中级会计实务107讲第12讲固定资产的初始计量3.docx
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中级会计实务107讲第12讲固定资产的初始计量3
第一节 固定资产的确认和初始计量
二、固定资产的初始计量
2.出包方式建造固定资产
企业以出包方式建造固定资产,其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。
对于发包企业而言，固定资产的建造如果采用出包方式，应通过“在建工程”会计科目核算，且企业与承包单位结算的工程款，应通过该科目核算。
但是预付工程款项不通过该科目核算，应通过“预付账款”科目核算。
阶段
会计处理
预付工程款
借：
预付账款
贷：
银行存款
工程价
款结算
借：
在建工程—建筑工程
—安装工程
应交税费—应交增值税（进项税额）
—待抵扣进项税额
贷：
预付账款/银行存款
发生待
摊支出
先归集：
借：
在建工程—待摊支出
贷：
银行存款等
后分配：
借：
在建工程—建筑工程
—安装工程
贷：
在建工程—待摊支出
工程完工
借：
固定资产—厂房
—设备
贷：
在建工程—建筑工程
—安装工程
待摊支出，是指在建设期间发生的、不能直接计入某项固定资产价值，而应由所建造固定资产共同负担的相关费用。
①为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费
②应负担的税金
③符合资本化条件的借款费用
④建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失
⑤联合试车费
待摊支出的分配率可按下列公式计算:
【例•计算分析题】甲公司为一般纳税人，经当地有关部门批准，新建一个火电厂。
建造的火电厂由3个单项工程组成，包括建造发电车间、冷却塔以及安装发电设备。
2018年2月1日，甲公司与乙公司签订合同，将该项目出包给乙公司承建。
根据双方签订的合同，建造发电车间的价款为500万元，建造冷却塔的价款为300万元，安装发电设备需支付安装费用50万元。
资料一：
2018年2月10日，甲公司按合同约定向乙公司预付10%备料款80万元，其中发电车间50万元，冷却塔30万元。
借：
预付账款 80
贷：
银行存款 80
资料二：
2018年8月2日，建造发电车间和冷却塔的工程进度达到50%，甲公司与乙公司办理工程价款结算400万元，取得增值税专用发票，其中发电车间价款为250万元，进项税税额为25万元，冷却塔价款为150万元，进项税税额为15万元，甲公司抵扣了预付备料款后，将余款用银行存款付讫。
借：
在建工程—建筑工程（冷却塔） 150
—建筑工程（发电车间） 250
应交税费—应交增值税（进项税额） （40×60%）24
—待抵扣进项税额 （40×40%）16
贷：
银行存款 360
预付账款 80
资料三：
2018年10月8日，甲公司购入需安装的发电设备，价款总计350万元，增值税进项税税额56万元，已用银行存款付讫。
发电设备已入库。
借：
工程物资—发电设备 350
应交税费—应交增值税（进项税额） 56
贷：
银行存款 406
资料四：
2019年3月10日，建筑工程主体已完工，甲公司与乙公司办理工程价款结算400万元，取得增值税专用发票，其中发电车间价款为250万元，进项税税额为25万元，冷却塔价款为150万元，进项税税额为15万元。
甲公司向乙公司开具了一张期限3个月的商业票据。
借：
在建工程—建筑工程（冷却塔） 150
—建筑工程（发电车间） 250
应交税费—应交增值税（进项税额） （40×60%）24
—待抵扣进项税额 （40×40%）16
贷：
应付票据 440
资料五：
2019年4月1日，甲公司将发电设备运抵现场，交乙公司安装。
借：
在建工程—安装工程（发电设备） 350
贷：
工程物资—发电设备 350
资料六：
2019年5月10日，发电设备安装到位，甲公司与乙公司办理设备安装价款结算，取得增值税专用发票，价款为50万元，进项税额为8万元，款项已支付。
借：
在建工程—安装工程（发电设备） 50
应交税费—应交增值税（进项税额） 8
贷：
银行存款 58
资料七：
工程项目发生管理费、可行性研究费、公证费、监理费共计29万元，已用银行存款付讫。
借：
在建工程—待摊支出 29
贷：
银行存款 29
资料八：
2019年5月，进行负荷联合试车领用本企业材料10万元，发生其他试车费用5万元，用银行存款支付，试车期间取得发电收入20万元。
（不考虑增值税）
借：
在建工程—待摊支出 15
贷：
原材料 10
银行存款 5
借：
银行存款 20
贷：
在建工程—待摊支出 20
资料九：
2019年6月1日，完成试车，各项指标达到设计要求。
发电车间应分配的待摊支出=500×2%=10（万元）
冷却塔应分配的待摊支出=300×2%=6（万元）
发电设备应分配的待摊支出=400×2%=8（万元）
借：
在建工程—建筑工程（发电车间） 10
—建筑工程（冷却塔） 6
—安装工程（发电设备） 8
贷：
在建工程—待摊支出 24
计算已完工的固定资产的成本：
发电车间的成本=500+10=510（万元）
冷却塔的成本=300+6=306（万元）
发电设备的成本=400+8=408（万元）
借：
固定资产—发电车间 510
—冷却塔 306
—发电设备 408
贷：
在建工程—建筑工程（发电车间） 510
—建筑工程（冷却塔） 306
—安装工程（发电设备） 408
（三）经营租入固定资产
租赁种类
内容
经营租赁
含义
如果一项租赁在实质上没有转移与租赁资产所有权有关的全部风险和报酬，那么该项租赁应认定为经营租赁
会计
处理
不需资本化，企业应当将经营租赁的租金在租赁期内各个期间，按照直线法计入相关资产成本或者当期损益
预付租金：
借：
预付账款
贷：
银行存款
期末确认租金费用：
借：
管理费用等（本期应确认的租金）
贷：
银行存款（支付的金额）
预付账款（倒挤）
融资租赁
含义
指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。
其所有权最终可能转移，也可能不转移
【例3-3】2×14年1月1日，甲公司从乙租赁公司采用经营租赁方式租入一台办公设备。
租赁合同规定：
租赁期开始日为2×14年1月1日，租赁期为3年，租金总额为27万元，租赁开始日，甲公司先预付租金20万元，第3年年末再支付租金7万元；租赁期满，乙租赁公司收回办公设备。
假定甲公司在每年年末确认租金费用，不考虑增值税等相关税费。
（1）2×14年1月1日，预付租金。
借：
预付账款—乙租赁公司 20
贷：
银行存款 20
（2）2×14年12月31日，确认本年租金费用。
年末确认租金费用=27/3=9（万元）
借：
管理费用 9
贷：
预付账款—乙租赁公司 9
（3）2×15年12月31日，确认本年租金费用。
借：
管理费用 9
贷：
预付账款—乙租赁公司 9
（4）2×16年12月31日，支付第3期租金并确认本年租金费用。
借：
管理费用 9
贷：
银行存款 7
预付账款—乙租赁公司 2
（四）存在弃置费用的固定资产
特殊行业的特定固定资产，对其初始计量时，还应考虑弃置费用。
弃置费用通常是指根据法律、行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出。
【对比】弃置费用VS固定资产清理费用VS残值
弃置费用
固定资产清理费用
残值
固定资产（如：
核电站）在未来发生的安全处置费用，由于金额较大而且间隔时间较长，因此需要折现后计入当期固定资产的价值，并参与未来寿命期内的折旧计提
属于一般性的固定资产报废或处置时的清理支出，其金额往往较小，所以会计上通常在初始计量时不考虑，而选择在未来正式处置或报废时才计入“固定资产清理”
是变现净收入，不影响固定资产的入账成本，
同时也不参与折旧
【例题】乙公司经国家批准于20×7年1月1日建造完成核电站核反应堆并交付使用，建造成本为250亿，预计使用寿命40年。
该核反应堆将会对当地的生态环境产生一定的影响，根据法律规定，企业应在该项设施使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治，预计发生弃置费用25亿。
假定适用的折现率为10%。
（P/F,10%,40）=0.0221
借：
固定资产 250.5525
贷：
在建工程 250
预计负债 （25×0.0221）0.5525
20×7年12月31日期末时:
借：
财务费用 （0.5525×10%）0.05525
贷：
预计负债 0.05525
以后期间的账务处理思路与20×7年12月31日相同
【例•单选题】（2011年考题）2010年12月31日，甲公司建造了一座核电站达到预定可使用状态并投入使用，累计发生的资本化支出为210000万元。
当日，甲公司预计该核电站在使用寿命届满时为恢复环境发生弃置费用10000万元，其现值为8200万元。
该核电站的入账价值为（ ）万元。
A.200000 B.210000
C.218200 D.220000
【答案】C
【解析】分录为：
借：
固定资产 218200
贷：
在建工程 210000
预计负债 8200
（五）其他方式取得的固定资产
1.接受固定资产投资的企业，在办理了固定资产移交手续之后，应按投资合同或协议约定的价值加上应支付的相关税费作为固定资产的入账价值，但合同或协议约定价值不公允的除外。
2.非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产的成本，在后面章节做相关介绍。
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