企业所得税汇算清缴培训教材.docx

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企业所得税汇算清缴培训教材

2012年企业所得税汇算清缴培训教材

　　企业所得税纳税调整项目

　　收入类调整项目

　　 视同销售收入：

（一）非货币性交易视同销售收入（FB1-14）

（二）货物、财产、劳务视同销售收入（FB1-15）

　　（三）其他视同销售收入

　　非货币性交易视同销售收入

　　附表3-1视同销售收入：

（一）非货币性交易视同销售收入（FB1-14）

　　1.企业所得税法实施条例第25条：

企业以非货币资产（包括自产、外购、委托加工）换取其他企业的非货币资产应当视同销售缴纳企业所得税。

　　2.会计上非货币性交易：

（1）如果非货币性交易具有商业实质：

应当按换出资产的公允价值确认收入实现。

（2）如果非货币性交易没有商业实质：

会计上按成本价结转，不确认收入。

与小企业会计制度一致。

　　非货币性交易视同销售收入

　　附表1-1视同销售收入：

　　例：

甲企业以成本价25000元的A产品换取乙企业的B产品。

乙企业B产品的成本价为30000元。

甲企业换入的B产品作为固定资产使用，乙企业换入的A产品作为库存商品处理。

二者的公允价值均为60000元，计税价格等于公允价值。

增值税率17%。

假设该笔交易不具有商业实质，甲企业和乙企业都没有对上述商品提取减值准备。

除增值税外，不考虑其他税费。

　　非货币性交易视同销售收入

　　附表1-1视同销售收入：

（1）会计处理：

　　借：

固定资产-B产品=换出资产的账面价值+支付的相关税费=25000+60000*17%=35200

　　  贷：

库存商品25000

　　      应交税费——应交增值税（销项税额）10200

　　税务处理：

　　应当分解为按公允价值销售非货币资产和购进资产进行税务处理。

　　第一，销售所得的申报=60000-25000=35000元。

　　申报：

附表一第14行填报60000元收入，结转到附表三第2行第三列填报60000元，纳税调增60000元；附表二第13行填报视同销售成本25000元，结转到附表三第21行第4列“视同销售成本”填报25000元，结转到主表第15行纳税调减25000元。

　　第二，作为购进固定资产进行所得税处理：

　　固定资产的会计成本=35200元，并按35200元进行会计折旧

　　固定资产的计税成本（计税基础）=换出资产的公允价值+支付的相关税费=60000+10200=70200元

　　计税成本-会计成本=70200-35200=35000元

　　折旧的差额应当在以后年度通过填报附表三第43行和附表九分期调整。

　　非货币性交易视同销售收入

　　附表1-1视同销售收入：

（2）延伸分析：

假设上述交易具有商业实质：

　　借：

固定资产——B产品=换出资产的公允价值+支付的相关税费=60000+10200=70200元

　　 贷：

主营业务收入60000

　　     应交税费——应交增值税（销项税额）10200

　　借：

主营业务成本25000

　　 贷：

库存商品25000

　　税务处理：

固定资产的计税成本=会计成本=70200

　　会计利润=35000元与税法一致。

　　按利润表申报，不需要通过附表三纳税调整。

　　货物、财产、劳务视同销售收入

（二）货物、财产、劳务视同销售收入（FB1-15）

　　1.企业所得税法实施条例第25条：

企业以货物（包括自产、委托加工、外购）、财产、劳务用于捐赠、抵债、赞助、集资、广告、样品、职工福利、利润分配等应当视同销售缴纳企业所得税。

　　注意：

必须是以列举的资产用于列举的项目才能视同销售缴纳企业所得税。

　　2.会计处理：

（1）小企业会计制度：

上述项目中，用于利润分配应当反映收入，其他项目不反映收入。

（2）会计准则：

抵债、职工福利、利润分配都反映收入，其他项目不反映收入。

　　货物、财产、劳务视同销售收入

（二）货物、财产、劳务视同销售收入（FB1-15）

　　思考：

甲企业为生产企业，2008年将外购电暖器200台发给职工作为福利。

外购电暖器的不含税价格为1000元。

　　问：

是否缴纳企业所得税？

　　《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》国税函【2008】828号：

二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。

　　内部处置资产不视同销售

（二）货物、财产、劳务视同销售收入（FB1-15）

　　国税函[2008]828号：

一、企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。

（一）将资产用于生产、制造、加工另一产品；

（二）改变资产形状、结构或性能；

　　（三）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；

　　（四）将资产在总机构及其分支机构之间转移；

　　（五）上述两种或两种以上情形的混合；

　　（六）其他不改变资产所有权属的用途。

　　企业所得税、增值税、营业税视同销售有差异

（二）货物、财产、劳务视同销售收入（FB1-15）

　　国税函[2008]828号：

二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。

（一）用于市场推广或销售；

（二）用于交际应酬；

　　（三）用于职工奖励或福利；

　　（四）用于股息分配；

　　（五）用于对外捐赠；

　　（六）其他改变资产所有权属的用途。

　　企业所得税、增值税、营业税视同销售有差异

　　营业税实施条例第五条纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为：

（一）单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；

（二）单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为；

　　（三）财政部、国家税务总局规定的其他情形。

　　售后回购营业税要视同销售（国税函[1999]144号）规定：

　　   房地产开发公司采用“购房回购”等形式，进行促销经营活动（即与购房者签订“商品房买卖合同书”，将商品房卖给购房者；同时，根据合同约定的期限，在一定时期后，又将该商品房购回），对房地产开发公司和购房者均应按“销售不动产”税目征收营业税。

交两次税注意，仅限上述列举的不动产或者土地使用权无偿赠送、自建再销售行为，售后回购行为其他资产或劳务则无此规定。

　　视同销售价格的确定

（二）货物、财产、劳务视同销售收入（FB1-15）

　　国税函【2008】828号：

视同销售价格的确定：

　　企业所得税法实施条例第25条规定的视同销售行为确认收入的办法，遵循下列规定：

　　第一，属于自产或委托加工的货物用于视同销售行为的：

　　A．按同类货物的对外销售价格确定

　　B．没有同类货物的售价，按组成计税价格：

　　组成计税价格=成本价*（1+10%）

　　第二，属于外购的货物用于视同销售行为：

　　按外购成本确认收入。

　　如上例：

　　申报收入=200*1000*（1+17%）=234000

　　申报成本=200*1000*（1+17%）=234000

　　只是增加了FB1第一行销售收入合计的数额，增加了广告费、宣传费、招待费扣除限额的计算基数

　　关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知

　　《关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》（财税〔2011〕50号）

　　一、企业在销售商品（产品）和提供服务过程中向个人赠送礼品，属于下列情形之一的，不征收个人所得税：

　　1.企业通过价格折扣、折让方式向个人销售商品（产品）和提供服务；　　2.企业在向个人销售商品（产品）和提供服务的同时给予赠品，如通信企业对个人购买手机赠话费、入网费，或者购话费赠手机等；　　3.企业对累积消费达到一定额度的个人按消费积分反馈礼品。

　　关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知

　　二、企业向个人赠送礼品，属于下列情形之一的，取得该项所得的个人应依法缴纳个人所得税，税款由赠送礼品的企业代扣代缴：

　　1.企业在业务宣传、广告等活动中，随机向本单位以外的个人赠送礼品，对个人取得的礼品所得，按照“其他所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

　　2.企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品，对个人取得的礼品所得，按照“其他所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

　　3.企业对累积消费达到一定额度的顾客，给予额外抽奖机会，个人的获奖所得，按照“偶然所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

　　三、企业赠送的礼品是自产产品（服务）的，按该产品（服务）的市场销售价格确定个人的应税所得；是外购商品（服务）的，按该商品（服务）的实际购置价格确定个人的应税所得。

　　买一赠一方式企业所得税不必视同销售

　　买一赠一方式企业所得税不必视同销售

　　国税函（2008）875号文第三条规定：

企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

　　例、某企业为促销，购买笔记本电脑者再赠送精美背包一只，背包成本300元，笔记本电脑成本5000元，企业按10000元确认笔记本销售收入，假设笔记本电脑公允价值9500，背包公允价值500。

企业应当作如下帐务处理：

（1）

　　借：

银行存款11700 贷：

主营业务收入-笔记本9500（10000×9500÷10000）

　　      贷：

主营业务收入-背包500（10000×500÷10000） 贷：

应交税费-应交增值税-销项税额1700

（2）借：

主营业务成本-笔记本5000        主营业务成本-背包  300             贷：

库存商品    5300

　　不符合税收规定的销售折扣与折让

　　不符合税收规定的销售折扣与折让FB3-3

　　国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知国税函[2008]875号商业折扣：

企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

、

　　现金折扣：

债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

　　销售折让：

企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；

　　销售退回：

企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。

企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

　　事后折扣，不可能在同一张发票上

　　国税函〔2006〕1279号纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。

　　  本规定其实针对销售返还做出的规定.因为很多企业需要对经销商业绩进行年度考核,根据其销售业绩给予不同程度的返利奖励,事先是无法确定对方适用的折扣比例的.只能在事后即第二年做出.实际上,纳税人这种价格偏低是有正当理由的.

　　商业折扣企业所得税不再强调要在同一张发票上

　　1、商业折扣（不再强调要在同一张发票上,不管发票如何开具，都按折扣后的金额确定收入计算所得税）企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

原来的规定:

国税函[1997]472号

　　    如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的，在按折扣后销售额计算征收所得税；但将折扣额另开发票的，则一律不得扣除。

　　    注意:

　　    “纳税调整项目明细表”第4行“不符合税收规定的销售折扣和折让中填列（实际上作废）

　　新增值税条例实施细则已经不强调同一张发票

　　国税发[1993]154号规定：

“纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可以按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。

”

　　    新增值税暂行条例实施细则第十一条　小规模纳税人以外的纳税人（以下称一般纳税人）因销售货物退回或者折让而退还给购买方的增值税额，应从发生销售货物退回或者折让当期的销项税额中扣减；

　　   一般纳税人销售货物或者应税劳务，开具增值税专用发票后，发生销售货物退回或者折让、开票有误等情形，应按国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。

未按规定开具红字增值税专用发票的，增值税额不得从销项税额中扣减。

　　扣除类纳税调整项目

　　新法第八条:

　　  企业实际发生的与取得收入有关的、

　　  合理的、包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。

　　  这是总原则,是税前扣除的根.

　　《关于印发进一步加强税收征管若干具体措施的通知》（国税发【2009】114号），其中第六条中提出“未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除”，对“合法有效凭据”的范围如何理解？

　　扣除类纳税调整项目

　　税前扣除凭证管理应遵循真实性、合法性和有效性原则。

　　真实性是指税前扣除凭证反映的支出确属已经发生。

真实性是税前扣除凭证管理的首要原则。

　　合法性是指税前扣除凭证的来源、形式等符合国家法律法规的规定。

　　有效性是指凭证能充分反映企业发生的支出符合税法规定。

　　具体的扣除凭证有:

　　1、发票

　　    购销业务必须依据发票作为扣除凭证（征管法第21条、发票管理办法第20条）；非购销业务不得依据发票扣除，应当取得收款收据或收条，但必须加盖财务专用章。

　　2、财政部门监制的行政事业性收费收据：

　　  只能开具行政事业性收费项目，不得开具货物或劳务。

　　3、《中国人民解放军通用收费票据》：

只能作为解放军内部结算使用，不得作为服务业发票使用。

如果解放军对外从事餐饮、住宿、租赁等业务，必须开具地税局监制的服务业发票。

　　具体的扣除凭证有:

　　4、境外发票（理论上，实际上很少）

　　  境外发票可以作为税前扣除的合法有效的凭证，但税务稽查时，如果对境外发票有异议，可以要求企业提供境外公证机构的证明或境外注册会计师的证明，不能提供证明的，不得扣除。

　　  发票管理办法第34条

　　5、银行代收费业务专用发票

　　   自2008年1月1日起，企业通过银行支付的各项费用，应当取得《银行代收费业务专用发票》。

　　   国税发【2007】108号、国税发【2008】54号、国税函【2008】634号

　　具体的扣除凭证有:

　　注意：

　　  合同、协议只是证明业务的发生，但并不属于税前扣除的合法、有效凭证。

例如不能用建安合同，必须要建安发票；

　　但是，合同是税前扣除凭证的重要证据。

特殊情况下，企业取得的发票，不得单独用以税前扣除，必须同时提供合同、支付单据等其他凭证，以证明其支出的真实、合法。

　　  例如银行借款利息，以利息单和借款合同作为合法有效凭证；但企业间借款利息支出，应以正式发票作为合法有效凭证。

　　扣除类纳税调整项目

　　工资薪金支出FB3-22

　　1.填报：

附表三第22行

　　第1列：

=计入“应付职工薪酬——应付工资”科目的金额+直接计入有关成本费用科目的工资薪金

　　第2列：

按税法规定可以扣除的工资薪金。

　　第3列：

1-2大于0的差额。

　　第4列：

原工效挂钩企业用以前年度形成的效益工资结余补发的工资薪金。

　　关于合理工资薪金问题

　　工资薪金支出FB3-22相关政策

　　《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》

　　国税函〔2009〕3号：

一、关于合理工资薪金问题

　　《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。

税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：

（一）企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；

（二）企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；　

　　（三）企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；

　　（四）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。

　　（五）有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的；

　　关于工资薪金总额问题

　　第十五、十六行纳税调整：

　　工资薪金支出FB3-22相关政策

　　《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》国税函〔2009〕3号：

　　二、关于工资薪金总额问题

　　《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金总额”，是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。

属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

　　企业扣除的工资薪金是否包括临时工工资？

　　第十五、十六行纳税调整：

　　工资薪金支出FB3-22相关政策

　　市局《2008年度企业所得税业务问题解答》

　　9、问:

企业扣除的工资薪金是否包括临时工工资？

　　答：

《企业所得税法实施条例》第三十四条规定“企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。

　　前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。

”

　　据此，如企业与临时工签订书面劳动合同并报当地劳动部门备案，企业支付给临时工的合理的工资薪金可以税前扣除。

　　税前扣除工资的职工人数应如何掌握？

　　第十五、十六行纳税调整：

　　工资薪金支出FB3-22相关政策

　　市局《2008年度企业所得税业务问题解答》

　　10、税前扣除工资的职工人数应如何掌握，以何条件做为扣除工资的依据？

　　答：

《企业所得税法实施条例》第三十四条规定“企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。

　　前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。

”

　　据此，企业税前扣除工资的必要条件是企业与员工之间存在任职或受雇关系，根据劳动法的有关规定，任职或受雇关系判定的依据是企业与其员工签定书面劳动合同并报当地劳动部门备案。

　　注：

A．任职关系：

法人代表

　　B.受雇关系：

第一，必须与企业签订书面劳动合同。

新劳动合同法

　　                  第二，劳动合同必须报劳动局备案。

劳动法第16条

　　建筑施工企业招用农民工的特殊规定

　　市局《2011年所得税有关问题解读》17、建筑施工企业招用农民工的工资如何扣除？

　　   答：

建筑施工企业依法与农民工签订书面劳动合同、加盖企业公章且经企业法定代表人（或委托代理人）与农民工本人签字或盖章，其发生合理的工资薪金支出可以税前扣除。

其他企业按照原规定执行。

　　工资薪金的税前扣除有效凭证

　　企业应按规定保管工资分配方案、工资结算单、企业与职工签订的劳动合同、个人所得税扣缴情况以及社保机构盖章的社会保险名单清册，作为备查资料。

　　企业发生劳务派遣人员工资薪金时，应以劳务公司开具的发票、企业与劳务公司签订的用工合同以及付款单据为税前扣除凭证。

　　四、主表

　　第十五、十六行纳税调整：

　　（十五）职工福利费支出

　　2.相关政策：

（1）企业所得税法实施条例第40条：

企业发生的职工福利费支出不超过工资总额的14%可以扣除。

（2）自2008年1月1日起，税法不允许企业预提职工福利费，与财务通则一致。

　　（3）2007年底前形成的福利费结余按下列办法进行处理：

　　第一，如果福利费余额在借方：

　　借：

利润分配——未分配利润

　　  贷：

应付福利费或应付职工薪酬

　　如果未分配利润不足冲减的，应当依次冲减任意公积金、法定公积金、和企业的净利润。

　　第二，如果福利费余额在贷方：

　　A．继续挂账，以后年度发生的福利费支出应当先冲减福利费余额，不足冲减的部分计入当期的成本费用。

　　（4）应付福利费的余额属于全体职工所有，如果企业将应付福利费的余额改变了用途，则应当并入当期所得缴纳企业所得税。

　　财企【2007】48号、国税函【2008】264号

　　四、主表

　　第十五、十六行纳税调整：

　　（十六）职工教育经费支出

　　1.填报：

类似福利费。

　　2.相关政策：

（1）实施条例第42条：

企业发生的教育经费不超过工资总额2.5%可以扣除，超过部分可以无限期往以后年度结转扣除。

特例：

软件企业的职工培训费用，可按实际发生额在税前扣除（财税【2008】1号文）

（2）自2008年1月1日起，税法不允许企业预提教育经费，会计上仍旧可以预提。

　　（3）教育经费的列支范围：

　　财建【2006】317号列举教育经费列支的11项内容。

　　注意：

企业职工参加学历教育、学位教育发生的学费，必须由个人负担；如果企业在教育经费中报销上述学费，即使教育经费没有超过规定标准，也必须纳税调增应纳税所得额缴纳企业所得税，且必须将报销的学费并入个人的工资薪金扣缴个人所得税。

　　工会经费支出

　　工会经费支出

　　1．填报：

与福利费类似。

　　2.相关政策

（1）实施条例第41条：

企业拨缴的工会经费不超过工资总额的2%可以扣除。

（2）自2008年1月1日起，税法不允许预提工会经费，但会计上仍旧可以预提。

　　（3）准予扣除的工会经费，必须取得财政部门监制的《工会经费拨缴款专用收据》，没有取得的专用收据的，即使总额没有超过规定标准，也不得税前扣除。

　　国税函【2000】678号、工会法第41条

　　（4）企业按规定拨缴工会经费返还企业使用的部分，应当计入“其他应付款——工会经费”科目，专款专用。

　　业务招待费支出

　　（十八）业务招待费支出

　　1.填报：

FB3第26行

　　第1列——账载金额

　　第2列——=招待费*60%与年销售收入*5‰比较，逢大取小

　　第3列——1-2大于0的差额

　　2.相关政策

（1）实施条例第43条：

企业发生的与生产经营有关的招待费，按实际发生额的60%扣除，但每一年度准予扣除的招待费不得超过当年销售收入的5‰。

（2）招待费的列支范围：

　　A．餐费

　　B．接待用品，如香烟、茶叶、食品、饮料等。

　　C．赠送的礼品

　　D．正常的娱乐活动

　　E．旅游门票、土特产品等

　　赠送的礼品还应当按国税函【2008】875号：

缴纳企业所得税。

按照2011年50号公告缴纳个人所得税。

　　餐费应归集的费用项目及各项目