注册会计师外币折算资产负债表日后事项.docx

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注册会计师外币折算资产负债表日后事项

【2013注册会计师】会计笔记汇总更新到第二十章——二十三章啦！

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第二十章外币折算

记账本位币的确定

确定

企业通常应选择人民币作为记账本位币。

业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按规定选定其中一种货币作为记账本位币。

但是，编报的财务报表应当折算为人民币。

收入两个因素必须同时考虑

应考虑支出

融资活动获得的资金以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币前两个因素判断不了，看第三个因素。

企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币。

境外

记账本位币

境外经营 1、与本企业关系：

子公司、联营企业、合营企业、分支机构

2、记账本位币与本公司是否一样。

不一样，为境外经营。

注：

不是看地理位置。

（1）境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性；

境外经营记账本位币，应考虑

（2）境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重；

（3）境外经营活动产生现金流量是否直接影响企业现金流量、是否可随时汇回；

（4）境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。

变更

选择记账本位币一经确定，不得随意改变，除非与确定记账本位币相关的企业经营所处主要经济环境发生重大变化。

企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币，折算后的金额作为以新的记账本位币计量的历史成本。

由于采用同一即期汇率进行折算，不会产生汇兑差额。

会计处理

1、对于发生的外币交易，应当将外币金额折算为记账本位币金额。

交易发生日2、收到投资者投入外币资本，只能用当日即期汇率。

不能用别的汇率。

不产生外币资本折算差额。

3、除此之外，都可以用当日即期汇率或近似汇率。

应付职工薪酬、应付账款、应收账款、短期借款

长期应收款

外币货币性项目持有至到期投资

可供出售金融资产（债券）

资产负债表日及结算日应交税费

交易性金融资产

非外币货币性项目预收账款

预付账款

可供出售金融资产（股权）

存货

注:

只有外币货币性项目才需要算汇兑差额,非外币货币性项目不需要算汇兑差额

资产负债表日汇兑差额=（外币账户期初+本期增加-本期减少）*期末汇率-（人民币账户初期+本期增加-本期减少）

结算日汇兑差额=债权债务科目余额-结算的货币金额*结算日汇率

投入外币资本：

只能采用发生日的汇率,非外币货币性资产,历史成本计价

企业与银行发生货币兑换：

只能借:

“财务费用”

以外币购入存货计提存货跌价准备：

由于存货在资产负债表日采用成本与可变现净值孰低计量，因此，在以外币购入存货并且该存货在资产负债表日获得可变现净值以外币反映时，计提存货跌价准备时应当考虑汇率变动的影响。

持有至到期投资：

对于汇率的变动计入“财务费用”

金融资产交易性金融资产：

对于汇率的变动和股票市价的变动不进行区分，计入“公允价值变动损益”

出售时对于汇率的变动和股票市价的变动不进行区分，计入“投资收益”

可供出售金融资产股票公允价值变动计入“资本公积”

汇率变动计入“资本公积”

债券公允价值变动计入“资本公积”

汇率变动计入“财务费用”

外币财务报表折算

资产负债表资产、负债项目：

用资产负债表日的即期汇率折算

股本、资本公积、盈余公积：

采用发生时的即期汇率折算

利润表：

采用交易发生日的即期汇率或即期汇率的近似汇率折算

产生的外币财务报表折算差额，在编制合并财务报表时，应在合并资产负债表中所有者权益项目下单独作为“外币报表折算差额”项目列示。

外币报表折算差额属于其他综合收益

包含境外经营的合并财务报表编制的特别处理

1.在企业境外经营为其子公司的情况下，企业在编制合并财务报表时，应按少数股东在境外经营所有者权益中所享有的份额计算少数股东应分担的外币报表折算差额，并入少数股东权益列示于合并资产负债表。

　　借：

外币报表折算差额　　

　　　　贷：

少数股东权益　　　　　

2.母公司含有实质上构成对子公司（境外经营）净投资的外币货币性项目的情况下，在编制合并财务报表时，应分别以下两种情况编制抵消分录：

（1）实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目，以母公司或子公司的记账本位币反映，该外币货币性项目产生的汇兑差额应转入“外币报表折算差额”；

　　借：

外币报表折算差额

　　　　贷：

财务费用

（2）实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目，以母、子公司的记账本位币以外的货币反映，应将母、子公司此项外币货币性项目产生的汇兑差额相互抵消，差额计入“外币报表折算差额”。

　　如果合并财务报表中各子公司之间也存在实质上构成对另一子公司（境外经营）净投资的外币货币性项目，在编制合并财务报表时应比照上述原则编制相应的抵消分录。

注：

合并报表营业利润：

交易性金额资产：

交易费用、公允价值变动

在个别报表中算出的汇兑差额

把个别报表中的财务费用转到外币报表折算差额中

第二十一章租赁

与租赁相关的定义

概念

租赁开始日：

指协议日与各方就主要条款作出承诺日中较早者。

不需编分录，但需计算最低租赁付款额及其现值等。

租赁期开始日：

是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。

需要编制分录和账务处理。

担保余值、未担保余值：

只有在租赁期届满，没有所有权，把资产还给对方的情况下，才有这个概念。

最低租赁付款额（承租人）

（1）租赁合同没有规定优惠购买选择权时：

最低租赁付款额＝各期租金之和＋承租人或与其有关的第三方担保的资产余值

（2）租赁合同规定有优惠购买选择权时：

最低租赁付款额＝各期租金之和＋承租人行使优惠购买选择权而支付的任何款项

最低租赁收款额（出租人）最低租赁收款额＝最低租赁付款额＋无关第三方对出租人担保的资产余值

分类

承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。

　　满足下列标准之一的，即应认定为融资租赁；除融资租赁以外的租赁为经营租赁。

　　1.在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人。

　　2.承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值

3.租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。

这里的“大部分”，通常掌握在租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的75%以上（含75%）。

如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用年限超过资产自全新时起算可使用年限的75%以上时，则这条判断标准不适用，不能使用这条标准确定租赁的分类。

　 4.承租人租赁开始日的最低租赁付款额的现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。

这里的“几乎相当于”，通常掌握在90%以上。

5.租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。

经营租赁的会计处理

租金处理

承租人租金费用：

按照直线法确认。

借：

制造费用、销售费用、管理费用

贷：

银行存款

出租人租金收入；按直线法确认。

借：

银行存款

　　贷：

租赁收入、其他业务收入

注：

出租人提供免租期的，应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法进行分摊确认租金费用。

出租人承担了承租人某些费用，应将该费用从租金费用总额中扣除，按扣除后的租金费用余额在租赁期内进行分摊。

初始费用

发生初始直接费用，指在租赁谈判和签订合同过程中发生可归属于租赁项目手续费、律师费、差旅费、印花税等。

承租人：

借：

管理费用

　　贷：

银行存款

出租人：

借：

管理费用　（金额较大应资本化，在整个租赁期间内按与确认租金收入相同的基础分期计当期损益。

）

　贷：

银行存款

或有租金

在实际发生时计入当期损益。

承租人：

借：

财务费用【按物价指数计算】

　　销售费用【按销售量等计算】

　　贷：

银行存款等

出租人：

借：

银行存款

　　贷：

租赁收入、其他业务收入

承租融资租赁的会计处理

租赁期开始日

1.计算最低租赁付款额

2.计算最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值。

根据孰低原则，租赁资产的入账价值应为租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上初始直接费用。

初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。

承租人发生的初始直接费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。

承租人发生的初始直接费用，应当计入租入资产价值。

3.计算未确认融资费用＝最低租赁付款额－租赁资产的入账价值。

4.租赁期开始日会计处理：

借：

固定资产【租赁资产公允价与最低租赁付款额现值两者中较低者，加初始直接费用】

在建工程

未确认融资费用

贷：

长期应付款【最低租赁付款额】

　　　　　　银行存款【初始直接费用】

承租人融资租赁的会计处理

未确认融资费用分摊：

1、未确认融资费用分摊率的选择按现值确认固定资产：

原折现率为分摊率

按公允价值确认固定资产：

重新计算分摊率

2、计算分摊未确认融资费用。

本期确认融资费用＝（长期应付款期初余额－未确认融资费用期初余额）×分摊率

折旧政策：

对于融资租入资产，计提租赁资产折旧时，承租人应采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策。

注：

担保余值不能提折旧，担保余值提折旧，价值就没有了，所以不能提折旧。

折旧期间：

假定没有优惠购买选择权，折旧年限按租期与尚可使用最低者。

扣除担保余值

若是有优惠购买权，没有担保余值，折旧年限按整个寿命提折旧，扣除残值提折旧

履约成本的处理

履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。

承租人发生的履约成本通常应计入当期损益（管理费用）。

或有租金的处理

或有租金是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。

由于或有租金的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其进行分摊，因此或有租金在实际发生时计入当期损益。

出租人对融资租赁会计处理（难点不是重点）

在租赁期开始日

借：

长期应收款——应收融资租赁款【最低租赁收款额与初始直接费用之和】

未担保余值

贷：

融资租赁资产【原账面价值】

营业外收入【融资租赁资产的公允价值与其账面价值有差额】

银行存款【初始直接费用】

未实现融资收益

在计算内含报酬率时已考虑了初始直接费用的因素，为了避免未实现融资收益高估，在初始确认时应对未实现融资收益进行调整：

借：

未实现融资收益

贷：

长期应收款——应收融资租赁款【初始直接费用】

（二）未实现融资收益分配的会计处理

　　在分配未实现融资收益时，出租人应当采用实际利率法计算当期应确认的融资收入。

　　其会计处理为：

出租人每期收到租金时，按收到的租金，

借：

银行存款

贷：

长期应收款——应收融资租赁款

每期采用合理方法分配未实现融资收益时，按当期应确认的融资收入金额。

借：

未实现融资收益

贷：

租赁收入

（三）应收融资租赁款坏账准备的计提

　　1.计提：

用“长期应收款”与“未实现融资收益”的差额计提

　　2.确认坏账损失、收回已经确认坏账的会计处理与一般应收款项处理原则相同。

（四）未担保余值发生变动时的处理（了解，难点非重点）

　　在未担保余值发生减少和已确认损失的未担保余值得以恢复的情况下，均应当重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确定应确认的租赁收入。

在未担保余值增加时，不做任何调整。

其账务处理如下：

　　1.期末，出租人的未担保余值的预计可收回金额低于其账面价值的差额，

借：

资产减值损失

贷：

未担保余值减值准备

同时，将未担保余值减少额与由此所产生的租赁投资净额的减少额的差额，

借：

未实现融资收益

贷：

资产减值损失

　　2.如果已确认损失的未担保余值得以恢复，应在原已确认的损失金额内转回，作上述的反分录。

（五）或有租金的会计处理

　　出租人在融资租赁下发生的或有租金，应在实际发生时确认为当期收入。

其会计处理为：

借：

应收账款

贷：

租赁收入

售后租回交易的会计处理

（一）如果售后租回交易被认定为融资租赁（1、差额记递延收益，2、以折旧率作为分摊率来摊销递延收益）

　　如果售后租回交易被认定为融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额予以递延，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。

按折旧进度进行分摊是指在对该项租赁资产计提折旧时，按与该项资产计提折旧所采用的折旧率相同的比例对未实现售后租回损益进行分摊。

（二）企业售后租回交易认定为经营租赁（重点）

　　企业售后租回交易认定为经营租赁的，应当分别情况处理：

　　1.在确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，即售价与公允价值相等，售价与资产账面价值的差额应当计入当期损益。

营业外收入或营业外支出

2.如果售后租回交易不是按照公允价值达成的，售价低于公允价值且未来租赁付款额不低于市价，有关损益（售价与资产账面价值的差额）应于当期确认；但若该损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿的，应将其递延，并按与确认租金费用相一致的方法分摊于预计的资产使用期内；售价高于公允价值的，其高出公允价值的部分应予递延，并在预计的资产使用期限内摊销。

注：

售价低于公允价，也就是卖亏了，那售价和账面价值差额

如果未来租金补偿：

借：

递延收益（直线法摊销）

如果未来租金不补偿：

借：

营业外支出

售价高于公允价，卖赚了，售价和公允价的差额，贷：

递延收益（直线法摊销）

公允价与账面价的差额，贷：

营业外收入

第二十三章资产负债表日后事项

资产负债表日后事项