注册会计师税法记忆笔记.docx

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注册会计师税法记忆笔记

第二章　增值税法

一、征税范围

（一）一般规定

1.销售或进口的货物（有形动产）

2.提供的加工、修理修配劳务（应税劳务与非应税劳务划分）

（二）特殊规定

1.特殊项目：

2.特殊行为：

（1）视同销售货物行为

（2）混合销售行为

（3）兼营非增值税应税劳务行为

（一）一般规定

　　1.销售或进口的货物（有形动产）

　　2.提供的加工、修理修配劳务（应税劳务与非应税劳务划分）

　　加工是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务；修理修配是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。

（二）特殊规定

　　1.特殊项目：

（1）货物期货，应当征收增值税，在期货的实物交割环节纳税。

　　交割时采取由期货交易所开具发票的，以期货交易所为纳税人；交割时采取由供货的会员单位直接将发票开给购货会员单位的，以供货会员单位为纳税人。

（2）银行销售金银的业务，应当征收增值税。

　　（3）典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品的业务，均应征收增值税。

　　（4）集邮商品的生产，以及邮政部门以外的其他单位和个人销售的，均征收增值税。

　　（5）邮政部门发行报刊，征收营业税；其他单位和个人发行报刊，征收增值税。

　　（6）电力公司向发电企业收取的过网费，应当征收增值税，不征收营业税。

　　（7）融资租赁业务

　　融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税。

　　（8）转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。

　　（9）对从事热力、电力、燃气、自来水等公用事业的增值税纳税人收取的一次性费用，凡与货物的销售数量有直接关系的，征收增值税；凡与货物的销售数量无直接关系的，不征收增值税。

　　（10）纳税人代有关行政管理部门收取的费用，凡同时符合条件的，不属于价外费用，不征收增值税。

　　（11）纳税人销售货物的同时代办保险而向购买方收取的保险费，以及从事汽车销售的纳税人向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、牌照费，不作为价外费用征收增值税。

　　（12）纳税人销售软件产品并随同销售一并收取的软件安装费、维护费、培训费等收入，应按照增值税混合销售的有关规定征收增值税，并可享受软件产品增值税即征即退政策。

　　对软件产品交付使用后，按期或按次收取的维护、技术服务费、培训费等不征收增值税。

　　纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的不征收增值税。

　　（13）印刷企业接受出版单位委托，自行购买纸张，印刷有统一刊号（CN）以及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志，按货物销售征收增值税。

　　（14）对增值税纳税人收取的会员费收入不征收增值税。

　　（15）各燃油电厂从政府财政专户取得的发电补贴不属于增值税规定的价外费用，不计入应税销售额，不征收增值税。

　　（16）纳税人提供的矿产资源开采、挖掘、切割、破碎、分拣、洗选等劳务，属于增值税应税劳务，应当缴纳增值税。

　　（17）纳税人转让土地使用权或者销售不动产的同时一并销售的附着于土地或者不动产上的固定资产中，凡属于增值税应税货物的，缴纳增值税；凡属于不动产的，按照“销售不动产”税目计算缴纳营业税。

　　（18）纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。

　　（19）纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的不征收增值税；对经过国家版权局注册登记，纳税人在销售时一并转让著作权、所有权的，不征收增值税。

　　（20）供电企业利用自身输变电设备对并入电网的企业自备电厂生产的电力产品进行电压调节，属于提供加工劳务，应当征收增值税，不征收营业税。

2.特殊行为——视同销售货物行为（掌握）

（1）将货物交付他人代销——代销中的委托方：

（2）销售代销货物——代销中的受托方：

（4）将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目。

（5）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费。

（6）将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者。

（7）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者。

（8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送其他单位或者个人。

税率与征收率的确定

按纳税人划分

税率或征收率

适用范围

一般纳税人

基本税率为17%

销售或进口货物、提供应税劳务

低税率为13%

销售或进口税法列举的五类货物

零税率

纳税人出口货物

4%或6%的征收率

一般纳税人采用简易办法征税适用

小规模纳税人

征收率

2009年1月1日以后一律为3%

需要注意的是：

（一）一般纳税人：

17%基本税率，适用于绝大部分销售或进口的货物；一般纳税人提供的应税劳务，一律适用17%。

（二）适用13%低税率的列举货物是：

　　1.粮食、食用植物油（包括橄榄油）、鲜奶（灭菌乳为13%；调制乳为17%）；

　　2.自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；

　　3.图书、报纸、杂志；

　　4.饲料、化肥、农药、农机、农膜；

　　5.国务院及其有关部门规定的其他货物。

（1）（初级）农产品。

（2）音像制品。

　　（3）电子出版物。

　　（4）二甲醚。

　　【提示】资源税应税矿产品的增值税税率大部分为17%,只有天然气为13%。

（三）征收率其他情况

　　1.小规模纳税人：

3%、2%

小规模纳税人（除其他个人外）

销售自己使用过的固定资产

减按2%征收率征收增值税

增值税＝售价÷（1＋3%）×2%

销售自己使用过的除固定资产以外的物品

按3%的征收率征收增值税

增值税＝售价÷（1＋3%）×3%

2.一般纳税人采用简易办法征收增值税：

　　征收率为4%、6%

（1）一般纳税人销售自己使用过的物品，按下列政策执行

纳税人

销售情形

税务处理

计税公式

一般纳税人

2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产（未抵扣进项税额）

按简易办法：

依4%征收率减半征收增值税

增值税＝售价÷（1＋4%）×4%÷2

销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产

按正常销售货物适用税率征收增值税

　　【提示1】该固定资产的进项税额在购进当期已抵扣

　　【提示2】对已使用过的固定资产无法确定销售额的，以固定资产净值为销售额

增值税＝售价÷（1＋17%）×17%

销售自己使用过的除固定资产以外的物品

　销售额：

是纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用（即价外收入，如违约金、滞纳金、赔偿金、延期付款利息、包装费、包装物租金、运输装卸费等）。

　　1.销售额＝价款＋价外收入

　　【特别提示】价外收入视为含增值税的收入，必须换算为不含税收入再并入销售额。

　　2.销售额中不包括：

（1）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；

（2）同时符合以下条件的代垫运费：

①承运者的运费发票开具给购货方的；②纳税人将该项发票转交给购货方的。

　　（3）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：

　　①由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；

　　②收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；

　　③所收款项全额上缴财政。

　　（4）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。

（二）特殊销售方式下销售额的确定，也是必须全面掌握的内容，主要有：

　　1.折扣折让方式销售：

三种折扣折让

税务处理

说明

折扣销售（商业折扣）

可以从销售额中扣减（同一张发票上分别注明）

①目的：

促销

②实物折扣：

按视同销售中“无偿赠送”处理，实物款额不能从原销售额中减除

销售折扣（现金折扣）

折扣额不得从销售额中减除

目的：

发生在销货之后，属于一种融资行为

销售折让

折让额可以从销售额中减除

目的：

保商业信誉，对已售产品出现品种、质量问题而给予购买方的补偿

　5.包装物押金处理：

（1）销售货物收取的包装物押金，如果单独记账核算，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征税。

纳税人为销售货物出租出借包装物而收取的押金，无论包装物周转使用期限长短，超过一年（含一年）以上仍不退还的均并入销售额征税。

（2）因逾期（1年为限）未收回包装物不再退还的押金，应并入销售额征税。

征税时注意两点：

一是逾期包装物押金为含税收入，需换算成不含税价再并入销售额；二是征税税率为所包装货物适用税率。

　　（3）酒类产品：

啤酒、黄酒按是否逾期处理，啤酒、黄酒以外的其他酒类产品收取的押金，无论是否逾期一律并入销售额征税。

6.一般纳税人销售已使用过的固定资产的税务处理：

销售情形

税务处理

计税公式

（1）2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产（未抵扣进项税额）

按简易办法：

依4%征收率减半征收增值税

增值税＝售价÷（1＋4%）×4%÷2

（2）销售自己使用过的2009年以后购进或者自制的固定资产

按正常销售货物适用税率征收增值税

【提示】该固定资产的进项税额在购进当期已抵扣

增值税＝售价÷（1＋17%）×17%

（3）销售自己使用过的除固定资产以外的物品

（4）发生固定资产视同销售行为

对已使用过的固定资产无法确定销售额的，以固定资产净值为销售额

增值税＝净值×17%

（三）视同销售货物行为销售额的确定，必须遵从下列顺序：

（1）按纳税人最近时期同类货物平均售价；

（2）按其他纳税人最近时期同类货物平均售价；

　　（3）按组成计税价格。

　　组价的特殊使用——有售价，但也要核定价格或组价

1.购进免税农产品的计算扣税：

（1）基本规定

项目

内容

税法规定

购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税

计算公式

一般情况：

进项税额＝买价×13%

特殊情况：

烟叶收购金额＝收购价款×（1＋10%），10%为价外补贴；

应纳烟叶税税额＝收购金额×20%

烟叶进项税额＝（收购金额＋烟叶税）×13%

　2.运输费用的计算扣税。

项目

内容

税法规定

一般纳税人外购货物和销售货物所支付的运输费用，准予按运费结算单据所列运费和7%的扣除率计算进项税额抵扣

计算公式

进项税额＝运费金额（即运输费用＋建设基金）×7%

注意：

（1）购买或销售免税货物（购进免税农产品除外）所发生的运输费用，也不得计算进项税额抵扣。

　　【提示】一般纳税人外购固定资产支付的运输费，伴随着消费型增值税的实施，也可以按7%计算抵扣进项税额。

（2）准予计算进项税额抵扣的货物运费金额是指在运输单位开具的运费结算单据上注明的运费和建设基金。

　　（3）增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的公路内河货物运输业统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

　　（4）一般纳税人在生产经营过程中所支付的运输费用，允许计算抵扣进项税额。

　　（5）一般纳税人取得的国际货物运输代理业发票和国际货物运输发票、不得计算抵扣进项税额。

　　（6）增值税一般纳税人购进或销售货物，取得的作为增值税扣税凭证的货运发票，必须是通过货运发票税控系统开具的新版货运发票。

（二）不得从销项税额中抵扣的进项税额

不得抵扣项目

解析

1.用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务

【解析】个人消费包括纳税人的交际应酬消费

【解析1】设备在建工程（可抵扣）与不动产在建工程（不可抵扣）

【解析2】一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算：

不得抵扣的进项税额＝当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计

2.非正常损失的购进货物及相关的应税劳务

【解析1】所称非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失

【解析2】非正常损失货物不得抵扣的进项税额，在增值税中不得扣除（需做进项税额转出处理）；在企业所得税中，可以将转出的进项税额计入企业的损失（“营业外支出”），在企业所得税前扣除

3.非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务

4.国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品

【特例】纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣

5.上述第1项至第4项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用

运输费用的计算抵扣应伴随货物

三、应纳税额计算

（一）计算销项税额的时间限定

时间限定

税法规定

销项税额的时间限定——增值税纳税义务发生时间

1.采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；

2.采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；

3.采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；

4.采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；

5.委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。

未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。

进项税额抵扣的时间

2010年1月1日后开具：

（1）增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

（2）实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》申请稽核比对。

　三、小规模纳税人（除其他个人外）销售自己使用过的货物

1.销售自己使用过的固定资产和旧货

减按2%征收率征收增值税

增值税＝售价÷（1＋3%）×2%

2.销售自己使用过的除固定资产以外的物品

按3%的征收率征收增值税

增值税＝售价÷（1＋3%）×3%

一、兼营不同税率的应税货物或应税劳务

　　1.分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额，分别计算应纳税额；

　　2.未分别核算销售额的，从高适用税率征收。

　　二、混合销售行为

　　1.含义：

一项销售行为既涉及增值税应税货物又同时涉及非应税劳务（即应征营业税的劳务），为混合销售行为。

　　2.税务处理：

混合销售原则上依据纳税人的营业主业判断是征增值税，还是征营业税。

属于增值税的混合销售行为，只征增值税。

　　应用举例：

（1）销售家具的厂商，在销售家具的同时送货上门，为增值税的混合销售行为。

（2）邮局提供邮政服务的同时邮寄包裹提供的包裹袋，为营业税的混合销售行为。

　　3.特殊规定

　　纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为——按兼营税务处理：

　　分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额。

　　三、兼营非应税劳务

　　1.含义：

增值税纳税人在销售应税货物或提供应税劳务的同时，还从事非应税劳务（即营业税规定的各项劳务），且二者之间并无直接的从属关系，这种经营活动就称为兼营非应税劳务。

　　2.税务处理：

兼营非应税劳务原则上依据纳税人的核算情况判定：

（1）分别核算：

各自交税；

（2）未分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务和非增值税应税劳务销售额：

由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。

　　3.应用举例：

（1）建材商店既销售建材，又从事装饰、装修业务；

（2）酒店提供就餐和住宿服务，又设商场销售货物。

出口货物退（免）税

　　一、出口退（免）税的基本政策

（一）出口免税并退税

（二）出口免税但不退税

　　（三）出口不免税也不退税

　　二、出口退（免）税的适用范围

三种政策

货物

企业

（一）免税并退税

1.必须是属于增值税、消费税征税范围的货物

2.必须是报关离境的货物

3.必须是在财务上作销售处理的货物

4.必须是出口收汇并已核销的货物

1.生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物

2.有出口经营权的外贸企业收购后直接出口或委托其他外贸企业代理出口的货物

3.特定出口的货物：

（1）对外承包工程公司运出境外用于对外承包项目的货物

（2）对外承接修理修配业务的企业用于对外修理修配的货物

（3）外轮供应公司、远洋运输供应公司销售给外轮、远洋国轮而收取外汇的货物

（4）企业在国内采购并运往境外作为在国外投资的货物

（二）出口免税不退税

1.来料加工复出口的货物，即原材料进口免税，加工自制的货物出口不退税

2.避孕药品和用具、古旧图书，内销免税，出口也免税

3.出口卷烟：

有出口卷烟权的企业出口国家出口卷烟计划内的卷烟，在生产环节免征增值税、消费税，出口环节不办理退税。

其他非计划内出口的卷烟照章征收增值税和消费税，出口一律不退税

4.军品以及军队系统企业出口军需工厂生产或军需部门调拨的货物免税

5.国家规定的其他免税货物

1.属于生产企业的小规模纳税人自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物

2.外贸企业从小规模纳税人购进并持普通发票的货物出口，免税但不予退税

3.外贸企业直接购进国家规定的免税货物出口的，免税但不予退税

（三）出口不免税也不退税

除经批准属于进料加工复出口贸易以外，下列出口货物不免税也不退税：

1.国家计划外出口的原油

2.援外出口货物

3.国家禁止出口的货物

对没有进出口经营权的商贸企业，从事出口贸易不免税也不退税

　　【了解】对生产企业出口的四类产品，视同自产产品给予退（免）税。

三、出口货物退税率

　　出口货物的退税率，是出口货物的实际退税额与退税计税依据的比例。

　　现行出口货物的增值税退税率（不用记）：

有17%、15%、14%、13%、11%、9%、8%、6%、5%等。

　　四、出口货物退税的计算

　　两种退税计算办法：

第一种办法是“免、抵、退”办法，主要适用于自营和委托出口自产货物的生产企业；第二种办法是“先征后退”办法，目前主要用于收购货物出口的外（工）贸企业。

（一）“免、抵、退”税的计算方法——生产企业适用

　　1.适用范围：

主要适用于自营和委托出口自产货物的生产企业。

　　2.含义：

“免税”，免征出口销售环节的增值税；“抵税”，生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退税”，生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。

　　3.“免、抵、退”的计算分两种情况：

（1）出口企业全部原材料均从国内购进，“免、抵、退”办法基本步骤为五步，公式如下：

　　第一步——剔税：

计算不得免征和抵扣税额

　　免抵退税不得免征和抵扣的税额＝出口货物离岸价格×外汇牌价×（出口货物征税率－出口货物退税率）

　　第二步——抵税：

计算当期应纳增值税额

　　当期应纳税额＝内销的销项税额－（进项税额－免抵退税不得免抵税额）－上期末留抵税额　

　　第三步——算尺度：

计算免抵退税额

　　免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物的退税率

　　第四步——比较确定应退税额

　　第五步——确定免抵税额

税收优惠

　　一、《增值税暂行条例》规定的免税项目

　　1.农业生产者销售的自产农产品；

　　【提示】对单位和个人销售的外购农产品，以及单位和个人外购农产品生产、加工后销售的仍然属于规定范围的农业产品，不属于免税的范围，应当按照规定的税率征收增值税。

　　2.避孕药品和用具；

　　3.古旧图书；古旧图书，是指向社会收购的古书和旧书；

　　4.直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；

　　5.外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；

　　6.由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品；

　　7.销售的自己使用过的物品。

自己使用过的物品，是指其他个人自己使用过的物品。

　　【例题·单选题】（2010年）下列各项中，应当计算缴纳增值税的是（　）。

　　A.邮政部门发行报刊

　　B.农业生产者销售自产农产品

　　C.电力公司向发电企业收取过网费

　　D.残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品

[答疑编号3941021401]

『正确答案』C

『答案解析』电力公司向发电企业收取的过网费，应当征收增值税，不征收营业税。

　　二、财政部、国家税务总局规定的其他征免税项目，14项

（一）资源综合利用、再生资源、鼓励节能减排的规定

　　1.对销售下列自产货物实行免征增值税政策：

（1）再生水。

（2）以废旧轮胎为全部生产原料生产的胶粉。

（3）翻新轮胎。

（4）生产原料中掺兑废渣比例不低于30%的特定建材产品。

　　2.对污水处理劳务免征增值税。

　　3.对销售下列自产货物实行增值税即征即退的政策：

5项

　　4.销售下列自产货物实现的增值税实行即征即退50%的政策：

6项

　　5.对销售自产的综合利用生物柴油实行增值税先征后退政策。

　　6.对增值税一般纳税人生产的粘土实心砖、瓦，一律按适用税率征收增值税，不得采取简易办法征收增值税。

（二）关于再生资源增值税政策：

按照相关规定缴纳增值税。

但个人（不含个体工商户）销售自己使用过的废旧物品免征增值税。

　　（三）调整完善资源综合利用产品及劳务增值税政策

　　1.对销售自产的以建（构）筑废物、煤矸石为原料生产的建筑砂石骨料免征增值税。

　　2.对垃圾处理、污泥处理处置劳务免征增值税。

　　3.对销售下列自产货物实行增值税即征即退100%的政策：

7项

　　4.对销售下列自产货物实行增值税即征即退80%的政策

　　以三剩物、次小薪材和农作物秸秆等3类农林剩余物为原料生产的木（竹、秸秆）纤维板、木（竹、秸秆）刨花板，细木工板、活性炭、栲胶、水解酒精、炭棒；以沙柳为原料生产的箱板纸。

　　5.对销售下列自产货物实行增值税即征即退50%的政策：

8项

　　（四）支持文化企业发展若干税收政策

　　（五）飞机维修业务增值税处理方式

　　（六）扶持动漫产业发展增值税政策

　　对属于增值税一般纳税人的动漫企业销售其自主开发生产的动漫软件，按17%的税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分，实行即征即退政策

　　（七）免征蔬菜流通环节增值税：

即蔬菜