第19章 财务报告.docx

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第19章财务报告

第十九章财务报告

第一节财务报告概述

第二节资产负债表

一、资产负债表的内容和格式

（一）资产负债表的概念

资产负债表是反映企业在某一特定日期财务状况的报表。

它反映企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现时义务和所有者对净资产的要求权。

（二）资产负债表项目的列示

资产和负债应当分别流动资产和非流动资产、流动负债和非流动负债列示。

二、资产负债表的编制

【例题1】下列各项中，应包括在资产负债表“存货”项目的有（）。

A．原材料B．委托加工材料成本

C.正在加工中的在产品成本D．发出商品

【答案】ABCD

第三节利润表

一、利润表的内容和格式

利润表，是反映企业在一定会计期间经营成果的报表。

二、利润表的编制

（一）“本期金额”栏反映各项目的本期实际发生数。

如果上年度利润表的项目名称和内容与本年度利润表不相一致，应对上年度利润表项目的名称和数字按本年度的规定进行调整，填入报表的“上期金额”栏。

（二）报表中各项目主要根据各损益类科目的发生额分析填列。

【例题2】某企业2008年发生的营业收入为1100万元，营业成本为600万元，销售费用为20万元，管理费用为50万元，财务费用为10万元，投资收益为40万元，资产减值损失为70万元（损失），公允价值变动损益为80万元（收益），营业外收入为25万元，营业外支出为15万元。

该企业2008年的营业利润为（）万元。

A．470B．430C．420D．490

【答案】A

【解析】营业利润=1100-600-20-50-10+40-70+80=470万元。

三、每股收益

企业应当在利润表中单独列示基本每股收益和稀释每股收益。

（一）基本每股收益

企业应当按照归属于普通股股东的当期净利润，除以发行在外普通股的加权平均数计算基本每股收益。

发行在外普通股加权平均数＝期初发行在外普通股股数＋当期新发行普通股股数×已发行时间÷报告期时间－当期回购普通股股数×已回购时间÷报告期时间

已发行时间、报告期时间和已回购时间一般按照天数计算；在不影响计算结果合理性的前提下，也可以采用简化的计算方法。

P356【例19-3】

【例题3】甲公司2007年实现的归属于普通股股东的净利润为5600万元。

该公司2007年1月1日发行在外的普通股为10000万股，6月30日定向增发1200万股普通股，9月30日自公开市场回购240万股拟用于高层管理人员股权激励。

该公司2007年基本每股收益为（  ）元。

（2007年考题）

A．0.50B．0.51C．0.53D．0.56

【答案】C

【解析】2007年基本每股收益＝5600/（10000+1200×6/12-240×3/12）=0.53元。

（二）稀释每股收益

【例题4】甲公司2008年归属于普通股股东的净利润为25500万元，期初发行在外普通股股数10000万股，年内普通股股数未发生变化。

2008年1月1日，公司按面值发行40000万元的三年期可转换公司债券，债券每张面值100元，票面固定年利率为2％，利息自发行之日起每年支付一次，即每年12月31日为付息日。

该批可转换公司债券自发行结束后12个月以后即可转换为公司股票，即转股期为发行12个月后至债券到期日止的期间。

转股价格为每股10元，即每100元债券可转换为10股面值为1元的普通股。

债券利息不符合资本化条件，直接计入当期损益，所得税税率为25％。

假设不考虑可转换公司债券在负债和权益成份的分拆，且债券票面利率等于实际利率。

甲公司2008年度稀释每股收益为（）元。

A．2.55B．0.134C．0.25D．1.86

【答案】D

【解析】2007年度基本每股收益＝25500÷10000＝2.55元，假设转换所增加的净利润＝40000×2％×（1—25％）＝600万元，假设转换所增加的普通股股数＝40000÷10=4000万股，增量股的每股收益＝600÷4000＝0.15元，增量股的每股收益小于基本每股收益，可转换公司债券具有稀释作用，稀释每股收益=（25500+600）÷（10000+4000）=1.86元。

【例题5】丙公司2008年初对外发行100万份认股权证,规定每份认股权证可按行权价格7元认购1股股票。

2008年度利润总额为250万元，净利润为200万元，发行在外普通股加权平均股数500万股，普通股当期平均市场价格为8元。

丙公司2008年稀释每股收益为（）元。

A．0.5B．0.39C．0.4D．0.49

【答案】B

【解析】调整增加的普通股股数=可以转换的普通股股数－按照当期普通股平均市场价格能够发行的股数＝100－100×7÷8＝12.5万股，稀释的每股收益＝200÷（500＋12.5）＝0.39元。

（三）重新计算

P358【例19-6】

第四节现金流量表

一、现金流量表的内容及结构

（一）现金流量表的概念

现金流量表，是反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表。

现金，是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款。

不能随时用于支付的存款不属于现金。

现金等价物，是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。

期限短，一般是指从购买日起三个月内到期。

现金等价物通常包括三个月内到期的债券投资等。

权益性投资变现的金额通常不确定，因而不属于现金等价物。

企业应当根据具体情况，确定现金等价物的范围，一经确定不得随意变更。

（二）现金流量的分类

现金流量，是指现金和现金等价物的流入和流出，可以分为三类，即经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量和筹资活动产生的现金流量。

1．经营活动产生的现金流量

经营活动，是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项，包括销售商品或提供劳务、购买商品或接受劳务、收到返还的税费、经营性租赁、支付工资、支付广告费用、交纳各项税款等。

2．投资活动产生的现金流量

投资活动，是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动，包括取得和收回投资、购建和处置固定资产、购买和处置无形资产等。

3．筹资活动产生的现金流量

筹资活动，是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动，包括发行股票或接受投入资本、分派现金股利、取得和偿还银行借款、发行和偿还公司债券等。

二、现金流量表的填列方法

第五节所有者权益变动表

第六节合并财务报表

一、合并财务报表概念

合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。

其中，母公司是指有一个或一个以上子公司的企业；子公司是指被母公司控制的企业。

合并财务报表至少应当包括下列组成部分：

（1）合并资产负债表；

（2）合并利润表；（3）合并现金流量表；（4）合并所有者权益（或股东权益，下同）变动表；（5）附注。

二、合并财务报表范围的确定

三、编制合并财务报表的程序

四、合并资产负债表、合并利润表和合并所有者权益变动表抵销分录的编制

（一）编制抵销分录的前期工作

1．对子公司的个别财务报表进行调整

2．将对子公司的长期股权投资调整为权益法

按照权益法调整对子公司的长期股权投资，在合并工作底稿中应编制的调整分录为：

对于应享有子公司当期实现净利润的份额，借记“长期股权投资”科目，贷记“投资收益”科目；按照应承担子公司当期发生的亏损份额，借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资”等科目。

对于当期收到子公司分派的现金股利或利润，应借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资”科目。

对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，按母公司应享有或应承担的份额，借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积”科目。

（二）抵销分录的编制

1．母公司对子公司股权投资项目与子公司所有者权益项目

借：

股本（子公司）

资本公积（子公司）

盈余公积（子公司）

未分配利润—年末（子公司）

商誉（借方差额）

贷：

长期股权投资（母公司）

少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东投资持股比例）

未分配利润—年初（合并当期为“营业外收入”）（贷方差额）

注：

同一控制下的企业合并，没有借贷方差额。

2．母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益等项目

借：

投资收益

少数股东损益

未分配利润—年初

贷：

本年利润分配—提取盈余公积

本年利润分配—应付股利

未分配利润—年末

应说明的是，“未分配利润”项目是通过抵销影响未分配利润的具体项目（如利润表中的项目）的抵销计算确定的。

本期合并财务报表中“未分配利润—年初”项目的金额应与上期合并财务报表中的“未分配利润—年末”项目的金额一致，因此，上期编制合并财务报表时涉及的影响未分配利润的具体项目，在本期编制合并财务报表时均应用“未分配利润—年初”项目代替。

如：

上期编制合并会计报表时的抵销分录为：

借记“应收账款--坏账准备”，贷记“资产减值损失”，在本期编制合并财务报表时，应借记“应收账款--坏账准备”，贷记“未分配利润—年初”。

3．内部债权与债务项目的抵销

（1）内部债权债务项目本身的抵销

在编制合并资产负债表时，需要进行抵销处理的内部债权债务项目主要包括：

（1）应收账款与应付账款；

（2）应收票据与应付票据；（3）预付账款与预收账款；（4）持有至到期投资（假定该项债券投资，持有方划归为持有至到期投资，也可能作为交易性金融资产等，原理相同）与应付债券；（5）应收股利与应付股利；（6）其他应收款与其他应付款。

抵销分录为：

借：

债务类项目

贷：

债权类项目

（2）内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销

企业集团内部母公司与子公司、子公司相互之间可能发生持有对方债券等内部交易。

编制合并财务报表时，应当在抵销内部发行的应付债券和持有至到期投资等内部债权债务的同时，将内部应付债券和持有至到期投资相关的利息费用与投资收益（利息收入）相互抵销。

应编制的抵销分录为：

借：

投资收益

贷：

财务费用

（3）内部应收账款计提坏账准备的抵销

在应收账款采用备抵法核算其坏账损失的情况下，某一会计期间坏账准备的数额是以当期应收账款为基础计提的。

在编制合并会计报表时，随着内部应收账款的抵销，与此相联系也需将内部应收账款计提的坏账准备抵销。

其抵销程序如下：

首先抵销坏账准备的期初数，抵销分录为：

借：

应收账款—坏账准备

贷：

未分配利润—年初

然后将本期计提（或冲回）的坏账准备数额抵销，抵销分录与计提（或冲回）分录借贷方向相反。

即：

借：

应收账款—坏账准备

贷：

资产减值损失

或：

借：

资产减值损失

贷：

应收账款--坏账准备

4．内部商品销售业务的抵销

借：

未分配利润—年初（年初存货中包含的未实现内部销售利润）

营业收入（本期内部商品销售产生的收入）

贷：

营业成本

存货（期末存货中未实现内部销售利润）

上述抵销分录的原理为：

本期发生的未实现内部销售收入与本期发生存货中未实现内部销售利润之差即为本期发生的未实现内部销售成本。

抵销分录中的“未分配利润—年初”和“存货”两项之差即为本期发生的存货中未实现内部销售利润。

针对考试，将上述抵销分录分为：

（1）将期初存货中未实现内部销售利润抵销

借：

未分配利润—年初（期初存货中未实现内部销售利润）

贷：

营业成本

（2）将本期内部商品销售收入抵销

借：

营业收入（本期内部商品销售产生的收入）

贷：

营业成本

（3）将期末存货中未实现内部销售利润抵销

借：

营业成本

贷：

存货（期末存货中未实现内部销售利润）

【例题6】大海公司和长江公司为同一母公司的子公司。

2007年长江公司出售库存商品给大海公司，售价（不含增值税）2000万元，成本1500万元。

至2007年12月31日，大海公司从长江公司购买的上述存货中尚有40％未出售给集团外部单位。

大海公司2007年从长江公司购入存货所剩余的部分，至2008年12月31日尚未出售给集团外部单位。

2008年长江公司出售库存商品给大海公司，售价（不含增值税）3000万元，成本2000万元。

大海公司2008年从长江公司购入的存货至2008年12月31日全部未出售给集团外部单位。

【答案】

（1）2007年抵销分录：

借：

营业收入2000

贷：

营业成本2000

借：

营业成本200

贷：

存货200

（2）2008年抵销分录：

借：

未分配利润—年初200

贷：

营业成本200

借：

营业成本200

贷：

存货200

借：

营业收入3000

贷：

营业成本3000

借：

营业成本1000

贷：

存货1000

5．内部固定资产交易的处理

一方的商品，另一方购入后作为固定资产

未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销

①将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销

借：

未分配利润—年初

贷：

固定资产—原价（期初固定资产原价中未实现内部销售利润）

②将期初累计多提折旧抵销

借：

固定资产—累计折旧（期初累计多提折旧）

贷：

未分配利润—年初

③将本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润抵销

借：

营业收入（本期内部固定资产交易产生的收入）

贷：

营业成本（本期内部固定资交易产生的销售成本）

固定资产—原价（本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润）

④将本期多提折旧抵销

借：

固定资产—累计折旧（本期多提折旧）

贷：

管理费用

（2）发生变卖或报废情况下的内部交易固定资产--原价的抵销

将上述抵销分录中的“固定资产--原价”项目和“固定资产--累计折旧”项目用“营业外收入”项目或“营业外支出”项目代替。

①将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销

借：

未分配利润—年初

贷：

营业外收入（期初固定资产原价中未实现内部销售利润）

②将期初累计多提折旧抵销

借：

营业外收入（期初累计多提折旧）

贷：

未分配利润—年初

③将本期多提折旧抵销

借：

营业外收入（本期多提折旧）

贷：

管理费用

内部无形资产交易的抵销与内部固定资产交易的处理相同。

【例题7】荣华股份有限公司（以下简称荣华公司）2006年1月1日与另一投资者共同组建昌盛有限责任公司（以下简称昌盛公司）。

荣华公司拥有昌盛公司75％的股份，从2006年开始将昌盛公司纳入合并范围编制合并会计报表。

（1）荣华公司2006年6月15日从昌盛公司购进不需安装的设备一台，用于公司行政管理，设备价款192万元（含增值税）以银行存款支付，增值税税率为17%。

于7月20日投入使用。

该设备系昌盛公司生产，其生产成本为144万元。

荣华公司对该设备采用直线法计提折旧，预计使用年限为4年，预计净残值为零。

（2）荣华公司2008年8月15日变卖该设备，收到变卖价款160万元，款项已收存银行。

变卖该设备时支付清理费用3万元，支付营业税8万元。

要求：

（1）代荣华公司编制2006年度该设备相关的合并抵销分录。

（2）代荣华公司编制2007年度该设备相关的合并抵销分录。

（3）代荣华公司编制2008年度该设备相关的合并抵销分录。

（答案中的金额以万元为单位）

（1）2006年度该设备相关的合并抵销分录

借：

营业收入164.10

贷：

营业成本144

固定资产--原价20.10

（164.10－144）

借：

固定资产--累计折旧2.5l

贷：

管理费用2.5l

（20.10÷4×6/12）

（2）2007年度该设备相关的合并抵销分录

借：

未分配利润—年初20.10

贷：

固定资产--原价20.10

借：

固定资产--累计折旧2.51

贷：

未分配利润—年初2.5l

借：

固定资产--累计折旧5.03

贷：

管理费用5.03

（20.10÷4×12/12）

（3）2008年度该设备相关的抵销分录

借：

未分配利润—年初20.10

贷：

营业外收入20.10

借：

营业外收入7.54

贷：

未分配利润—年初7.54

（2.51＋5.03）

借：

营业外收入3.35

贷：

管理费用3.35

（20.10÷4×8/12）

【例题8】甲上市公司为扩大生产经营规模，实现生产经营的互补，2007年1月合并了乙公司。

甲公司与乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17％。

除特别注明外，产品销售价格均为不含增值税的公允价值。

有关情况如下：

（1）2007年1月1日，甲公司通过发行2000万股普通股（每股面值1元，市价为4.2元）取得了乙公司80％的股权，并于当日开始对乙公司的生产经营决策实施控制。

①合并前，甲、乙公司之间不存在任何关联方关系。

②2007年1月1日，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，可辨认净资产公允价值及账面价值的总额均为9000万元（见乙公司所有者权益简表）。

③乙公司2007年实现净利润900万元，除实现净利润外，未发生其他影响所有者权益变动的交易或事项，当年度也未向投资者分配利润。

2007年12月31日所有者权益总额为9900万元（见乙公司所有者权益简表）。

乙公司所有者权益简表

项目

金额（2007年1月1日）

金额（2007年12月31日）

实收资本

4000

4000

资本公积

2000

2000

盈余公积

1000

1090

未分配利润

2000

2810

合计

9000

9900

（2）2007年甲、乙公司发生的内部交易或事项如下：

①2月15日，甲公司以每件4万元的价格自乙公司购入200件A商品，款项于6月30日支付。

乙公司A商品的成本为每件2.8万元。

至2007年12月31日，该批商品已售出80％，销售价格为每件4.3万元。

②4月26日，乙公司以面值公开发行一次还本付息的企业债券，甲公司购入600万元，取得后作为持有至到期投资核算（假定甲公司及乙公司均未发生与该债券相关的交易费用）。

因实际利率与票面利率相差较小，甲公司采用票面利率计算确认2007年利息收入23万元，计入持有至到期投资账面价值。

乙公司将与该债券相关的利息支出计入财务费用，其中与甲公司所持有部分相对应的金额为23万元。

③6月29日，甲公司出售一件产品给乙公司作为管理用固定资产使用。

该产品在甲公司的成本为600万元，销售给乙公司的售价为720万元。

乙公司取得该固定资产后，预计使用年限为10年，按照年限平均法计提折旧，预计净残值为0。

假定税法规定的折旧年限，折旧方法及净残值与会计规定相同。

至2007年12月31日，乙公司尚未支付该购入设备款。

甲公司对该项应收账款计提坏账准备36万元。

④1月1日，甲公司与乙公司签订协议，自当日起有偿使用乙公司的某块场地，使用期1年，使用费为60万元，款项于当日支付，乙公司不提供任何后续服务。

甲公司将该使用费作为管理费用核算。

乙公司将该使用费收入全部作为其他业务收入。

⑤甲公司于2007年12月26日与乙公司签订商品购销合同，并于当日支付合同预付款180万元。

至2007年12月31日，乙公司尚未供货。

（3）其他有关资料：

①不考虑甲公司发行股票过程中的交易费用。

②甲、乙公司均按照净利润的10％提取法定盈余公积。

③本题中涉及的有关资产均未出现减值迹象。

④本题中甲公司及乙公司均采用资产负债表债务法核算所得税费用，编制合并财务报表时，对于与抵销的内部交易相关的递延所得税，不要求进行调整。

要求：

（1）判断上述企业合并的类型（同一控制下企业合并或非同一控制下企业合并），并说明原因。

（2）确定甲公司对乙公司长期股权投资的初始投资成本，并编制确认长期股权投资的会计分录。

（3）确定甲公司对乙公司长期股权投资在2007年12月31日的账面价值。

（4）编制甲公司2007年12月31日合并乙公司财务报表时对长期股权投资的调整分录。

（5）编制甲公司2007年12月31日合并乙公司财务报表的抵销分录。

（不要求编制与合并现金流量表相关的抵销分录）。

（答案中的金额单位用万元表示）（2007年考题）

【答案】

（1）①该合并为非同一控制下企业合并。

②原因：

因甲公司与乙公司在合并前不存在任何关联方关系，该项合并中不存在合并前对参与合并各方均实施最终控制的一方或相同的多方。

（2）①长期股权投资的成本=2000×4.2=8400（万元）。

②会计分录为：

借：

长期股权投资     8400

贷：

股本              2000

 资本公积――股本溢价  6400

（3）甲对乙的长期股权投资采用成本法核算，2007年年末长期股权投资的账面价值仍为8400万元。

（4）调整分录

借：

长期股权投资 720（900×80%）

    贷：

投资收益   720

（5）合并财务报表抵销分录：

①抵销长期股权投资与乙公司所有者权益：

借：

实收资本      4000

    资本公积      2000

    盈余公积      1090

    未分配利润    2810

    商誉       1200   

  贷：

长期股权投资      9120 （8400+720）

      少数股东权益     1980（9900×20%）

②抵销投资收益

借：

投资收益    720

    少数股东损益    180

    未分配利润--年初   2000

    贷：

本年利润分配--提取盈余公积   90

        未分配利润—年末2810

③内部购入A商品抵销分录：

借：

营业收入 800

    贷：

营业成本  800

借：

营业成本48

贷：

存货      48（240×20%）

④与内部债权投资相关的抵销分录：

借：

应付债券 623

   贷：

持有至到期投资  623

借：

投资收益 23

    贷：

财务费用  23

⑤与内部交易固定资产相关的抵销分录为：

借：

营业收入    720

贷：

营业成本       600

     固定资产        120

借：

固定资产   6

贷：

管理费用    6

借：

应付账款842.4 （720×1.17）

贷：

应收账款       842.4

借：

应收账款 36

贷：

资产减值损失   36

⑥与内部使用无形资产相关的抵销分录：

借：

营业收入 60

贷：

管理费用   60

⑦内部预收、预付款抵销

借：

预收款项        180

   贷：

预付款项  180

第七节附注