债表日后事项，所涉及的应纳所得税调整，应作为本年度的纳税调整。

国税函【2008】875号第一条第（五）项规定：

……企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

六、特殊销售商品业务的会计处理

（一）采用预收款方式销售商品

销售商品采用预收款方式的，在发出商品时确认收入，预收的货款应确认为负债，通过“预收账款”科目核算。

税务处理：

对预收账款销售，税法也要求在发出商品时确认收入实现。

（二）代销商品

1.视同买断方式

视同买断方式，是指由委托方和受托方签订合同或协议，委托方按合同或协议价收取所代销商品的货款，实际售价由受托方自定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有的销售方式。

与会计处理方法一致。

2.支付手续费方式

支付手续费方式，是指委托方根据所代销的商品数量向受托方支付手续费的销售方式。

受托方收取的手续费属于劳务收入。

这种代销方式的特点是，受托方通常应按照委托方约定的价格销售，不得自行改变约定价格。

国税函[2008]875号第一条第

（二）项规定：

……销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。

由此可见，对委托代销问题，会计处理与企业所得税处理一致。

（三）附有销售退回条件的商品销售

附有销售退回条件的商品销售，是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式。

在这种方式下，企业根据以往的经验能够合理估计退货的可能性并确认与退货相关的负债的，通常应在发出商品时确认收入；

企业不能合理估计退货可能性的，通常在售出商品退货期满时确认收入。

会计处理与税法规定一致，但要审核销售协议，并查核退货可能性确认的合理性。

（四）售后回购

售后回购，是指销售商品的同时，销售方同意日后重新买回这批商品。

售后回购实质上是一种融资行为，会计不确认收入，通过“应付账款”或“待转库存商品差价”核算。

某房地产企业将开发的一栋商品房按5000万元的价格转让给某公司（成本价为4500万元），已办理产权转移手续，款项也已经收到。

但是与商品所有权相关的对商品的控制权和管理权没有转移。

双方商定3年后该房地产企业再按5600万元的价格回购（假定不考虑其他税金）。

房地产企业销售时:

银行存款5000万元

贷:

应付账款5000万元

准则改为“其他应付款”核算。

每年年末计提利息费用时:

（共做3年）

财务费用200万元

贷:

应付账款200万元

到期回购，支付货款时:

应付账款5600万元

银行存款5600万元

国税函[2008]875号：

采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。

有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。

（五）需要安装和检验的销售商品

销售商品需要安装和检验的，是指售出的商品需要经过安装、检验等过程的销售方式。

在这种销售方式下，在购买方接受商品以及安装和检验完毕前，不确认收入，待安装和检验完毕时确认收入。

如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。

会计