注册会计师审计高频考点汇总十六.docx
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注册会计师审计高频考点汇总十六
2017注册会计师审计高频考点汇总（十六）
沟通的事项
（一）注册会计师与财务报表审计相关的责任（1/6）
1.注册会计师负责对在治理层监督下管理层编制的财务报表形成和发表意见;
2.财务报表审计并不减轻管理层或治理层的责任。
（二）计划的审计范围和时间安排（重点，2/6）
1.沟通的作用
注册会计师应当与治理层沟通计划的审计范围和时间安排的总体情况，包括识别的特别风险。
就计划的审计范围和时间安排进行沟通可以：
（1）帮助治理层更好地了解注册会计师工作的结果，与注册会计师讨论风险问题和重要性的概念，以及识别可能需要注册会计师追加审计程序的领域;
（2）帮助注册会计师更好地了解被审计单位及其环境。
2.沟通的事项
（1）注册会计师拟如何应对由于舞弊或错误导致的特别风险以及重大错报风险评估水平较高的领域;
（2）注册会计师对与审计相关的内部控制采取的方案;
（3）在审计中对重要性概念的运用;
（4）实施计划的审计程序或评价审计结果需要的专门技术或知识的性质和程度，包括利用专家的工作;
（5）当《中国注册会计师审计准则第1504号—在审计报告中沟通关键审计事项》适用时，注册会计师对哪些事项可能需要重点关注因而可能构成关键审计事项所作的初步判断。
（三）审计中发现的重大问题
1.对会计实务重大方面的质量的看法（教材修订）
财务报告编制基础通常允许被审计单位作出会计估计和有关会计政策和财务报表披露的判断。
例如，当存在重大计量不确定性的情况下作出会计估计时，对运用关键假设作出的判断。
此外，法律法规或财务报告编制基础可能要求披露重要会计政策概要、提及“重要的会计估计”或“重要的会计政策和实务”，以向财务报表使用者指明管理层在编制财务报表时作出的最困难、最主观或最复杂的判断，并提供相关的进一步信息。
注册会计师对于财务报表主观方面的看法可能与治理层履行对财务报告过程的监督职责尤其相关。
例如，和注册会计师对与导致特别风险的会计估计相关的估计不确定性是否得到充分披露进行了评价，治理层可能对这一评价感兴趣。
2.审计工作中遇到的重大困难（重点）
（1）管理层在提供审计所需信息时出现严重拖延;
（2）不合理地要求缩短完成审计工作的时间;
（3）为获取充分、适当的审计证据需要付出的努力远远超过预期;
（4）无法获取预期的信息;
（5）管理层对注册会计师施加的限制;
（6）管理层不愿意按照要求对被审计单位持续经营能力进行评估，或不愿意延长评估期间;
（7）在某些情况下，这些困难可能构成对审计范围的限制，导致注册会计师发表非无保留意见。
3.已与管理层讨论或需要书面沟通的审计中出现的重大事项，以及注册会计师要求提供的书面声明，除非治理层全部成员参与管理被审计单位（否则应当与治理层沟通以下事项）
（1）影响被审计单位的业务环境，以及可能影响重大错报风险的经营计划和战略;
（2）对管理层就会计或审计问题向其他专业人士进行咨询的关注;
（3）管理层在首次委托或连续委托注册会计师时，就会计实务、审计准则应用、审计或其他服务费用与注册会计师进行的讨论或书面沟通。
4.影响审计报告形式和内容的情形（教材新增）
按照审计准则的规定，注册会计师应当或可能认为有必要在审计报告中包含更多信息并应当就此与治理层沟通的情形包括：
（1）根据《中国注册会计师审计准则第1502号—在审计报告中发表非无保留意见》的规定，注册会计师预期在审计报告中发表非无保留意见;
（2）根据《中国注册会计师审计准则第1324号—持续经营》的规定，报告与持续经营相关的重大不确定性;
（3）根据《中国注册会计师审计准则第1504号—在审计报告中沟通关键审计事项》的规定，沟通关键审计事项;
（4）根据《中国注册会计师审计准则第1503号—在审计报告中增加强调事项段或其他事项段》或其他审计准则规定，注册会计师认为必要（或应当）增加强调事项段或其他事项段。
5.审计中出现的、根据职业判断认为对监督财务报告过程重大的其他事项
（1）审计中出现的、与治理层履行对财务报告过程的监督职责直接相关的其他重大事项，可能包括已更正的、含有已审计财务报表的文件中的其他信息存在的对事实的重大错报或重大不一致;
（2）沟通审计中发现的重大问题可能包括要求治理层提供进一步信息以完善获取的审计证据。
（四）值得关注的内部控制缺陷（4/6）
1.内部控制缺陷的定义
内部控制缺陷是指在下列任一情况下内部控制存在的缺陷：
（1）某项控制的设计、执行或运行不能及时防止或发现并纠正财务报表错报;
（2）缺少用以及时防止或发现并纠正财务报表错报的必要控制。
2.值得关注的内部控制缺陷
值得关注的内部控制缺陷是指注册会计师根据职业判断，认为足够重要从而值得治理层关注的内部控制的一个缺陷或多个缺陷的组合。
3.向治理层和管理层通报内部控制缺陷
（1）注册会计师应当以书面形式及时向治理层通报审计过程中识别出的值得关注的内部控制缺陷。
（2）注册会计师还应当及时向相应层级的管理层通报下列内部控制缺陷;
①已向或拟向治理层通报的值得关注的内部控制缺陷，除非在具体情况下不适合直接向管理层通报;
②在审计过程中识别出的、其他方尚未向管理层通报而注册会计师根据职业判断认为足够重要从而值得管理层关注的内部控制其他缺陷。
4.值得关注的内部控制缺陷的书面沟通文件应当包括以下内容
（1）对缺陷的描述以及对其潜在影响的解释;
（2）使治理层和管理层能够了解沟通背景的充分信息。
5.在向治理层和管理层提供信息时，注册会计师应当特别说明的事项
（1）注册会计师执行审计工作的目的是对财务报表发表审计意见;
（2）审计工作包括考虑与财务报表编制相关的内部控制，其目的是设计适合具体情况的审计程序，并非对内部控制的有效性发表意见（如果结合财务报表审计对内部控制的有效性发表意见，应当删除“并非对内部控制的有效性发表意见”的措辞）;
（3）报告的事项仅限于注册会计师在审计过程中识别出的、认为足够重要从而值得向治理层报告的缺陷。
（五）注册会计师的独立性（5/6，略）。
（六）补充事项（6/6，略）。
沟通的过程
（一）确立沟通过程
1.与管理层沟通
2.与第三方沟通
1.与管理层沟通
（1）许多事项可以在正常的审计过程中与管理层讨论，包括审计准则要求与治理层沟通的事项。
（2）在与治理层沟通某些事项前，注册会计师可能就这些事项与管理层讨论，除非这种做法并不适当。
2.与第三方沟通
在向第三方提供为治理层编制的书面沟通文件时，在书面沟通文件中声明以下内容，告知第三方这些书面沟通文件不是为他们编制：
（1）书面沟通文件仅为治理层的使用编制，在适当的情况下也可供集团管理层和集团注册会计师使用，但不应被第三方依赖;
（2）注册会计师对第三方不承担责任;
（3）书面沟通文件向第三方披露或分发的任何限制。
（二）沟通的形式（归纳总结）
1.对于审计中发现的重大问题，如果根据职业判断认为采用口头形式沟通不适当，注册会计师应当以书面形式与治理层沟通，当然，书面沟通不必包括审计过程中的所有事项。
2.对于审计准则要求的注册会计师的独立性，注册会计师也应当以书面形式与治理层沟通。
3.注册会计师还应当以书面形式向治理层通报值得关注的内部控制缺陷。
4.除上述事项外，对于其他事项，注册会计师可以采取口头形式或书面的方式沟通。
书面沟通可能包括向治理层提供审计业务约定书。
（三）沟通的时间安排
注册会计师应当及时与治理层沟通。
适当的沟通时间安排因业务环境的不同而不同。
例如：
1.对于计划事项的沟通，通常在审计业务的早期阶段进行，如系首次接受委托，沟通可以随同就审计业务条款达成一致意见一并进行。
2.对于审计中遇到的重大困难，如果治理层能够协助注册会计师克服这些困难，或者这些困难可能导致发表非无保留意见，可能需要尽快沟通。
3.当《中国注册会计师审计准则第1504号—在审计报告中沟通关键事项》适用时，注册会计师可以在讨论审计工作的计划范围及时间安排（2/6）时沟通对关键审计事项的初步看法，注册会计师在沟通重大审计发现（3/6）时也可以与治理层进行更加频繁的沟通，以进一步讨论此类事项。
（教材新增内容）
4.无论何时（如承接一项非审计服务和在总结性讨论中）就对独立性的不利影响和相关防范措施做出了重要判断，就独立性进行沟通都可能是适当的。
5.沟通审计中发现的问题，包括注册会计师对被审计单位实务质量的看法，也可能作为总结性讨论的一部分。
6.当同时审计通用目的和特殊目的财务报表时，注册会计师协调沟通的时间安排可能是适当的。
除了沟通事项的重要程度以外，可能与沟通的时间安排相关的其他因素包括：
1.被审计单位的规模、经营结构、控制环境和法律结构;
2.在规定的时限内沟通特定事项的法定义务;
3.治理层的期望，包括与注册会计师定期会谈或沟通的安排;
4.注册会计师识别出特定事项的时间。
例如，注册会计师可能未能在可以采取预防措施的时间内识别出某一特定事项（如违反某项法律法规），但是沟通该事项可能有助于采取补救措施。
（四）沟通过程的充分性
注册会计师应当评价其与治理层之间的双向沟通对实现审计目的是否充分。
如果注册会计师与治理层之间的双向沟通不充分，并且这种情况得不到解决，注册会计师可以采取下列措施：
1.根据范围受到的限制发表非无保留意见;
2.就采取不同措施的后果征询法律意见;
3.与第三方（如监管机构）、被审计单位外部的在治理结构中拥有更高权力的组织或人员（如企业的业主、股东大会中的股东）或对公共部门负责的政府部门进行沟通;
4.在法律法规允许的情况下解除业务约定。
接受委托前的沟通
（一）沟通的必要性
1.沟通的目的
在接受委托前，后任注册会计师与前任注册会计师进行沟通的目的是为了确定是否接受委托。
2.沟通是必要的审计程序
与前任注册会计师进行沟通，是后任注册会计师在接受委托前应当执行的必要审计程序。
3.评价沟通结果
在进行必要沟通后，后任注册会计师应当对沟通结果进行评价，以确定是否接受委托。
（二）沟通的核心内容（重点）
1.是否发现被审计单位管理层存在诚信方面的问题;
2.前任注册会计师与管理层在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧;
3.前任注册会计师向被审计单位治理层通报的管理层舞弊、违反法律法规行为以及值得关注的内部控制缺陷;
4.前任注册会计师认为导致被审计单位变更会计师事务所的原因。
（三）前任注册会计师的答复
1.在被审计单位允许前任注册会计师对后任注册会计师的询问作出充分答复的情况下，前任注册会计师应当根据所了解的事实，对后任注册会计师的合理询问及时作出充分的答复。
2.如果受到被审计单位的限制或存在法律诉讼的顾虑，决定不向后任注册会计师作出充分答复，前任注册会计师应当向后任注册会计师表明其答复是有限的，并说明原因。
3.如果从前任注册会计师得到的答复是有限的，或未得到答复，后任注册会计师应当考虑对接受委托的影响。
对此，通常可以区分以下两种情况进行处理：
（1）如果得到的答复是有限的，后任注册会计师应当判断是否存在由被审计单位或潜在法律诉讼引起的答复限制，并考虑这一情况对接受业务委托的影响;
（2）如果未得到答复，且没有理由认为变更会计师事务所的原因异常，后任注册会计师需要设法以其他方式与前任注册会计师再次进行沟通。
（四）被审计单位不同意沟通时的处理
后任注册会计师进行主动沟通的前提是征得被审计单位的同意。
后任注册会计师应当提请被审计单位以书面方式允许前任注册会计师对其询问作出充分答复。
如果被审计单位不同意前任注册会计师作出答复，或限制答复的范围，后任注册会计师应当向被审计单位询问原因，并考虑是否接受委托。
实际上，这种情况本身就向后任注册会计师传递出一种信号，即被审计单位可能与前任注册会计师在重大的会计、审计问题上存在意见分歧，或被审计单位管理层存在诚信方面的问题，后任注册会计师应当对此提高警惕，慎重评估潜在的审计风险，并考虑是否接受委托。
当这种情况出现时，后任注册会计师一般应当拒绝接受委托，除非可以通过其他方式获知必要的事实，或有充分的证据表明被审计单位财务报表的审计风险水平非常低。
接受委托后的沟通
（一）沟通不是必要程序
接受委托后的沟通与接受委托前有所不同，它不是必要程序，而是由后任注册会计师根据审计工作需要自行决定的。
（二）查阅前任注册会计师工作底稿的前提
接受委托后，如果需要查阅前任注册会计师的工作底稿，后任注册会计师应当征得被审计单位同意，并与前任注册会计师进行沟通。
（三）查阅相关工作底稿及其内容
前任注册会计师所在的会计师事务所可自主决定是否允许后任注册会计师获取工作底稿部分内容，或摘录部分工作底稿。
（四）就使用工作底稿达成一致意见
在允许查阅工作底稿之前，前任注册会计师应当向后任注册会计师获取确认函，就工作底稿的使用目的、范围和责任等与其达成一致意见。
（五）利用工作底稿的责任
查阅前任注册会计师工作底稿获取的信息可能影响后任注册会计师实施审计程序的性质、时间安排和范围，但后任注册会计师应当对自身实施的审计程序和得出的审计结论负责。
后任注册会计师不应在审计报告中表明，其审计意见全部或部分地依赖前任注册会计师的审计报告或工作。
发现前任注册会计师审计的财务报表可能存在重大错报时的处理
（一）安排三方会谈
如果发现前任注册会计师已审计财务报表可能存在重大错报，后任注册会计师应当提请被审计单位告知前任注册会计师。
必要时，后任注册会计师应当要求被审计单位安排三方会谈。
（二）无法参加三方会谈的处理
如果被审计单位拒绝告知前任注册会计师，或前任注册会计师拒绝参加三方会谈，或后任注册会计师对解决问题的方案不满意，后任注册会计师应当考虑对审计意见的影响或解除业务约定。
在这种情况下，后任注册会计师应当考虑：
1.这种情况对当前审计业务的潜在影响，并根据具体情况出具恰当的审计报告;
2.是否退出当前审计业务;
3.后任注册会计师可考虑向其法律顾问咨询，以便决定如何采取进一步措施。
（本文来自东奥会计在线）
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