企业会计内部控制.docx

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企业会计内部控制

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摘要

防止会计信息失真不仅是社会普遍关注的问题，也是内部控制的一项基本目标。

本文在系统分析内部控制与会计信息质量相互关系的基础上，提出一些切实可行的措施，加强内部控制，提高会计信息质量。

［关键词］内部控制会计信息会计信息失真会计制度授权批准

前言

防止会计信息失真不仅是社会普遍关注的问题，也是内部控制的一项基本目标。

本文在系统分析内部控制与会计信息质量相互关系的基础上，提出一些切实可行的措施，加强内部控制，提高会计信息质量。

为了保证会计资料的真实、完整，及时发现、纠正错误及舞弊行为，保护资产的安全、完整，并为企业打下坚实的财务管理基础，建立企业内部会计控制已是当务之急，所以从恰当的授权、职务分隔、加大考核力度等措施加强企业会计内部控制，促进现代企业制度的建立和完善。

一、内部控制的概念

内部控制亦称“内部管理控制”，是单位领导人员和职能部门通过管理工作，使经济活动按标准对其调整以达到目标的过程。

内部控制活动是所有经济组织管理活动的一部分，并一直认为是管理活动中不可分割的组成部分，而与管理活动紧密地结合在一起。

内控制度的建立和完善，对于提高会计信息质量也起着越来越重要的作用。

二、内控制度的概念及其在会计工作中的意义

     最早的内部控制概念是1936年美国会计师协会在《独立职业会计师对财务报表的检查》中提出的，他们认为:

“内部控制和控制这一术语是为了保护公司现金和其他资产，检查簿记事务的准确性，而在公司内部采用的手段和方法。

”初步体现出了保证会计信息真实是内部控制的主要目标。

     随后内部控制概念的演变大致可划分为内部牵制、内部控制、内部控制结构和内部控制整体框架四个历史阶段。

最初的公认内部控制定义可以追溯到美国注册会计师协会审计程序委员会1958年发布的《第29号审计程序公告》，其中，将内部控制分为内部会计控制和内部管理控制两个部分，并将内部会计控制与保护资产的安全完整和财务记录的可靠性直接联系在一起，具体措施有交易授权与批准制度、资产的实物控制、从事财务记录和审核与从事经营或财产保管职务分离的控制。

1972年，《第54号审计程序公告》对内部会计控制进行了重新定义，认为内部会计控制是组织计划以及关于保护资产安全完整和财务记录有效性的程序和记录，并对下列事项提供合理的保证:

交易经过合理的授权进行;公司对交易进行必要的纪录，以确保财务报表的编制与公认会计原则保持一致;资产的使用和处置经过管理层的适当授权;在合理期间内，对现存资产与资产的会计记录之间的任何差异采取了恰当的行动。

     1992年，美国会计学会（AAA）、美国注协（AICPA）、内部审计师协会（llA）、财务经理协会（FED和管理会计学会（IMA）等多个专业团体组成“内部控制委员会”（COSO），COSO认为，“内部控制是由企业董事会、经理当局以及其他员工为达到财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循等三个目标而提供合理保证的过程”，同时指出内部控制包括“控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控等五个相互联系的要素。

”

     据此SEC在2003年6月正式发布的最终规则中的定义，财务报告内部控制是指由公司的首席执行官、首席财务官或者公司行使类似职权的人员设计或监管的，受到公司的董事会、管理层和其他人员影响的，为财务报告的可靠性和满足外部使用的财务报表编制符合公认会计原则提供合理保证的控制程序，具体包括以下控制政策和程序:

     1  保持详细程度合理的会计记录，准确公允地反映资产的交易和处置情况。

    2为下列事项提供合理的保证:

公司对发生的交易进行必要的纪录，从而使财务报表的编制满足公认会计原则的要求;公司所有的收支活动经过公司管理层和董事的合理授权。

     3为防止或及时发现公司资产XX的取得、使用和处置提供合理保证，这种XX的取得、使用和处置资产的行为可能对财务报表产生重要影响。

     与COSO报告中对内部控制的定义相比，SEC在最终规则中对财务报告内部控制的定义仅包含了与财务报告（对外公布的会计信息）可靠性目标相关的部分，而省略了经营活动的效率效果的目标，遵循相关法律法规目标中也仅保留了诸如证券交易委员会财务报告要求这类与财务报表编制直接相关的法律法规。

     我国则将内部控制度作为会计监督的一个组成部分。

中注协1997年实施的《独立审计具体准则第七号——内部控制和审计风险》中称内部控制为“被审计单位为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而实施的政策和程序，包括控制环境、会计制度和控制程序。

”

     从以上关于内部控制度的概念描述中我们可以发现，建立和完善企业的内控制度对于保证和提高会计信息质量具有重要意义，主要表现在:

     1.内部控制能够保证国家的方针、政策和财经法规在企业内部贯彻执行。

因为健全完善的内部控制制度，可以对企业内部的任何部门、任何流转环节进行有效的监督和控制，对所发生的各类问题，都能及时反映，及时纠正，从而可能从根本上保证国家方针政策和财经法规的贯彻执行，使企业提供的会计信息能够如实和及时地反映企业状况，提高会计信息的真实性和透明度。

     2.内部控制有利于保证会计信息的真实性和正确性，这主要是因为有效健全的内部控制制度可以保证会计信息的采集、归类、记录和汇总的如实反映，反映企业生产经营活动的实际，并及时发现和纠正各种错弊，从而保证会计信息的真实性和正确性。

     3.内部控制有利于防止贪污腐败等犯罪行为，维护财产物资的安全完整，贪污腐败等行为是建立在信息不对称、监督不严密的基础上的犯罪行为，会带来资产的损失。

健全完善的内控制度能够科学有效地监督和制约财产物资的采购、计量、验收、入库、记录、保管、领用、退库等各个环节，确保财产物资的安全完整，避免和纠正损失浪费等问题。

从而也使企业所提供的会计信息的真实性、透明度比较高。

三、我国会计信息质量与内部控制的现状

     我国目前的会计信息质量堪忧。

一些公司为了上市，不惜编造财务报表，美化公司的财务状况和经营业绩;而一旦上市以后，造假的动机依然存在，为了取得配股权，避免因为连续亏损达不到证监会的要求而被ST、PT乃至摘牌退市，上市公司往往长期隐瞒重大信息或提供虚假信息。

最近，上海证券交易所、上海证券报、中国证券报、证券时报联合举行了一次上市公司信息披露质量问卷调查。

调查表明，个人投资者认为上市公司披露的财务信息完全可信的占8.45%，基本可信的26.98%，部分可信的占45.17%，认为基本不可信的占16.10%，完全不可信的占314%。

对100家左右机构投资者的调查也表明，没有一家机构认为财务数据“完全可信”，认为“基本可信”，的机构投资者有41家，占4141%，认为“部分可信”的机构投资者有54家，占54.54%，认为“基本不可信”的机构投资者有3家，占3.03%，认为“完全不可信”的有1家，占1.01%。

这显示，投资者对上市公司披露的财务数据信心不足。

个人投资者与机构投资者相比，认为基本不可信或完全不可信的比例更高。

表明在当前投资者心目中，财务数据的失真已到了非常严重的地步。

会计信息失真已经影响了投资者对会计信息的信任，对我国的证券市场的发展产生了不利影响。

     会计信息失真的原因是多方面的，既有社会和政治原因，也有经济原因;既有外部原因，如会计准则不完善，财政、证券监督不力，中介机构执业不规范与管理当局合谋等，也有内部原因，即企业法人治理结构不完善、内部控制混乱。

     会计控制是公司经理层自身和董事会对公司内部控制的一个层面，它要解决的是公司日常经营活动中的风险控制和经理层经营方针的贯彻与落实等方面的问题。

     一个完善的会计（财务）控制体系，不仅能防止公司内部经营风险和错弊，也能遏制经理班子乱用职权与违法乱纪等行为造成的会计信息虚假。

而无数事实证明:

一家公司的经营失误直接与管理混乱和会计控制不当密切相关。

     《公司法》规定，公司财务负责人由公司经理提名，由董事会聘任或解聘。

由于财务负责人责权的特殊性，在公司重组或经理人员变更时，财务负责人往往是最先被更换的。

一般情况下，财务负责人是公司经理的心腹是个不争的事实。

我们当然不希望经理与财务负责人相互摩擦，但我们应该明确，这是两种应分别向董事会负责的不同的岗位。

两者的适度牵制，能使管理更科学、更透明。

当公司存在重大隐患，可能出现风险时，决策者能及时制止，投资者也应能从公司披露的财务信息中被告知。

实际情况又是怎样的呢?

由少数大股东组成的董事会在上市公司主要维持决策权，对经理层的监督则相对分散。

即便是在董事会领导的内部审计模式下，也由于审计只是事后监督，而无法保证其及时性，一旦经理的目标与所有者的目标不一致，假如经理与财务负责人“合谋”，情况就变得更加复杂，更具隐蔽性和欺骗性，企业和投资者的风险也更大。

四、加强内部会计控制，防止会计信息失真

     内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为营运的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过程。

在现代企业中，管理人员、内部审计人员或董事会，都对内部控制负有责任（见COSO报告）。

而在这些控制主体中，会计工作的特殊性决定了会计人员是最好的内部控制执行者。

这是因为:

1.会计的两大职能（反映和监督）中，监督职能反映了会计工作参与企业管理进行内部控制的作用，而会计的监督职能自古就有。

2.在企业内部，会计工作是企业管理的中心环节，企业的供、产、销、人、财、物等几乎全部经济业务都要经过会计环节

转换为会计信息，会计人员能够全面地掌握企业的各种经济活动和企业的财务状况。

因此，通过会计这个环节来建立企业权力约束制度，是由会计工作本身的地位所决定的。

[4]

     与财务报表中所包含的资料有关的管理当局的认定包括:

存在或发生、完整性、权利和义务、估价或分摊、表达与披露。

存在或发生是指在资产负债表上所有资产和权益均存在，收益表上的所有收入、费用、利润和损失发生在报表所反映的会计期间内。

相对应的错误是“虚报错误”。

完整性认定是指资产负债表上所列的所有资产和权益都存在且属于公司所有，收益表上所列示的收入、费用、利润和损失均发生在收益表所反映的会计期间内。

相对应的错误是“漏报错误”。

权利和义务的认定是指在资产负债表上所列示的所有资产均属公司的权利，所有负债均属公司的义务。

估价或分摊是指资产、负债等项目以恰当的金额列入财务报表。

所谓表达与披露是指会计报表上的特定要素被恰当地加以分类、说明和披露。

换一个角度，所谓会计信息失真，简单地说就是背离了这些认定。

     而导致会计信息失真的原因主要可分为两类:

非故意性行为和故意性行为。

非故意性行为是指由于会计人员素质低下或过失等原因，导致在会计规范的范围内选用会计政策不当，而导致加工出来的会计信息不能如实反映企业的财务状况和经营业绩;故意性行为则是会计人员在内部人的授意、胁迫之下，为了企业管理当局的私利，不遵守有关会计原则，故意提供虚假会计信息。

     针对以上主要原因，个人认为应该从以下几个方面来加强内部控制提高会计信息质量:

     第一，以会计人员作为内部控制的必要条件一庵走立独立会计主管

     曾经在我国一些地区试行的会计委派制可以认为是一种分离会计控制权的方法，但由于企业会计人员由政府机构派出，可能会产生政企不分的负面影响，不利于企业的自主经营。

不过，它能很好地将会计控制权分离出来，确保会计人员的独立性，在加强企业内部控制方面的作用还是显而易见的。

个人建议，企业可以像设立独立董事一样设立独立会计主管，即企业的会计主管由股东大会从会计公司聘请专业会计人员（通常是CPA）来担任。

独立会计主管采用固定年薪制，有任期规定，可以续聘亦可改聘，但续聘有最长任期限制。

     独立会计主管的聘用权掌握在股东大会手中，企业经营者可以提供聘用意见但无决定权。

在人员选择上，最好由股东大会直接委托专业会计公司提供候选者由股东大会定夺。

这样可以较好地做到将会计控制权从企业代理人手中转移给企业委托人，形成权力的制衡;同时也避免企业外部对企业经济活动的干预，不会对企业的自主经营产生负面作用。

     公司法规定，聘请或更换为公司进行审计的会计师事务所由董事会向股东大会提请。

独立审计准则也对“选择会计”问题作出了详细的规定。

因此，对于独立会计主管的聘用权的法律支持只须对现有法律稍作扩展即可。

另外，为避免CPA因参与企业经营管理而影响执行审计业务的独立性，公司不应聘请独立主管会计所属会计公司的CPA执行审计业务，或委托承担公司审计业务的会计公司提供独立会计主管人选。

考虑到现实CPA执业中的同业竞争状况，非同一公司的CPA在审计中一般不会对独立会计主管有任何包庇，这反而也会成为对独立会计主管提高工作质量的一种鞭策。

     第二，加强会计系统控制

     要求企业依据会计法和统一会计制度等法律法规和会计准则，制定适合本单位的财务会计制度，明确账务处理程序和企业的会计政策，保持充分的凭证和记录，建立会计凭证的预先统一编号、审核、保管制度，实行会计人员岗位责任制和内部稽核制度，禁止会计人员越权处理会计事务。

由于在经济业务过程中采取了程序控制、手续控制和凭证编号、核对等措施，使经济业务和会计处理得以相互联系、相互制约，从而防止错误发生，即使发生了错误，也易于自动检验和自动纠正，保证了会计记录的正确和完整。

     第三，加大内部财务审计力度

     内部财务审计主要目标在于“评价会计活动及其记录的真实性、合法性和有效性”。

内部财务审计部门应加强对企业的各种财务资料的可靠性和完整性、企业资产运用的经济有效性等的审核，有效降低错误和编制虚假会计报表出现的可能性。

五、内部会计控制的目标

保证业务按照适当的授权进行；保证业务活动以正确的金额，在规定的会计期间，记录于规定的账户；保证账面资产与实有资产定期核对，并揭示薄弱环节；保证企业经济活动依法、有效、有序地进行。

由于环境及公司前景的不确定性，企业内部会计控制是一个动态的发展过程。

一个有效的内部会计控制制度应具有按管理部门需要来保证执行经济业务和完成工作的职责，以及保证制度正确实施的有效程序。

为此企业应建立一套行之有效的控制方法。

笔者认为合理制定内部会计控制制度应从以下几方面进行：

　　一、建立恰当的授权

　　内部会计控制的方法，主要有不相容职务相互分离控制、授权批准控制、会计系统控制等八种，授权批准控制要求单位明确规定涉及会计及相关的工作授权批准的范围、权限、程序、责任等内容，单位内部的各级管理层必须在授权范围内行使职权和承担责任，经办人员也必须在授权范围内办理业务，因此，对于企业法定代表人，既要保证其经营决策的独立性和权威性，又要保证其经济行为的效益性和廉洁性，权力的度量界定及合理授权是关键的一环，当今社会大凡出现重大舞弊经济案件的企业，基本上是授权不当引起的，是授权多、权力过大，且控制不力的恶果，由于授权无“度”和授权不当，直接制约内部控制制度效能的发挥：

在巨大的权力面前，国家的政令法规都相形见绌，更何况一个企业的内部控制制度。

这就需要企业在建立多元产权主体制衡机制和完善法人治理结构的同时，对内部控制执行人员的授权也要讲究一定的“度”，对不同的控制环节要有不同权力授予，无论哪个环节，在具体授权时，都应先认真研究，准确掌握，这样既能保证经营决策有效运作，管理制度有效贯彻，又能保证权力制衡得以落实。

　　授权批准是处理经济业务活动的游戏规则，是一种指导企业业务活动的程序性文件。

包括作业程序、操作规范、授权批准等。

授权批准分为“一般授权”和“特定授权”。

“一般授权”是对办理经济业务权力、条件和有关责任者的规定。

如费用报销签字的授权，签订一般经济技术合同的授权等。

“特定授权”是对特定事项的操作，如价值较高的资产委托、担保，期货的操作等授权。

为了保证对授权批准控制，不管是“一般授权”还是“特定授权”都必须明确责任；要明确每项经济业务的授权批准程序，建立授权批准检查制度。

比如，当某项经济业务的数额超过某部门的批准权限时，只有经过特定授权批准才能处理。

这里所讲的经济业务是指公司和外单位之间交换资产与劳务，以及在公司内部对资产和劳务进行的转移与使用。

资产应限于对管理当局规定的用途加以使用，会计记录应能做到对资产建立会计责任。

要达到这些目的，管理当局必须在内部会计控制制度中规定出完成经济业务的恰当授权。

在公司组织中，最终的权力属于股东，并由其授权给董事会、高级职员和管理班子中的其他成员。

管理当局依次授权给特定的个人或部门，使他们有权去执行某种活动。

　　二、完善职务分隔

　　职务分隔授予一个部门或某一个人去担任一项具体职责时，必须相应地扩大在其进行活动中的权力。

授有权力和负有责任的人员承担着经营和保管的职务，不能同时担任记账的职务。

一个处于可犯错误或容易发生不轨行为职位的人，不应同时又给予他担任可以隐匿这些错误或不轨行为的职位。

良好的控制应是，一个人从客户处收取货款，而有另一个人在应收账款账簿中进行登记。

把记账职务与经营和保管的职务分隔开来，可以防止那些接近资产的人挪用部分资产，并用错误的会计记录来隐匿这些活动。

在公司的经营活动中，有些活动的性质使记账与经营和保管职能自然而然地分隔开，如生产工人既无记账的训练，也没有从事记账工作的必要。

但在另一些情况下，职能的区别是很难区分的。

从事现金收支、借入和偿还贷款、扩大赊账、收取应收账款等资产管理方面的职能，对于掌管会计职能的人来说，并不是完全分隔得开的。

所以只要有可能，应把这些不相容的职务进行分隔。

在组织业务活动时，要使每项经济业务至少有两个人或两个部门参与，这样就能用一个人的工作去证实另一个人工作的准确性。

只要有关人员之间没有相互勾结，差错和不轨行为就很可能被发现。

安排人员时应做到人尽其用，几个人同时从事一项经济业务，要利用各自的专长，而不应造成工作的重复。

如交付一笔销售定货，会涉及到有人在销售部门取得定单，有人在信贷部门检验信贷批准情况，有人在仓库挑选货物，会计部门有人做出经济业务的记录，运输人员要检验发货项目的正确性，并准备发货。

这种一项活动由几个不相容的部门和人员来共同完成，不但能提高作业效率，而且也使内部会计控制得到实施。

　　三、加大内部会计控制制度的考核力度

　　以往，企业一般比较注重销售、毛利、利润等经营成果的考核，而把内控制度执行情况列入考核范围的企业还不多，企业很难对执行制度的好坏进行区别并做出相应的奖惩处理。

企业内部会计控制制度执行结果的好坏，除了制度要具有科学性、合规性外，另一个因素就是制度是否被认真贯彻执行，这与企业的考核办法和考核内容有关，所以，企业应当将内部会计控制制度执行情况的检查列入考评范围，落实考评内容，考评标准力求科学化、合理化、可操作性强，定性分析和定量分析相结合。

在进行考核时，重点要对企业内部工作流程执行情况进行跟踪，如果一个企业内部工作流程很科学、合理，只要其中某一环节出现问题，就能很快被后一环节发现，要加大监督考核力度，在实施考核时可运用企业内部监事、审计、财会的监督力量，同时将考核结果与部门、人员的奖惩挂钩。

　　四、合理运用内部约束机制和激励的关系

　　建立健全企业内部会计控制制度是实施企业内部会计控制的首要的基本内控目标，包括约束制度和激励制度两个基本部分，有效的激励和约束机制可以促使会计人员提供准确及时的会计信息，并反过来强化企业的法人治理结构，形成管理的良性循环，促进科学管理的完善。

从广义上讲，会计控制也包括“对会计的控制”，即对会计人员及其工作质量的控制。

在企业内部人中，会计人员居于重要地位。

由于会计人员一般受制于厂长经理，又由于他们追求个人收入最大化的本性，在缺乏激励或监督不力时，他们就会与其他内部人一起把私人利益放在企业利益之上，侵蚀所有者权益。

所以，这种会计内部人从其本性来讲具有两重性，他们价值观的取向决定于企业的激励和约束机制：

激励有余约束不足时，他们可能会不满足于已得到的利益，利用所占有的会计信息等优势谋取更大的利益；激励不足约束有余时，他们会一走了之或者运用自己的智力，想方设法弱化约束，“堤内损失堤外科”；只有当激励和约束都有效存在，即存在既能使会计人员获得与其付出的努力和责任相匹配的报酬和授权，又可以从制度和程序上限制会计人员的“越轨”行为这样一种机制时，才能使会计内部人趋向于循规蹈矩，并发挥会计的监督功能，为企业管理层提供会计控制的正确信息。

　　内部会计控制制度应采用一切有效的程序来保证制度的正确实施，并保证所提供的财务会计报告的真实、完整性。

在企业各环节、各岗位之间，容易出现管理混乱、工作不衔接和贪污舞弊的问题，企业有必要建立一套较完善的约束机制……内部财务牵制制度。

建立企业内部财务牵制制度的方法是：

　　1、确定牵制环节

　　一般来讲，企业的供应、生产、销售、投资及其管理部门都是相互约束、相互监督的环节。

遗漏某一个环节，就可能在那个环节出现管理“死角”。

　　2、确定具体的牵制内容

　　比如基础建设投资，及其投资的规模。

项目论证、负责人审批或集体审批、质量验收、款项划转等，都属应受牵制的内容，如果遗漏某一项，就有可能造成整个投资的失败或资金的浪费。

　　3、确定清晰的牵制主体

　　每一笔经济业务的参与者都是牵制主体，如某公司采购一批材料，其牵制主体就有可能是：

使用单位（领用计划）、供应科（实际采购）、仓库（实际验收）、财务科（实际结算）。

确立了这些主体，责任更明确，透明度更高，可以避免由一个人签批、承办可能造成的隐患。

　　4、明确牵制责任人

　　明确哪一类经济业务应由哪个部门的哪一个人具体经办，这是很重要的。

很显然，假如应由财务科长签字的经济业务，而由出纳签字了，应由设备科长签字的，而由供应科长签字了，其后果将无法估计。

　　5、规定牵制手续

　　规定牵制手续的意义，在于做到财务凭证传递规范化，使之有据可依，以保证内部牵制质量。

例如，一批原材料采购进厂，财务科可根据质量检验报告单、验收入库单、结算通知单、供货合同、采购计划等办理结算。

如果漏掉其中“一单”，万一发生责任事故，将根据“什么”追究“谁”的责任呢?

　　6、规定财务部门内部各岗位的职责

　　财务部门内部有些岗位是不宜串岗的，如印鉴如何分开保管，支票签发如何分工、授权，账簿如何登记，档案如何保管，都对企业资金运作和安全有重大影响。

　　7、制定内部牵制制度监督检查机制

　　有制度就必须执行，有执行就须有监督。

如果牵制过程脱节或者人员、手续未完全到位，必须有人来进行检查、督促和处理，这是牵制制度中应当明确规定的重要问题。

　　六、内部会计控制有效性评估

　　会计控制制度的可理解性、可操作性是控制有效性的前提。

通过对内部会计控制有效性的评估导出对下一经济循环更好的控制。

有效性评估主要是指对内部控制环境的评估：

管理群体的结构、管理人员的素质、管理群体工作成熟度、国家政策与法规的变化、市场竞争动态等环境因素，对内部会计控制的影响程度。

企业应以编制业绩报告形式，及时、正确、真实地提供给企业领导掌握经济信息，加强对经济活动的控制，改善经营，提高效益，并作为企业经营决策的依据。

结论

综上所述，随着社会经济的高速发展，知识经济的到来极大了提高了社会生产力，也给企业带来了无限的发展机会。

如何在优胜劣汰的市场竞争中实现企业经营规模的快速扩大和经济效益的高速增长，除了选择风险小、盈利性强的投资项目和采用先进的科学技术外，加强企业的内部会计控制是关键。

进一步认识企业内部会计控制对企业加强经营管理，提高经营效率的重要意义，分析其存在的问题及原因，从而有针对性地提