第71讲以摊余成本计量的金融资产的核算1Word格式文档下载.docx

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2题4分

计算题

1题8分

综合题

1题12分

1题10分

合计

21.5分

17.5分

16分

本章教材变化

1.按照新金融工具准则修改会计科目

2.新增“第六节　套期会计”

3.重述“第七节　出租人融资租赁产生的应收融资租赁款”

本章基本架构

本章架构

学习难度

重要性

第1节　以摊余成本计量的金融资产的核算

★★

★★★

第2节　以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的核算

第3节　长期股权投资的核算

第4节　企业合并与合营安排

第5节　投资性房地产的核算

第6节　套期会计

★

第7节　长期应收款和长期待摊费用的核算

第1节　以摊余成本计量的金融资产的核算

知识点框架及历年考情

本节知识点

年份/题型

考点

1.以摊余成本计量的金融资产的确认

2.以摊余成本计量的金融资产的计量

2013年/多选题

2014年/单选题

影响以摊余成本计量的金融资产摊余成本的因素；

摊余成本的计算

3.以摊余成本计量的金融资产的核算

2016年/单选题

债权投资—利息调整的计算

一、以摊余成本计量的金融资产的确认

金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以摊余成本计量的金融资产：

（1）企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标。

（2）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

【提示1】以摊余成本计量的金融资产可分为货币资金、贷款和应收款项、债权投资，本节不涉及货币资金、应收款项、贷款的核算。

【提示2】以摊余成本计量的金融资产可以重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，或者重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，反之亦然。

二、以摊余成本计量的金融资产的计量

（一）以摊余成本计量的金融资产的初始计量

1.账务处理

以摊余成本计量的金融资产应当按取得时的公允价值（不包含已到付息期但尚未领取的债券利息）和相关交易费用之和作为初始确认金额。

【提示1】取得时发生的交易费用计入初始确认金额。

【提示2】支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目（应收利息），不构成以摊余成本计量的金融资产的初始确认金额。

2.会计分录

借：

债权投资—成本（面值）

—应计利息（到期一次还本付息债券已确认的利息）

—利息调整（差额，或贷方）

应收利息（分期付息债券，支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）

贷：

银行存款等

【提示1】“债权投资—成本”科目只反映债券面值总额。

【提示2】“债权投资—利息调整”科目不仅包括取得时发生的相关的交易费用，还包括债券溢价、折价。

【教材例12-1】甲公司2×

13年1月3日购入乙公司2×

13年1月1日发行的5年期固定利率债券，该债券每年付息一次，最后一年偿还本金并付最后一次利息，票面年利率12%，债券面值1000元，甲公司按1050元（含交易费用）的溢价价格购入800张，票款以银行存款付讫。

甲公司在2×

13年1月3日购入该债券时应编制如下会计分录：

债权投资—成本　　　　　　　　　　　　　　800000

—利息调整　　　　　　　　　　　　40000

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　840000

【例题•单选题】2016年1月1日，甲公司购入乙公司2015年1月1日发行的面值为2000万元、期限为5年、票面年利率6%、每年12月31日计提利息、次年年初支付利息的债券，并将其划分为以摊余成本计量的金融资产，实际支付购买价款2038万元（包括债券利息120万元，交易税费20万元），购入债券时市场实际利率为7%。

甲公司2016年1月1日应确认甲公司以摊余成本计量的金融资产初始入账金额为（　　）万元。

A.2000

B.2038

C.1880

D.1918

【答案】D

【解析】该项以摊余成本计量的金融资产的初始入账金额=2038-120=1918（万元）。

（二）以摊余成本计量的金融资产的后续计量

以摊余成本计量的金融资产初始确认后，企业应以摊余成本进行后续计量。

持有期间应当按照账面余额（或摊余成本）和实际利率（或经信用调整的实际利率）计算确认利息收入，并计入投资收益。

【提示】实际利率应当在取得以摊余成本计量的金融资产时确定，在随后期间保持不变。

实际利率与票面利率差别很小的，也可按票面利率计算利息收入，并计入投资收益。

【提示1】实际利率

概念

实际利率，是指将金融资产或金融负债在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额（不考虑减值）或该金融负债摊余成本所使用的利率。

考虑的因素

在计算确定实际利率时，应当基于该金融工具在整个合同期内的合同现金流量：

①金融资产或金融负债所有合同条款（如提前还款、展期、看涨期权或其他类似期权等）的基础上估计预期现金流量；

②合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成部分的各项费用、交易费用及溢价或折价等；

③不应当考虑预期信用损失。

【提示2】经信用调整的实际利率

经信用调整的实际利率，是指将购入或源生的已发生信用减值的金融资产在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产摊余成本的利率。

在计算确定其经信用调整的实际利率时，应当基于该金融工具在整个合同期内的合同现金流量：

①金融资产的所有合同条款（例如提前还款、展期、看涨期权或其他类似期权等）；

②合同各方之间支付或收取的、属于经信用调整的实际利率组成部分的各项费用、交易费用及溢价或折价等；

③在初始预期信用损失的基础上估计预期现金流量。

【提示3】预期信用损失、信用损失

项目

预期信用损失

预期信用损失，是指以发生违约的风险为权重的金融工具信用损失的加权平均值。

信用损失

信用损失，是指企业根据合同应收的现金流量与预期能够收到的现金流量之间的差额的现值。

（注：

即使企业能够全额收回合同约定的金额，但如果收款时间晚于合同规定的时间，也会产生信用损失）

（1）以摊余成本计量的金融资产的摊余成本

以摊余成本计量的金融资产的摊余成本，是指以摊余成本计量的金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：

①扣除已偿还的本金；

②加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

③扣除累计计提的损失准备（仅适用于金融资产）。

【提示】实际利率法，是指计算金融资产或金融负债的摊余成本以及将利息收入或利息费用分摊计入各会计期间的方法。

【2013年改编•多选题】以摊余成本计量的金融资产的摊余成本是指以摊余成本计量的金融资产的初始确认金额经有关因素调整后的结果，这些调整因素包括（　　）。

A.扣除已偿还的本金

B.加上或减去采用实际利率法将该初始金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额

C.加上或减去以摊余成本计量的金融资产的面值乘以票面利率得到的应收利息

D.加上或减去以摊余成本计量的金融资产的摊余成本乘以实际利率得到的利息收入

E.扣除累计计提的损失准备

【答案】ABE

【解析】以摊余成本计量的金融资产的摊余成本，是指以摊余成本计量的金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：

（1）扣除已偿还的本金；

（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

（3）扣除累计计提的损失准备，选项A、B和E正确。

（2）以摊余成本计量的金融资产的利息收入

企业应当按照实际利率法确认利息收入。

一般情形

根据金融资产账面余额乘以实际利率计算确定利息收入

例外情形

①购入或源生的已发生信用减值的金融资产

企业应当自初始确认起，按照该金融资产的摊余成本和经信用调整的实际利率计算确定其利息收入

②购入或源生的未发生信用减值、但在后续期间成为已发生信用减值的金融资产

企业应当在（发生减值的）后续期间，按照该金融资产的摊余成本（即账面余额减已计提减值）和实际利率（初始确认时确定的实际利率，不因减值的发生而变化）计算确定其利息收入

【提示】企业按照上述规定对金融资产的摊余成本运用实际利率法计算利息收入的，若该金融工具在后续期间因其信用风险有所改善而不再存在信用减值，并且这一改善在客观上可与应用上述规定之后发生的某一事件相联系（如债务人的信用评级被上调），企业应当转按实际利率乘以该金融资产账面余额来计算确定利息收入。

【提示1】本期应计利息（分期付息到期还本债券，记入“应收利息”科目；

一次还本付息债券，记入“债权投资—应计利息”科目）

本期应计利息=面值总额×

票面利率

【提示2】本期利息收入（记入“投资收益”科目）

本期利息收入=本期期初账面余额（或摊余成本）×

实际利率（或经信用调整的实际利率）

①第一期的期初摊余成本就是以摊余成本计量的金融资产的初始确认金额，以后各期期初摊余成本=上期期末摊余成本

②期末摊余成本=本期期初摊余成本+本期期初账面余额（或摊余成本）×

实际利率（或经信用调整的实际利率）-本期应收的利息（分期付息债券面值×

票面利率，到期一次还本付息债券本期应收利息为0）-本期收到的本金-本期计提的损失准备

【提示3】

①若未发生预期信用损失或信用减值，摊余成本=账面价值=账面余额

②若发生预期信用损失，但未达到信用减值，摊余成本=账面价值=账面余额-计提的损失准备，同时利息收入以账面余额（不扣除损失准备）乘以实际利率确认

③若发生信用减值，摊余成本=账面价值=账面余额-计提的减值准备，同时利息收入以摊余成本（账面余额扣除损失准备）乘以实际利率确认

注：

就以摊余成本计量的金融资产而言，摊余成本即为其账面价值。

应收利息（分期付息债券，面值×

票面利率）

债权投资—应计利息（到期一次还本付息债券，面值×

投资收益（期初账面余额或摊余成本×

实际利率或经信用调整的实际利率）

债权投资—利息调整（差额，或借方）

【提示】编制该笔分录时，一般先确定“应收利息”或“债权投资—应计利息”金额，然后根据期初账面余额或摊余成本与实际利率（或经信用调整的实际利率）的乘积确定投资收益，最后，“债权投资—利息调整”根据借贷必相等的记账规则倒挤得出。

但是最后一期除外，因为存在小数点误差，最后一期首先确定“应收利息”或“债权投资—应计利息”的金额，然后确定“债权投资—利息调整”余额，最后根据借贷必相等的记账规则倒挤得出“投资收益”的金额。

【教材例12-2】接【例12-1】若甲公司投资乙公司债券发生的溢折价采用实际利率法进行摊销，并按年计算利息，则有关的计