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营运资产之购置处分与交换

第十章　　財產、廠房與設備之購置、處分與交換

資產　營業資產　a.投資

　　　非營業資產b.閒置

一、營業資產

　　　　　　　　　　永久性－土地

　　　　廠房設備　　　　　　　　　

A.有形　　　　　折舊性－房屋、機器

　　遞耗性－森林、礦產

　　　　可個別認定－專利、商標

B.無形

　　　　不能個別認定－商譽

二、特性（Characteristics）

（1）有實體存在（PhysicalSubstance）

（2）實際供營業用途

（3）非作投資或出售

（4）耐用年限超過一年以上

（5）具有可衡量之經濟效益

3、營業資產之購置與評價（Acquisition）（於資產負債表下通常列為「財產、廠房及設備」科目）

（一）成本原則：

按取得日支付之成本（SFASNo.34：

使資產達於可使用之狀態或地點所支付之所有代價）。

若無成本或成本不適當則用公平市價入帳。

在取得資產後所發生的任何成本，諸如增添、改良或重置等，如對企業之未來很有可能提供服務，亦應歸入此資產之成本（資本化，Capitalized），否則立即視為當期費用（Expensed）。

1.土地：

（1）成本包括購價、代書費、過戶登記費、地上物拆除費等使資產達到可使用狀態地點以前之一切合理且必要之支出。

（2）地上物拆除之收入應作為土地成本之減項。

（3）土地改良物（LandImprovement）：

如具有永久性，應作為土地成本，如：

重劃、美化、排水等。

不具永久性者，則另設「土地改良物」科目，如：

人行道、下水道。

（4）供將來出售之土地應列為投資或存貨。

2.房屋：

（1）成本包括購價、過戶登記費、建築師費、建築期間之責任保險等？

（2）在自有土地上拆除原使用之舊屋而改建新屋，其拆除費用減除房屋殘值後之金額應列為舊屋之處分損益，不得作為新屋之成本，此乃因為拆除不合用之舊屋對新之效用並無任何幫助。

3.機器及其他設備：

（1）成本應包括使機器達到可使用狀態地點以前一切合理且必要之支出。

（2）交通設備之成本應包括購價、關稅及其他隨車課徵之稅捐，牌照稅若定期課徵，則列為費用；如隨車課徵一次則列為成本。

4.租賃權益改良：

（1）因簽訂租約而取得使用資產之權利。

（2）應按耐用年限或租約其間較短者加以攤折。

（二）成本與收益配合原則

折舊：

系統而合理的攤銷（折舊係基於損益表及費用與收益配合之觀念，而非資產評價）。

（三）重估增值（評價）

我國：

公司法規定：

「公司之固定資產得依法辦理重估價。

」土地按照公告現值，其他設備資產則按物價指數重估。

當本年度之物價指數超過固定資產取得時，或上次重估價時之物價指數達25%以上時，得辦理重估價：

資產重估增值＝重估日帳面價值×物價漲幅

DR.資產重估值

CR.資本公積－資產重估增值。

可透過增值手續轉入資本。

美國：

不允許。

（APB6#）

（四）資本支出（CapitalExpenditure）與收益支出（RevenueExpenditure）

1.資本支出－列為資產

2.收益支出－列為當期費用

我國稅法規定：

（1）金額在五萬元以下或　

（2）效用在２年以內

得列為當期費用

（五）營業資產之購置

1.現金購買：

支付各項設備資產成本之現金均列為該資產之取得成本。

購買價格若附有現金折扣，無論是否取得折扣，均須按其淨額作為設備資產之成本。

－扣除現金折扣後之淨額列帳

－未享受之現金折扣作為財務費用或其他損失

2.延遲付款購買（DeferredPayment）：

應將債務（應付票據或應付公司債）之本息按市場有效利率折現，以其折現值作為取得成本。

例１：

開立4年期之無息本票$10,000，購買機器，年利率12%

10,000×0.63552=6,355.20

Dr.EQPT6,355.20

DISC.onN/P3,644.80

Cr.N/P10,000

每年攤銷利息費用及折舊費用

Dr.Interestesp.（6355.20*12%）763

Cr.Disc.onN/P763

例２：

開出5年期之無息本票$100,000，每年償還$20,000，市場利率10%。

A.Valueofnote$20,000*P5

10%=20,000*3.79079=75,816

1/1Dr.EQPT75,816

DISConN/P24,184

Cr.N/P　100,000

12/31

1.Dr.INTExp.　7,582

N/P　20,000

　Cr.CASH　20,000

　DISConN/P　7,582

2.Dr.INTExp.6,340

N/P20,000

Cr.CASH　20,000

DISConN/P　6,340

3.整批購置（Lump-SumPurchase）：

應採「相對市價法」將總成本分配至個別資產。

若購入之資產中僅有一項具有公平客觀之市價，則以其公平價值作為該資產之入帳成本，其餘購價則做為其他資產之成本。

例：

總價$80,000

INV.$25,000

市價LAND25,000

BUILDING50,000

$100,000

4.証券發行：

應以該資產之公平價值與本公司所發行證券之公平市價較明確客觀者為入帳之依據。

如本公司所發行證券係於證券交易所公開買賣，有客觀之公平市價，則以本公司證券之公平市價作為設備資產之取得成本。

例：

發行5,000股，每股面值$10，市價$12

Dr.土地60,000

　Cr.普通股股本50,000

資本公積－股本溢價10,000

4、自建資產：

（一）自建資產損益：

成本之節省並不代表收益已經實現，故當自建資產之成本低於向外購買之公平市價時，仍應以成本入帳，不得認列任何利益。

但若自建資產之成本高於外購之公平市價，基於穩健原則，應以公平市價入帳並認列「自建損失」。

（二）建造期間利息成本之處理：

1.建造期間所有的利息成本均不予以資本化

→利息是一項融資成本，而非建造成本。

2.建造期間所投入之所有資金的成本，不論其是否可以辨認，均予以資本化

→不論投入資金為自有資金、債務融資或股票融資，其資金成本均屬建造成本的一部分。

3.僅有於建造期間所有實際發生的利息成本才予以資本化

→基於歷史成本觀念，僅有當實際交易發生時，才能入帳。

※一般公認會計原則採用第

（2）法

（三）建造期間利息資本化：

1.美國：

SFASNo.34規定，某些資產在建造期間所發生之利息應予以資本化，此乃因為該利息係為使資產達成可使用狀態地點以前之河裡且必要之支出。

2.我國：

財會準則No.3規定：

（1）應資本化之資產：

A.供企業本身使用而購置、由自己或委由他人建造之資產。

B.專案建造或生產以供出售或出租之資產，如：

建造船舶、開發不動產或營建業建造房屋等。

（2）不得資本化之情形：

A.短期間內經常製造或重複大量生產之存貨。

B.已供或已能供營業使用。

（完工）

C.目前雖未能供營業使用，惟亦未在進行使其可達可供使用狀態地點以前之必要購置或建造工作之資產。

（停工）

（3）土地之利息資本化：

凡未進行開發或建造工作者，不得將土地之利息資本化；如已積極進行開發並建造房屋，則資本化利息應作為房屋成本；但若開發之後係供分區出售之用，則資本化利息應作為土地成本。

（四）應資本化金額：

1.由於資產在購建期間之支出係陸續投入，故應先求出「累積支出平均數」。

如購建資產係供出售且有預收價款者，或購建資產受有政府捐助款者，應將該期間預收價款及接受政府捐助款自累積支出平均數中予以減除。

2.累積支出平均數在專案借款的範圍內，乘以該專案借款之利率；超過專案借款部分之資金，乘以其他應負擔利息之債務的加權平均利率。

3.全年資本化之利息總額以該期間認列之利息為限，自有資金不得設算利息資本化。

（五）應資本化期間：

當下列三種情況同時具備時，即應開始將利息資本化：

1.購建資產之支出已發生。

2.正在進行使該資產達到可使用狀態地點之必要工作。

3.有利息負擔發生。

（六）專案借款之資金若未全部動用而暫時投資，或一般性借款需作補償性存時，因投資或存款所生利息收入能否與借款之利息支出相抵銷？

1.美國FASB規定：

TechnicalBullet81-5不得抵銷，因短期投資之決策與購置資產之利息之支出無關。

2.國際IASB規定：

No.23宜抵銷，以免發生利息收入作為當期收入，而利息支出則遞延為資產之情況。

3.我國FASB規定：

從IASB之見解，投資或存款所生支利息收入應與該期間認列之利息費用相抵銷。

例：

加權平均利率

本金

利息

12%

$600,000

$72,000

9%

2,000,000

180,000

7.5%

5,000,000

375,000

TOTAL

$7,600,000

$627,000

例：

工程總價$1,500,000

A.加權平均累積支出數

1/1

$10,000

×12/12＝

$210,000

3/1

300,000

×10/12＝

250,000

5/1

540,000

×8/12＝

360,000

12/31

450,000

×0＝

0

$1,500,000

$820,000

專案貸款$750,000，利率15%

超出金額$820,000－$750,000＝$70,000（適用加權平均利率其他貸款）

B.其他貸款之加權平均利率＝$127,000/1,150,000=11.04%

本金

利息

10%

$550,000

$55,000

12%

600,000

72,000

TOTAL

$1,150,000

$127,000

C.可避免利息

（1）

$750,000

×15%＝

$112,500

（2）

70,000

×11.04%＝

7,728

$120,228

實際利息：

112,500+127,000=$239,500

故將可避免利息$120,228予以資本化

五、資產交換（AccountingForExchangeofNon-monetaryAssets）：

美國APBNo.29規定，如交換不同種類之資產，則舊資產之獲利過程已完成，應以其公平價值為基礎，計算交換損益，立即認列。

如交換相同資產，則舊資產得獲利過程尚未完成，仍須由新資產繼續完成之，故不得認列交換利益，但若遇有損失，基於穩健原則，仍應認列之。

如交換同種類資產，發生交換利益且另收取現金，則收到現金部分視為出售，其餘則為交換。

不同種類：

按公平市價入帳

　　　　　有損失：

採公平市價入帳未收現：

採帳面價值入帳

出售比例＜25%

同種類：

有收現：

部分出售，部分交換

有利益：

出售比例＞25%：

採公平市價入帳

（一）基本觀念：

1.交換分錄中，應先將舊資產之成本及累計折舊沖銷，而新資產之入帳成本乃是關鍵數字。

2.新資產與舊資產公平市價之差額即為應收取之現金或應支付之現金。

（二）釋例：

A.異類資產交換

按換出資產之市價入帳並認列損益

例：

卡車換土地

卡車成本

$64,000

市價

$49,000

折舊

（22,000）

另外支付現金

17,000

帳面價值

$42,000

土地成本

$66,000

Dr.LAND66,000

Accu.Depr.22,000

CR.TRUCK64,000

CASH17,000

GainonDISPOSAOFTRUCK7,000（$49,000-42,000=$7,000）

如果卡車市價為　$39,000

則應認列損失　$3,000（42,000-39,000）

B.同類資產－損失之情形

舊電腦成本

$12,000

折舊

（4,000）

帳面價值

$8,000

市價

$6,000

新電腦標價

$16,000

舊電腦折讓

$9,000

土地成本

7,000

損失$2,000

Dr.EQPT.13,000（6,000+7,000）

ACCUDEPR4,000

LOSSDISPOFEQPT2,000（8,000-6,000）

CR.EQPT12,000

CASH7,000

C.同類資產－無現金收入（認列損失不認列收益）

例：

DAVIS用FORD車市價＄160,000向NARTZ換GM車，市價$170,000應支付$10,000

換出FORDCARCOST

$150,000

折舊

（15,000）

帳面價值

$135,000

換出FORDCAR市價

$160,000

付現

$10,000

換入GMCAR市價

$170,000

換出FORDCAR帳面價值

$135,000

付現

$10,000

換入GMCARCOST

$145,000

利益25,000不認列

Dr.CAR（NEW）145,000（降低資產入帳成本）

　ACCUDEPR15,000

CR.CAR150,000

CASH10,000

D.同類資產交換收到現金

GMCARCOST

$200,000

折舊

（64,000）

帳面價值

$136,000

換出GM市價

$170,000

收現

$10,000

換入FORDCAR市價

$160,000

利益$34,000，可認列部分利益

DR.CASH10,000

　ACCU.DEPR64,000

CAR（FORD）128,000

CR.CAR（G.M）200,000

GAIN2,000

六、受贈資產－按公平市價入帳：

（一）由於企業並未支付任何代價，或僅支付象徵性代價（如過戶登記費），故成本原則不得適用此情況。

詳細會計處理：

1.受贈者：

應按固定資產「公平市價」入帳，則貸方科目為：

（1）美國FASBNO.116之處理，貸記「捐贈收入」

（2）我國作法：

A.來自政府以外個體捐贈：

貸記「損贈收入」

B.來自政府移轉捐贈：

應列為遞延收入

a.其與「折舊性資產」有關者，應按該折舊性資產之耐用年限，依折舊費用之提列比率分期認列為捐助收入。

b.其與「非折舊性資產」有關者，政府若要求企業履行某些義務，企業應於履行義務所投入成認列為費用之期間，認列該政府捐助收入。

若無未來義務，則受贈時立即認列收入。

2.捐贈者：

按「公平市價」承認「捐贈費用」，並將帳面價值與公平市價差額認列「處分損益」。

（二）釋例1：

例：

土地BV　80,000

市價110,000

　　損贈人：

DR.損贈費用110,000

　　　CR.土地80,000

土地損贈利益30,000

受贈人：

a.我國

DR.資產110,000

　　　　CR.捐贈收入110,000

b.FASBEXPOSUREDRAFT

DR.資產　　　　　110,000

　　　　CR.捐贈收入110,000

釋例2：

A.台北公司88年初收到政府贈與房屋一棟，公平市價$1000,000，可用20年，無殘值，採直線法折舊。

試作台北公司88年有關分錄。

B.甲軟體工業股份有限公司於民國89年度完成新產品開發計畫，並於民國89年12月31日取得經濟部工業局對已發生成本之補助款之$3,500,000，公司未來無須支付其他成本。

試作收到政府補助款之分錄。

C.乙公司於民國89年1月1日取得經濟部主管機關軟體新產品研究開發補助款$5,000,000，供該公司未來之軟體新產品開發計畫，本年度該計畫之研究發展支出佔估計總成本之五分之一。

試作乙公司89年有關政府補助款之分錄。

答：

A：

88年初房屋1,000,000

遞延政府捐助收入1,000,000

88/12/31

折舊50,000

累計折舊-房屋50,000

遞延政府捐助收入50,000

政府捐助收入50,000

B：

89/12/31

現金3,500,000

政府捐助收入3,500,000

C：

89/1/1

現金5,000,000

遞延政府捐助收入5,000,000

12/31遞延政府捐助收入1,000,000

政府捐助收入1,000,000

七、資產購入後所發生成本之處理

　　支出若能增加未來的效益（如：

耐用年限增加、增加產量、提高品質）則應將其資本化，若僅能維持原有服務水準，則應列為當期費用。

一般固定資產會發生之支出有下列四種：

1.增添（Additions）

對現有資產之擴充或加添：

將增添成本資本化記入資產帳戶。

2.改良及重置（Bettermentandreplacement）

A.替換法－沖銷資產及累積折舊，應認列損失。

（汰換資產之帳面價值已知）

例：

舊水管成本

$150,000

折舊

（135,000）

帳面價值

$15,000

新水管成本

$125,000

舊水管市價

$1,000

付現

$124,000

Dr.新水管系統125,000

累計折舊135,000

處分損失14,000

Cr.現金124,000

舊水管系統150,000

汰換資產之帳面價值未知

B.沖銷累積折舊-可延長使用壽命（不認列損失）

DR.累計折舊124,000

CR.現金124,000

C.記入資產帳戶-提高使用效能

DR.新水管系統124,000

CR.現金124,000

3.重新安裝及遷移成本（RearrangementandMovingCost）

A.如果原始安裝成本已知，則重新安裝與遷移成本視同重置來處理（帳面價值已知之情況）。

B.如果原始安裝成本未知，重新安裝成本之金額重大且可增加未來利益，則應將其資本化。

C.如果原始安裝成本未知，且重新安裝成本不大，或其未來效益不明確，則應列為當期費用。

4.修理維護（RepairsandMaintenance）

可分為兩種：

（1）一般修護（ordinaryrepairs）：

於發生當期列為費用。

（2）大修（extraordinaryrepairs）：

延長耐用年限：

借記累計折舊

提高資產效能：

借記資產

修護費用在一年度內並不平均發生，平常帳上可以預估全年度之修護費用，加以平均，可用「抵修護費用科目」入帳。

例：

全年估計之修護費用為$720,000

第一季

　　　DR.修護費用　　　180,000

　　　　　CR.備抵修護費用　　　180,000

第二季實際支出$344,000

DR.修護費用180,000

CR.備抵修護費用180,000

DR.備抵修護費用344,000

CR.現金344,000

第三季

DR.修護費用180,000

CR.備抵修護費用180,000

第四季實際支出$380,800

　　　DR.備抵修護費用　　　380,800

　　　　　CR.現金　　380,800

　　　DR.修護費用　　　　　184,800

　　　　　CR.備抵修護費用　　184,800

備抵修護費用

344,000

180,000

380,800

180,000

180,000

724,800

540,000

184,800

724,800

724,800

八、廠房設備之處分

1.出售、報廢：

A：

攤提期初至出售日（或報廢日）之折舊。

B：

出售：

將帳面值沖銷，與售價差額，承認處分損益。

報廢：

將帳面值沖銷，以淨殘值轉列報廢資產，並承認報廢損失

3.非自願性處分－損益列為非常項目

附註：

我國財務會計準則公報第三號

利息資本化會計處理準則（摘要）

貳、說明

2.資產之成本應包括使該項資產達到可用狀態及地點前之一切必要而合理之支出。

如該項資產需經一段時間，以實施必要之購置或建造工作使其達到可用狀態及地點時，則此段時間內為該資產所支出款項而負擔之利息，乃為取得該資產成本之一部分，故此項利息，不宜按一般會計處理作為期間費用，而應將利息資本化，作為該資產之取得成本，而隨該資產之使用年限攤銷。

利息資本化之主要目的有二：

（1）使資產之取得成本更能反映企業投資於該資產之總成本。

（2）使取得資產之有關成本得在將來該資產提供效益之期間分攤，以達收入與費用相配合之原則。

參、會計準則

應將利息資本化之資產

3.應將利息本化之資產包括：

（1）供企業本身使用而購置、由自己或委由他人建造之資產。

（2）專案建造或生產以供出售或出租之資產，如：

建造船舶、開發不動產或營建業建造房屋等。

但下列資產不得將其利息資本化：

（1）短期間內經常製造或重複大量生產之存貨。

（2）已供或已能供營業使用。

（3）目前雖未能供營業使用，惟亦未在進行使其可達可供使用狀態地點以前之必要購置或建造工作之資產。

4.土地如未進行開發或建造工作，不得將購置土地之利息資本化；如已積極進行開發或建造工作，則在該工作持續期間應將土地及開發成本之利息資本化，作為建築物之成本。

惟若土地開發後係供逕行出售，則資本化之利息應作為該土地之成本。

應予資本化之利息金額

5.對於應將利息資本化之資產，所應資本化之利息金額僅限於在該項資產購建期間，為支付該項資潦成本所必須負擔之利息。

換言之，此項應予資本化之利息，須為若不購建該項資產即無需負擔之利息。

6.每一會計期間，每項資產所應資本化之利息金額應為以資本化利率乘以該期間內為購建該資產累積支出之平均數，資本化利率應為該會計期間所借款之利率。

。

如購建資產係供出售並有預收價款者，或購建資產受有政府捐助款者，應將該期間預收價款及接受政府捐助款平均數自累積支出之平均數予以減除。

若企業特別舉債以購建一項應將利息資本化之資產，則此借款之利率為資本化利率；惟若購建該項資產累積支出之平均數大於該專案借款之金額，則超出之金額必須以其他應負擔利息之債務的加權平均利率為資本化利率計算之，但如採用其他方法所計算之利率與加權平均利率差異不大時，得用其他方法計算資本化利率。

7.每一會計期間資本化之利息總金額不得超過該期間認列之利息。

但為購建資產所作之專案借款，其資金如未全部動用而暫時