肖宏伟对当前房地产企业所得税执行问题分析及给纳税人的提示1.docx

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肖宏伟对当前房地产企业所得税执行问题分析及给纳税人的提示1

肖宏伟对各地理解和执行房地产（2009）31号文的差异问题分析和给纳税人的提示

房地产企业税收问题是让许多纳税人和税务征管人员感到困惑的地方，也是目前国内税企争议较多的行业问题。

新31号文发布一年多，对于房地产所得税的研究和解读已经铺天盖地，很多精英对其条款已经乱熟于胸。

视野论坛有以云中飞，cia40416矫健,hexuanhyc1,zhangchunl,jhxlb,彩花大盗为代表的财税精英，对房地产政策分析得淋漓尽致。

本人虽负责本地房地产所得税政策解释、问题解答、争议处理等工作多年，自认为没有他们理解深透，再解释具体条款已经多余。

这几天与各省所得税处同仁一起学习和讨论了房地产业所得税各项政策文件的出台背景和执行问题的意见和建议，天行健感受很多，综合各省市房地产业所得税征管情况，总结了目前房地产业所得税实际操作中的理解和执行争议问题由来和发展趋势，顺便给纳税人一些提示，供大家参考。

以下只是个人观点，不代表任何组织和个人。

欢迎大家提出意见，参与讨论。

新31号文件各省市理解和执行不一致主要是因为：

1；文件出台前正值房地产处于假摔的困难时期，政策制定充分考虑到振兴房地产业，活跃房地产市场的重要性。

也考虑了地方政府对房地产业财政贡献的依赖。

政策相对宽松。

没想到，房地产价格逆市大涨，各地只能利用文件的漏洞或不严密或与其它法规如征管法不一致条款进行有利于地方、有利于征管的解释，由此造成各地执行的差异。

2；31号文件大多考虑了北京、上海、广州、深圳等一线城市房地产行业发展和经营现状，一线城市对这个文件没有太多意见。

但中小城市执行起来有困难，有些条款只能变通或进行不同解释。

差异一；房开企业完工时间选择的争议

新31号文第三条确定了视为已经完工的三个条件。

但2010年5月12日总局又发布《关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知》国税函[2010]201号

实际操作中，房地产企业和基层主管税务机关就什么时间为“开发产品开始投入使用”而争议，存在开发的商品房其中有一户未卖出，就不认定为已经完工的现象。

提示：

此争议产生与地方政策和税企业关系处理有一定关系，主要针对一线城市房价过高上涨过快而出台的，目的是促使一二线开发商尽早完工清算，税款及早入库。

三四线的房地产纳税人可以与税局协商，争取有利的完工时间是的可能的。

差异二：

房地产企业是否可以进行核定征收？

新31号文第四条企业出现《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条规定的情形，税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收管理，并逐步规范，同时按《中华人民共和国税收征收管理法》等税收法律、行政法规的规定进行处理，但不得事先确定企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。

征管法规定房地产企业可以核定征收。

31号文规定不得事先确定所得税的核定征收方式。

是否可以理解为税务机关可以事后核定征收？

大多三四线城市税务机关事实上采取事后核定的方式，对纳税人进行事实上的核定征收。

有的省市采取核定与查收征收相结合的方式，即：

日常预缴时，按计税毛利率为应税所得率，直接计算出应税所得额，不扣除任何税费，按适用税率计算所得税额。

年末汇算清缴时，如房开企业申报应纳税所得额大于按计税毛利率计算出的所得额，本年所得税按企业申报额计税。

如申报额小于按计税毛利率计算出的所得额时，本年所得税以预缴额为准。

企业如申报额小，且不同意按计税毛利率标准征收所得税，税务局将对其立案进行稽查，以稽查结论作为征税依据。

有几个企业能不被查出问题？

在这种情况下，大多企业选择同意税务机关的做法，事后核定，税企关系由此和谐。

为什么三四线城市税务机关乐于核定呢？

原因一，目前房地产业财务部门集中了全国财税界的精英，而地级市以下对房地产行业财务税收精通的人太少，大多一知半解，房地产业务水平相差太大。

原因二，房地产商能量太大，基层税务机关很难处理好与房地产企业关系的尺度。

税务干部因房地产企业牵连而受到处理的常有耳闻。

鉴于目前税务局稽查水平问题，能够精通房地产企业财务和税收政策的稽查员太少，查帐征收对税务机关是很大的考验，执法风险非常大。

欠发达税务机关也乐于对房地产企业进行简单化处理，如事实上的核定征收等等。

提示：

纳税人可以主动选择事后核定征收的方式，避免查帐征收带来的补税罚款风险。

充分利用核定征收为征纳双方带来的好处，规避涉税风险。

差异三：

开发商企业代有关部门、单位和企业收取的各种费用征税争议。

新31号文规定，代收费用，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。

税务机关认定标准大多是看发票，企业向业主开发票，就一律认定为销售收入。

提示：

房开企业对策一与收费部门谈判，由收费部门向业主开具发票；对策二文件只是规定“由企业开具发票”，那么房开企业开具收款收据，不开税务机关的发票试试，有企业因此而没有缴税。

对策三查帐征收，来五去五，所得税不损失，但营业税要交。

如是核定征收，代收费营业税、所得税都要交。

差异四：

第六条企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现争议

预收收入在企业财务制度上一直做预收帐款处理，与31号文件规定不一致。

对此一些省份内部解释是“未完工产品取得收入不作为本期销售收入，按会计制度要求处理。

”没有正式文件，内部掌握。

主要是为了方便预征税款，业务招待费、广告费、业务宣传费也不允许在预收环节扣除。

此规定导致部分税款前置，为事后核定征收做准备，对房地产商来说是税收的时间性差异。

提示：

房地产企业要与征收机关沟通好，对此有明确的约定，免得在纳税时间上产生争议，还要避免征管部门与稽查部门认定上产生争议。

差异五；视同销售产品价格确认争议

31号文规定了视同收入价格的方法和顺序为

（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；

（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；

（三）按开发产品的成本利润率确定。

开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。

提示：

房开企业与税务机关确定视同销售价格时应按（三）、

（二）

（一）的顺序，因为

（一）

（二）两项每个检查人员参照物不同，结果都会不一样，只有成本利润率税企双方、稽查员之间认定结果可以几无争议，这样可以避免不同年度，不同稽查层次和稽查人员对视同销售价格确认不同导致补税风险。

差异六：

开发企业销售未完工开发产品的计税毛利率差异。

计税毛利率在各省之间，省内各市之间，国地税之间都有不一致的情况，规定是省会不得低于15％，地级市不得低于10%。

争议在于是否允许扣除当期营业税及与预收收入相关的税费。

有的省市允许扣税费，计税毛利率按最低执行；

有的省市不允许扣税费，计税毛利率按最低执行；

有的省市允许扣税费，计税毛利率按最低加上5%--10%执行；

提示：

此税收政策应按照当地税务机关规定办，不同计税毛利率，开发商总的税负大致相当，只是时间性差异。

为这个问题与税务机关争执不可取。

差异七；第九条：

企业开发产品完工后，在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告在实际操作中的差异。

目前有的地区税务局要求企业完工年度提供税务师事务所的汇算清缴鉴证报告；而且房开企业每年汇算申报都要提供税务师事务所的报告。

有的地区税务局要求企业完工年度提供税务师事务所的鉴证报告，以后年度不要求税务师事务所出具报告。

有的地区税务局不要求企业提供税务师事务所的鉴证报告，不管是否完工。

同一地区国地税之间要求也有不一样的情况。

提示：

1；企业应按主管税务机关的要求处理，一般要有文件依据，至少要有书面或文字的依据支持。

2；税务师事务所的报告在税务稽查过程中只做参考，不作为证据或认定依据。

在一些税务稽查和审理人员眼中，税务师事务所报告只是废纸一堆。

事务所报告有正反两方面的作用，如代价不大，取得一份关于完工产品成本分摊的报告还是必要的。

一是可以给主管税务机关按照企业要求征收税款以借口（因为成本分摊总要有个认定标准，税务局可能没有时间或能力拿出来有说服力的认定报告，这时这个报告就是台阶）。

二是有补税时可请税务师事务所人员出面沟通，他们是专业人员。

反面的作用是如遇到真正的税务高手或自已为是的高手，他们会对事务所的报告进行论证，PK的结果，往往是高手胜出，以企业补税收场。

企业只有用沟通方法缓解矛盾。

对企业而言，税务师事务所，可以利用，不能迷信。

如无必要，在稽查人员未要求查看的情况下，不在主动出示税务师事务所的鉴证报告。

差异八；各地区对“企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除”的差异。

这条规定出台的背景是房地产低迷时期，这是一个对房开企业扶持的政策。

随着房价再次高企，房价高的地区一般允许扣除；三四线城市一般不允许扣除；同一地区国地税也有不同。

原因一是地计税毛利率在地级市以下在10%左右，如再扣除营业税、土地增值税、期间费用，那么税局对预收收入很难收到所得税，不能达到尽快实现税收的目的。

原因二是文件不严密，地方想要征税，就对文中“当期”进行另一种解释，“当期”是指会计核算销售收入对应的会计期间。

因此企业只有在产品完工，正式结算销售收入后，才能扣除。

提示：

还是要遵从地方主管税务机关的要求。

好在只是时间性差异，企业总的税负没有变化。

但税收提前实现，影响了企业资金的占用而已。

差异九；可售面积的认定差异。

提示：

一般税务机关从税收管理方面没有对可售面积制定标准，因此企业应坚持可售面积最小化原则，确定可售面积，并请第三方（如管理部门、中介等）认可。

税务机关如不提出异议就通过了。

差异十；关于企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除的差异。

地王也出现了被收回的现象，以后土地被收回可能是常态。

该条款可以理解为：

无偿收回企业有损失，如何扣除？

单独的土地使用权可认定为无形资产，目前对无形资产损失是否需要审批存在争议。

源于《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）和《国家税务总局关于印发的〈企业资产损失税前扣除管理办法〉通知》（国税发〔2009〕88号），对除无形资产外的资产大都规定了是否需要审批扣除的情形。

无形资产未明确。

于是出现以下四种解释：

1；有的税务机关对此解释是不用审批，损失可自行扣除。

2；有的税务机关对此解释是不用审批，损失属与生产经营无关，不允许扣除。

3；有的税务机关对此解释是需要审批，损失可审批同意后在损失的年度进行扣除。

4；有的税务机关对此解释是需要审批，但政府收回土地造成的损失不同意扣除。

提示：

主管税务机关对此有绝对话语权。

企业只有按照主管税务机关的解释去做。

沟通显得犹为重要。

差异十一：

“动迁还平”的视同收入价格、应扣除成本、拆迁补偿费的认定差异

由于动迁还平所得税方面的政策一直不甚明确，有的政策争议也很大。

实际操作中，企业将开发产品用于原住户“动迁还平”（也称产权调换）行为涉及三项业务，各地做法也不尽一致：

一是视同销售收入问题。

将开发产品还原面积时，

有的地区视同销售，其收入按《城市房屋拆迁产权调换安置协议书》金额确定；

有的地区视同销售，其收入参照营业税计税依据确定；

有的地区视同销售，其收入按成本加利润（不低于15%）计算；

有的地区不视同收入。

二是成本扣除问题。

有的地区还平时视同销售，其对应的成本可以扣除。

有的地区还平时不视同销售，其对应的成本不允许扣除。

有的地区还平时不视同销售，但其对应的成本可以扣除。

三是还平所用的开发产品，是否可以比照拆迁补偿费扣除问题。

有的地区可以比照拆迁补偿费扣除；

有的地区不再允许比照拆迁补偿费扣除。

提示：

此差异地方主管税务机关拥有绝对话语权。

开发企业可以合理性原则进行沟通，据理力争。

最理想的结果是视同销售收入按成本价计算；成本可以扣除；然后还平产品所对应的成本再比照拆迁补偿费扣除一次。

这样的结果与现金补偿的税务处理结果是一样的。

企业不损失，税务机关也容易接受。

差异十二：

对新31号文第三十三条关于几项预提（应付）费用扣除理解上的差异。

第三十三条企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。

利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。

有的地区对地下停车场作为成本对象而不做为公共设施处理。

提示：

地下停车场如要销售，应以长期租赁的方式，与业主签订长期租赁合同，开具租赁业发票，对开发商有利一些。

差异十三：

新31号文第三十五条给开发商选择结算计税成本依据的余地。

“开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。

凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整”。

由于31号文规定了开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定，有的税务机关规定了未按规定结算计税成本，就按收入的85%计算成本（15%是成本利润率）“如参照：

辽宁省地方税务局转发国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（辽地税发〔2009〕51号）”。

提示：

开发企业可以在完工年度选择“按规定结算计税成本”，还是“不按规定结算计税成本”，看哪个税收成本小一些。

也就是核定倾向性选择。

对于房地产开发企业：

天行健建议：

当前开发企业最重要的不是如何通过筹划少缴税，而是充分理解和应用税收政策，尽可能不多缴税；

天行健建议：

经常与地市一级的税务机关业务部门沟通，对于企业涉税事项处理可取得事半功倍的效果。

现行体制下，地市一级税务机关业务部门往往是决定基层税企业争议的裁定人，也是具体政策的制定和上级政策的解释人。

天行健建议：

一定要与税务机关保持畅通的沟通渠道，目前中国税企争议绝大部分是要靠沟通解决。

而税企具体经办人员往往决定涉税事项的成败，房地产税收政策复杂多变，基层税务人员的自由裁量权太大，政策往往掌握在最基层税务人员手中。

企业与税务部门保持正常、有效的沟通渠道至关重要。

新31号文件出台后，随着对文件执行和理解的不断深入，税企之间都在挖掘对自己有利的条款和解释，一些地区相继出台有利于本地税收征管和支持地方经济的解释和政策，总结了一些心得，奉献给关注房地产税收的朋友们。

祝朋友们中秋节快乐！

2010年9月22日于扬州税院