第六章 领导干部经济责任审计.docx

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第六章领导干部经济责任审计

第六章领导干部经济责任审计

第一节领导干部经济责任审计概述

一、经济责任审计的涵义和特点

（一）经济责任审计是审计按其目标不同的分类

要了解经济责任审计的含义和特点，首先必须了解审计的分类，了解经济责任审计到底是审计按照什么标准进行分类的结果。

传统上，我们总是将审计目标和审计内容一起作为一种复合标准来对审计进行分类。

按照这种复合标准，通常把审计分为财政财务审计、财经法纪审计和经济效益审计。

财政财务审计是指审计机构对被审计单位的会计报表及其有关资料的公允性及其放映的财政收支、财务收支的合法性和合规性所进行的审计。

财经法纪审计是指审计机构对被审计单位和个人严重侵占国家资财、严重损失浪费以及其他严重损害国家经济利益等违反财经纪律行为所进行的专案审计。

经济效益审计是指审计机构对被审计单位的财政财务收支及经营管理活动的经济性和效益性所实施的审计。

我们认为，按审计的内容和目标对审计进行的上述分类是不科学的。

首先，这种分类形成的三种审计并不是相互独立的审计类别，它们在内容和目的上存在交叉和重复，不符合审计分类的要求，也不利于审计工作的开展。

其次，这种分类没有涵盖审计的全部内容，如环境审计、经济责任审计等都没有包括进去。

第三，最高审计机关国际组织也主要是按审计的目标来对审计进行分类的。

例如《INTOSAI审计准则》第38和40段认为：

“全范围的政府审计包括合规性审计和绩效审计。

”因此，审计还是按其内容和目标分别分类为好。

1、审计按其内容不同可分为财政收支审计、财务收支审计和其他经济活动审计。

经济责任审计不属于审计按其内容的分类。

财政收支审计也叫财政审计，是指由政府审计机关对本级财政预算的执行情况和下级政府财政预算的执行情况和决算，以及其他财政性资金的管理和使用情况的真实性、合法性、效益性、责任性所进行的审计。

财政审计一般只能由政府审计机关来进行，而且是政府审计的基本和核心职责；财政审计的对象是本级财政预算的执行情况和下级政府财政预算的执行情况和决算，以及其他财政性资金的管理和使用情况；财政审计的目标包括真实性、合法性、效益性、责任性，而不仅仅是真实性、合法性。

财务收支审计也叫财务审计，是政府审计、社会审计和内部审计都有的内容，但各有特点。

政府审计进行的财务审计是指由政府审计机关对政府各部门、国有或国有控股企业、金融机构、接受国家资助的事业单位及其他组织的财务收支的真实性、合法性、效益性和责任性进行的审计。

审计目标是真实性、合法性、效益性和责任性，而不仅仅是真实合法性或效益性。

政府审计机关所进行的其他经济活动审计是指对依法应接受政府审计的单位的和财政收支、财务收支有关的经济活动或行为所进行的审计。

如政府项目评估、政府政策评估、环境等社会责任审计就属于其他经济活动审计范畴。

②审计按其目标不同可分为真实性审计、合法性审计、效益性审计和责任性审计四种类型。

真实性审计是指对反映财政收支、财务收支及其他经济活动的会计资料及其他有关资料是否真实所进行的审计。

其判断标准是有关会计准则和会计制度的规定。

真实性是审计最基本的目标，其它各种目标的审计都必须建立在真实性审计的基础上。

合法性审计是指在真实性审计的基础上为确定被审计单位财政收支、财务收支及其他有关经济活动是否符合国家财经法律、法规所进行的审计。

效益性审计是指在真实性审计和合法性审计的基础上为评价被审计单位财政收支、财务收支及其他有关经济活动是否符合经济性、效率性和效果性所进行的审计，也叫绩效审计。

责任性审计是指在真实性审计、合法性审计和效益性审计的基础上为评价被审计人员所承担的经济责任履行情况所进行的审计。

因此，责任性审计，简称责任审计，也叫经济责任审计，是审计按其目标不同进行分类形成的一种独特审计种类。

（二）经济责任审计是审计主体对被审计人所承担经济责任履行情况的审计

这个定义揭示了经济责任审计的四个要素：

1、经济责任审计的主体包括政府审计机关、内部审计机构和社会会审计组织。

政府审计机关主要对党政领导干部和国有企业领导人员（以下统称领导干部）进行经济责任审计。

内部审计机构主要对本单位中层和下属单位领导人员进行经济责任审计。

社会审计组织可以接受企事业等单位的委托对合同约定的对象进行经济责任审计。

根据2006年《审计法》的规定，政府审计机关进行的“经济责任审计是指审计机关按照国家有关规定，对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人，在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况进行的审计。

”

2、经济责任审计的对象是某个负责人而不是一个单位。

任何单位（不论是独立核算还是非独立核算的单位）的第一负责人都可以是经济责任审计的对象。

政府审计机关进行的经济责任审计对象包括：

各级政府首长，如省长、市长、县（区）长、乡长等；政府各部门负责人，如部长、厅长、局长等；国有企业领导人员，如董事长、总经理等；国立事业单位负责人，如校长、医院院长等；国助人民团体负责人，如工会主席、妇联主任等。

3、经济责任审计的客体（内容）是被审计人承担的经济责任，不包括政治责任、社会责任、道德责任等等其他责任。

但是经济责任和其他责任是密切相关的，有时甚至无法区分。

不同被审计人所在单位不同，其承担的经济责任的具体内容不同。

（后面详细叙述）

4、经济责任审计的时间：

通常在负责人任期期满前进行，这时进行的经济责任审计称为任期经济责任审计；经济责任审计也可以在负责人退休、调离、辞职、被解职等之前进行，这时进行的经济责任审计称为离任审计；经济责任审计还可以在负责人任期中间进行，称为任中审计。

（三）经济责任审计的特点

1、和其他目的的审计相比，责任性审计具有如下特点：

①高层次。

它要以真实性审计、合法性审计和效益性审计为基础，要在查明财政、财务收支以及有关经济活动不真实、不合法、效益差等问题的基础上，明确被审计人应否对这些问题负责以及应当负何种责任。

②针对人。

责任审计是针对被审计单位负责人的审计，要在查明被审计单位财政收支、财务收支以及有关经济活动存在问题的基础上，落实被审计人应否对这些问题负责，以及应当负何种责任。

③高风险。

由于责任审计是针对人而且是被审计单位主要负责人的高层次的审计，因此，其工作环节更多，工作要求更高，工作难度更大，审计风险更高。

④要和干部监督管理等工作相结合。

由于经济责任审计是对领导干部的审计，因此，需要和诸如党的组织、纪检和行政的人事、监察以及国资委等部门的干部监督管理及国有资产管理等工作相结合，通常审计机关要和这些部门组成经济责任审计联席会议，进行审计计划、组织、协调和结果利用。

这样才能保证经济责任审计工作顺利进行和审计结果得到充分利用。

2、经济责任审计和党的纪检和组织、行政监察和人事工作相比的特点

党的纪律检查委员会主要负责党员领导干部违反党纪的检查和处理工作；党的组织部门主要负责党员领导干部的考察等工作；行政监察部门主要负责公务人员违法行政的检查和处理工作；政府人事部门主要负责国家公务员的招考和管理等工作。

纪委、组织部门、监察部门和人事部门是政府审计机关进行经济责任审计的重要支持力量和审计成果的重要利用者。

和这些部门的工作相比，政府审计机关进行的经济责任审计具有如下特点：

①专业性，和纪委等部门对领导干部进行综合性监督、考察、管理、处理不同，审计机关进行的经济责任审计是专门对领导干部的经济方面进行的监督，如果涉及到被审计领导干部的其他方面，那也必须是和该领导干部的经济行为相关的方面。

所以，各种综合性干部监督和管理部门如果有对领导干部经济行为进行审查、考核、鉴定等工作需要时，应当委托政府审计部门帮助完成。

②辅助性，和纪委等部门是专门具有对违纪、违法领导干部进行查处的职能不同，审计机关进行的经济责任审计主要是负责对被审计领导干部进行审查，而不进行处理处罚。

如果发现被审计领导干部所在单位有违法违纪问题，可以在法定的处理处罚权限内进行处理处罚，但无论如何都不能对被审计领导干部进行处理处罚。

如果审计查明被审计领导干部需要处理处罚的，应当将审计结果送交纪委等部门，由它们依照党纪或国法进行处理处罚。

从这个意义上说，经济责任审计具有辅助性。

（四）开展经济责任审计的重大意义

经济责任审计不仅是我国的创造，也是国际政府审计发展的趋势。

当前，我国政府审计机关开展经济责任审计，对于加强干部监督管理，促进党风廉政建设，推进依法治国进程具有重要的意义。

1、开展经济责任审计是提高干部监督管理水平的重要保证

2、开展经济责任审计是预防和治理腐败的重要举措

3、开展经济责任审计是推进依法行政和依法治国的有效手段

4、开展经济责任审计是提高中国共产党执政能力的有效手段

二、领导干部经济责任审计的内容

（一）领导干部经济责任审计内容的界定

2006年《审计法》规定：

经济责任审计的内容是被审计领导干部“在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况”。

理解这一内容的规定需要注意以下几个方面：

1、和真实性审计、合法性审计、效益性审计一样，责任性审计也是以审查财政收支、财务收支以及有关经济活动为基本手段进行审计的。

财政收支、财务收支以及有关经济活动是各种审计的基本内容；离开了对这些基本内容的审查，就不能成为审计；各项审计目标所要求的审计内容范围都应当以财政收支、财务收支以及有关经济活动为限。

因此，和被审计人所在地区、部门或单位财政收支、财务收支以及有关经济活动无关的方面，如领导干部在组织人事活动中收受个人贿赂，领导干部的政治素质、生活作风等等方面，就不应当是经济责任的审计内容，即要正确划分经济责任和非经济责任的界限。

对财政收支、财务收支以及有关经济活动的审查，可以在经济责任审计时专门进行，也可以利用任期内各年度财政财务收收支审计的档案资料结合相应的核查来进行。

2、经济责任审计需要审查的财政收支、财务收支以及有关经济活动应当是被审计领导干部任职期间的；应当是被审计领导干部应当负责且能够负责的。

因此，以前任职期间的经济责任履行情况，职责范围之外的事项不应当成为经济责任审计的内容，即要要正确划分任期内和任期外的经济责任界限。

3、要根据审计权限和手段的可能确定经济责任审计的内容。

总的说来，现行《审计法》规定的审计机关权限和手段是，通过对被审计单位或人员所在地区、部门或单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动进行审查、调查，确定有关经济活动的真实性、合法性、效益性和责任性。

因此，不能通过对被审计人员所在地区、部门或单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动进行审查、调查查明的情况或问题，就不应当列入审计的内容，例如被审计领导干部的私产数额及其来源，就不应当列入经济责任审计内容。

这里需要重点讨论的是领导干部个人的廉洁自律问题。

大多数人都主张将这方面的问题都列入经济责任审计的内容，由此主张审计机关应当拥有调查个人银行账户、查抄个人财产、窃听和监视、讯问被审计人员的权利。

其实这方面有的情况或问题是现有审计权限和手段所不能查明的，如接受个人贿赂；有的则可能不属于经济问题，如生活作风，而且这类问题应当是行政监察和纪检部门应当负责审查的问题。

所以，我们不主张将个人廉洁自律情况作为经济责任审计的一项必审内容，只有通过财政收支、财务收支以及有关经济活动进行审查、调查能够查明的廉洁自律问题，才应当列入经济责任审计的内容。

至于经济责任审计中发现的被审计人有经济犯罪和严重违反党纪、党规问题，需要通过司法的刑侦手段和纪检的“双规”手段等进行审查的，审计机关要及时向司法部门、干部监督管理部门移交案件，由这些部门使用司法的刑侦手段和纪检的“双规”手段等对有关问题进行审查，审计机关不得有超越职权的越位行为。

但是，经济责任审计发现“大案要案”并移交有关部门后，原经济责任审计目标未实现的，还应当继续审计，直至完全实现审计目标为止；在有关部门审理大案要案过程中，审计机关和人员仍有义务配合有关部门调查取证，彻底查清有关问题。

（二）领导干部经济责任审计内容的构成

1、责任具有两面性

根据《辞海》解释，责任是指份内应做的事或没有做好分内事而应给予的追究。

份内应做的事称为积极责任，如岗位职责，是一种社会角色的义务；没有做好分内事而应给予的追究称为消极责任，如法律责任、侵权责任、违约责任等。

积极责任和消极责任是同一责任的两个对立统一的方面。

积极责任是基本责任，消极责任是为了保证积极责任能够得到充分履行所衍生出来的责任。

两者相辅相成，密不可分。

经济责任审计中的“经济责任”作为一种责任，也应当包括积极经济责任和消极经济责任两个方面。

2、积极经济责任的特点和内容

积极经济责任是被审计领导干部按照国家法律法规、党的方针政策和该领导干部岗位职责的规定所应当负责的需要积极主动努力才能完成的经济责任。

积极经济责任通常表现为岗位职责。

一般说来，积极经济责任具有如下特点：

它是岗位的工作要求，通常有目标要求，它要求岗位工作人员要通过积极主动地努力去达到目标并做得更好，也就是说它的履行情况主要取决于岗位工作人员积极主动地努力，因此，它具有积极性。

由于岗位工作人员工作的积极主动性和所处环境不同，不同工作人员承担的积极经济责任的履行程度往往不同，同一工作人员在不同时期履行其积极经济责任的程度也会有所不同，因此，它具有差异性；

衡量积极经济责任履行情况的主要是看成绩，如资产增值了多少、利润增加了多少、职工薪酬增长了多少等等，这些成绩指标大多是可以可靠计量的，因此，它具有可计量性。

也就是说，评价积极经济责任的履行情况定量是主要的。

不同岗位的被审计领导干部，其承担的积极经济责任的具体内容是不相同的。

审计人员应当根据社会道德风尚、被审计领导干部所处岗位的职业要求、签订的目标责任状等，来确定被审计领导干部应负的积极经济责任的具体内容。

比如：

国有及国有控股企业领导干部员的积极经济责任履行情况是其任职期间财务收支及有关经济活动的进展情况，主要有：

国有资产保值、增值情况，国有资本收益情况，企业财务状况改善情况，企业盈利能力和营运能力增长情况，职工薪酬、福利、工作条件及技能素质的提高情况，环境保护投资和社会公益捐赠情况，企业财务管理制度、内部控制制度及其他经济活动规章制度的建设情况等。

地区政府主要领导干部的积极经济责任履行情况是其任职期间财政收支及有关经济活动的进展情况，主要有：

国内生产总值的增长数量和质量、地方财政收入增长数量和质量、地方政府债务负担合理性状况，各种财政支出的合理性、合法性和绩效水平，特别是用于资源和生态环境保护、基础设施建设、基础教育、社会治安、社会保障等公共产品的供应的财政性支出绩效水平，对国有及国有控股企业等财政投资的效益性，预算制度及其他财政管理制度的健全有效性等。

3、消极经济责任的特点和内容

消极经济责任是被审计领导干部没能履行好自己的积极经济责任而按规定所应当受到的追究，即被审计领导干部在组织领导本地区、本部门、本单位的经济活动中存在违法乱纪问题，依照法律、法规、规章、制度等应当受到的追究。

它通常包括直接责任、主管责任和领导责任三个方面。

直接责任是指领导干部对其任职期间的以下行为应当负有的责任：

其一，直接违反国家财经法律、法规，党的经济方针、政策，以及本地区、本部门或本单位的经济方面的规章、制度的行为，如贪污、挪用、侵占国家或企业财产。

其二，授意、指使、强令、纵容、包庇下属人员违反国家财经法律、法规，违反党的经济方针、政策，以及违反本地区、本部门或本单位的经济方面的规章、制度的行为。

其三，失职、渎职的行为。

其四，其他违反国家财经法规的行为。

主管责任是指基于内部分工而应由自己主管负责的事项，出现重大问题应负的直接责任以外的责任。

领导责任是指作为主要领导干部，对由其他领导干部主管负责的事项所出现的重大问题应负的直接责任以外的责任。

和积极经济责任相比，消极经济责任具有下列特点：

一是消极性。

它是岗位工作人员在履行积极经济责任过程中没有能遵循法律、法规所规定的要求，依照规定应当受到的追究。

这种责任无论岗位工作人员是否愿意，都应当承担或履行。

二是平等性。

法律面前人人平等。

不论岗位工作人员的身份有什么不同，其所要承担的潜在的消极经济责任都是相同的。

三是难以计量。

岗位工作人员是否需要履行消极经济责任，主要看有没有违法乱纪问题、问题的性质是什么、岗位工作人员在其中的作用是什么等，这些方面往往难以量化；即使有一些量化工作，也主要是为定性服务的。

也就是说，评价消极经济责任的履行情况定性是主要的。

4、积极经济责任和消极经济责任的关系

积极经济责任和消极经济责任是同一经济责任的两个对立的方面，其组成内容和履行要求各不相同，不能相互混淆，否则，就会出现互联网上披露的一些单位制定的“雷人”规定，如“开会严禁睡觉”、“中小学教师严禁猥亵女生”。

这些雷人规定产生的重要原因在于规定制定者把消极责任当作积极责任来规定。

一些人主张经济责任审计应当评价被审计人的“某某违纪率”、“某某违法率”、“某某错弊率”等指标，同样具有这种把消极责任混作积极责任责任的问题，也是相当雷人的，难道我们允许领导干部们可以有一定的“某某违纪率”、“某某违法率”、“某某错弊率”吗？

积极经济责任和消极经济责任又是同一经济责任的两个统一的方面。

经济责任审计既要对被审计领导干部应负积极经济责任的履行情况进行审计，也要对应负消极经济责任的履行情况进行审计。

只有这样审计评价才是全面的，才能得出客观公正的审计结论，否则，就有可能把经济责任审计混同于财经法纪审计，或混同于经济业绩考评，就不能发挥经济责任审计特有的作用。

三、经济责任审计评价的方法

（一）积极经济责任的审查评价方法

积极经济责任的差异性决定了其审查和评价最好采用量化指标，以客观、准确地反映出这种差异；积极经济责任的可计量性决定了其审查和评价可以采用量化指标来进行。

所以，积极经济责任履行情况的审查和评价就应当采用量化指标分析法，就是把被审计领导干部所承担的积极经济责任，特别是任期经济责任目标的完成情况设计成可量化考核的若干指标，然后通过审查、调查等方法验证被审计领导干部所在地区、部门或单位的财政收支、财务收支及有关经济活动的实际数据，据以计算各项经济责任指标的实际水平，再将各项经济责任指标的实际水平和岗位职责要求特别是目标责任要求的水平进行比较，确定积极经济责任履行的充分性，和同行平均水平或先进水平进行比较，确定积极经济责任履行的充分性和先进性，最后根据审查、调查收集到的审计证据，对积极经济责任各指标完成情况及其原因进行客观分析，并最终形成积极经济责任履行情况的审计评价结论。

运用量化指标分析法评价积极经济责任的履行情况，其前提是合理设计积极经济责任评价指标。

由于不同岗位的被审计领导干部承担的积极经济责任内容不同且随着时代的发展而发展，因而使设计适用于所有被审计人员的完整评价指标体系几乎是不可能的。

但是，为了保证经济责任审计有一个最基本的质量标准，提高审计效率，国家最高审计机关（国家审计署，下同）应当制定分类的基本评价指标体系。

经济责任审计人员在对某一审计对象进行审计时，应当在审计署制定的基本评价指标体系的基础上，根据被审计对象的实际情况，细化和添加评价指标，建立符合实际的、能够客观公正地评价评被审计领导干部积极经济责任履行情况的评价指标体系。

比如国有企业领导干部的经济责任审计评价指标体系可以由下列内容组成：

国有资产保值、增值指标，国有资本收益指标，企业财务状况改善指标，企业盈利能力和营运能力增长指标，职工薪酬、福利、工作条件及技能素质的提高指标，环境保护投资和社会公益捐助指标，企业财务管理制度、内部控制制度及其他经济活动规章制度的建设和运行指标等组成。

审计人员在对某位被审计领导干部进行积极经济责任评价时，评价指标原则上不得少于审计署制定的基本指标，以确保审计评价质量。

只有在审计署制定的基本指标确实不适用于被审计对象或无法可靠地取得评价数据时才能不评价，此时审计人员应当在审计报告中充分说明不评价有关基本指标的理由。

为了保证评价指标计算结果的可靠性，审计人员必须运用适当的审计方法对采集的有关数据进行验证，例如，检查财务报告是否经过注册会计师审计、财政决算报告和预算执行报告是否经过政府审计人员审计，对统计报告数据来源的权威性和统计方法的科学性等进行必要的检验，对自行采集的数据要保证来源真实、统计方法科学。

未经责任审计验证的数据不能用来评价积极经济责任的履行情况。

在运用量化指标分析法评价积极经济责任履行情况时，审计人员不能仅仅满足于有关指标的计算，还应当对计算结果进行必要的分析说明，包括：

和责任目标（任期目标、预算、计划、定额等）的比较分析，和同类被审计人员相同指标的平均水平、先进水平的比较分析，对未完成责任目标的原因分析。

在分析对未完成责任目标的原因时，要明确区分主观原因和客观原因，主观原因和客观原因的说明都要有客观证据，切忌主观臆断，无中生有；严禁淡化主观原因，只说客观原因，或淡化客观有利，只说主观努力的做法。

审计人员在对某位被审计领导干部进行积极经济责任评价时，评价指标原则上不得少于审计署制定的基本指标，以确保审计评价质量。

只有在审计署制定的基本指标确实不适用于被审计对象或无法可靠地取得评价数据时才能不评价，此时审计人员应当在审计报告中充分说明不评价有关基本指标的理由。

（二）消极经济责任的审查评价方法

消极经济责任的平等性和难以计量的特点决定了其审查和评价方法不能用量化指标分析法，应当采用问题责任界定法，就是通过审查、调查等方法验证被审计领导干部所在地区、部门或单位的财政收支、财务收支及有关经济活动是否存在违法乱纪问题，对照国家相关财经法律、法规的要求，确定是否存在问题以及存在问题的性质和情形，进而确定被审计领导干部应否负责以及应负责任的类型：

直接责任、主管责任还是领导责任、个人责任还是集体责任、前任责任还是现任责任。

直接责任、主管责任、领导责任的基本区分，前已述及。

这里还需要注意两个问题：

其一，一些工作国家有明确文件规定应当由主要领导负责的工作，如内部审计工作，如果领导班子在进行工作分工时进行了错误分工，且在工作中出现了重大问题，作为经济责任审计对象的主要领导人，也应当至少承担主管责任。

其二，领导班子集体研究做出的重大决策，如果是决策失误造成重大违法乱纪或损失的，被审计领导干部应当至少承担主管责任；如果决策本身没有问题，而其他领导及其下属在贯彻执行决策过程中出现重大违法乱纪问题，或违规造成重大损失的，被审计领导干部可以仅承担领导责任。

个人责任和集体责任的界定主要看决策的过程是否遵守了规范的决策程序。

应由被审计领导干部个人独立做出的决策造成的违法乱纪或重大损失，领导干部应当承担个人责任。

被审计领导干部通常要对个人责任一般要承担直接责任。

由集体决策造成的违法乱纪或重大损失，应由包括被审计领导干部在内的集体承担责任。

被审计领导干部对集体责任一般至少要承担主管责任。

需要指出的是，有关法规和内部控制制度规定应当由领导干部独立决策的事项，即使实行了集体决策，领导干部也应承担个人责任；反之，有关法规和内部控制制度规定应当由集体决策的事项，如果领导干部个人专断了，由此造成的问题，专断的领导干部则要承担个人责任。

经济责任审计通常要按任期明确被审计人的经济责任，也就是说要把被审计人应承担的经济责任和前任领导干部应承担的经济责任区分开来。

只有这样才能明确责任，促进经济责任的充分履行。

区分前后任的经济责任主要看相关经济业务发生的时间，比如前任领导投出的资金至今没有效益，而且产生了重大损失，则主要责任在前任。

但是现任领导对前任领导的问题有积极处理、尽量挽回和减少损失的责任。

如果现任领导没有尽到尽量挽回和减少损失的责任，也应依照有关规定受到追究，承担责任。

由于消极责任的审查和评价往往更敏感，为被审计领导干部和干部管理监督部门所更重视，是审计风险的主要来源，因此，审计人员应当做到：

要尽可能去查存在的主要问题，防止“抓了芝麻，丢了西瓜”；要努力获取充分和适