高级会计实务第三章企业全面预算管理.docx
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高级会计实务第三章企业全面预算管理
第三章 企业全面预算管理
主要考点：
全面预算分析、预算目标确定、全面预算编制方法。
涉及分值：
每年都在案例中设计若干小问，平均分值5分左右。
考查方式：
主要是通过案例中特定描述进行分析、计算。
考试预测：
本章主要注意对全面预算管理的基本概念和分析方法、全面预算目标的确定要点和方法、全面预算编制方法及其特点、方式及步骤等知识点的掌握。
第一节 全面预算管理概述
一、全面预算管理的含义与内容
预算管理，是指企业以战略目标为导向，通过对未来一定期间内的经营活动和相应的财务结果进行全面预测和筹划，科学、合理配置企业各项财务和非财务资源，并对执行过程进行监督和分析，对执行结果进行评价和反馈，指导经营活动的改善和调整，进而推动实现企业战略目标的管理活动。
全面预算管理的含义：
预算理念全员参与、业务范围全面覆盖、管理流程全程跟踪。
全面预算管理的内容：
经营预算、专门决策预算、财务预算。
二、全面预算管理的功能
全面预算管理的功能包括：
规划与计划功能、沟通与协调功能、控制与监督功能、考核与评价功能。
三、全面预算管理的原则
企业进行预算管理，一般应遵循以下原则：
战略导向原则、过程控制原则、融合性原则、平衡管理原则、权变性原则。
四、全面预算管理的流程
五、全面预算管理的应用环境
（一）战略目标
战略目标是企业愿景和使命的具体化，是一个长远的目标，具有明确的数量特征和时间界限，时间跨度一般为5年或5年以上。
（二）业务计划
经营目标是以战略规划为导向，反映企业在一定时期内生产经营所要达到的预期目标。
（三）组织架构
（1）全面预算管理决策机构。
全面预算管理决策机构是组织领导企业全面预算管理的最高权力机构，对全面预算管理的重大事项作出决定，在全面预算管理组织体系中居于核心地位，主要包括股东（大）会、董事会、预算管理委员会和企业经理层。
P140-141
股东（大）会是法定权力机构。
董事会是法定决策机构。
预算管理委员会是专门机构。
企业经理层是日常运行决策机构。
（2）全面预算管理工作机构。
全面预算管理工作机构是全面预算管理的日常工作机构，具体负责全面预算的编制、审核、控制、调整、分析、考评等工作。
预算管理委员会为非常设机构，一般可在预算管理委员会下设预算管理委员会办公室，具体负责全面预算管理的组织领导和日常工作。
P141
（3）全面预算管理执行机构。
全面预算管理执行机构是指根据其在企业预算总目标实现过程中的作用和职责划分的，承担一定经济责任，并享有相应权力和利益的企业内部单位。
（四）内部管理制度
1.预算编制制度
2.预算授权控制制度
3.预算执行监督、分析制度
4.预算考核制度
（五）信息系统
企业应充分利用现代信息技术，规范预算管理流程，提高预算管理效率。
从功能的角度出发，全面预算信息系统通常分为：
预算编制、预算执行控制、预算分析、预算预警控制。
六、全面预算管理的层级
一般情况下，企业的全面预算管理层级与企业内部层级相一致。
企业内部层级不同，全面预算管理的内容与特点也不同。
对于一个集团企业而言，集团层面的全面预算管理具有全局性、宏观性等特点，最末级组织单位的全面预算管理具有局部性、微观性等特点，而分子公司全面预算管理的特点则居于上述两者之间。
第二节 全面预算编制
一、全面预算目标的确定
（一）预算目标的确定原则
（二）预算目标确定应考虑的因素
（三）预算目标的确定方法
1.利润增长率法
利润增长率法是根据上期实际利润总额和过去连续若干期间的几何平均利润增长率（增长幅度），全面考虑影响利润的有关因素的预期变动而确定企业目标利润的方法。
几何平均增长率g＝（Vx/V0）1/x－1
【案例】
某企业根据过去年份的利润总额进行利润预测，过去年份利润总额如表所示。
期间数
年份
利润总额（元）
0
2013
150000
1
2014
192000
2
2015
206000
3
2016
245000
4
2017
262350
『正确答案』
根据公式：
几何平均增长率g＝（Vx/V0）1/x－1
g＝（262350/150000）1/4－1＝15%
2018年的目标利润＝262350×（1＋15%）＝301702.50（元）
2.比例预算法
（1）销售利润率
目标利润＝预计销售收入×测算的销售利润率
测算的销售利润率可选取以前几个会计期间的平均销售利润率
（2）成本利润率
目标利润＝预计营业成本费用×核定的成本费用利润率
核定的成本费用利润率可以选取同行业平均或先进水平来确定
（3）投资报酬率
目标利润＝预计投资资本平均总额×核定的投资资本回报率
3.上加法
上加法是企业根据自身发展、不断积累和提高股东分红水平等需要，匡算企业的净利润，再倒算利润总额（即目标利润）的方法。
其计算步骤如下：
①计算净利润：
净利润＝本年新增留存收益/（1－股利分配比率）或＝本年新增留存收益＋股利分配额
②计算目标利润：
目标利润＝净利润/（1－所得税率）
【案例】
某企业预算年度计划以股本的10%向投资者分配利润，并新增留存收益800万元。
企业股本8000万元，所得税税率20%。
要求测算目标利润额。
『正确答案』
其计算步骤如下：
①计算净利润
净利润＝本年新增留存收益/（1－股利分配比率）或＝本年新增留存收益＋股利分配额
②计算目标利润
目标利润＝净利润/（1－所得税率）
（1）测算净利润
目标股利分红额＝8000×10%＝800（万元）
净利润＝800＋800＝1600（万元）
（2）测算目标利润额
目标利润＝1600/（1－20%）＝2000（万元）
4.标杆法
标杆法是指以企业历史最高水平或同行业中领先企业的盈利水平为基准来确定利润预算目标的一种方法。
5.本量利分析法
本量利分析法也叫做盈亏平衡分析法，基于边际成本法，用来研究成本、产销量和利润三者相互关系，通过如下公式和盈亏平衡图来确定目标利润。
目标利润
＝边际贡献－固定成本
＝预计销售收入－变动成本－固定成本
＝预计产品销售量×（单位产品售价－单位产品变动成本）－固定成本
【案例】
A电子企业只生产销售甲产品。
2016年甲产品的生产量与销售量均为10000件，单位售价为300元/件，全年变动成本为1500000元，固定成本为500000元。
预计2017年产销量将会增加到12000件，总成本将会达到2300000元。
假定单位售价与成本性态不变。
要求：
（1）计算A企业2017年下列指标：
①息税前利润；
②单位变动成本；
③变动成本率；
④固定成本。
（2）若目标息税前利润为1750000元，计算A企业2017年实现目标利润的销售额。
『正确答案』
（1）
①息税前利润＝12000×300－2300000＝1300000（元）
②单位变动成本＝1500000/10000＝150（元/件）
③变动成本率＝150/300×100%＝50%
④固定成本不变＝500000（元）
（2）
根据公式：
目标利润＝预计产品销量×（单价－单位变动成本）－固定成本费用
销售额＝销售量×产品单价
可得：
达到目标利润销售额＝（500000＋1750000）/（1－50%）＝4500000（元）
二、全面预算的编制方式
说明
可能出现的问题
权威式预算
自上而下的预算
较低层级的经理及员工因担心本期费用的节省、投资的减少会对下期预算（可控资源）产生影响，就会产生“用完预算”的行为问题
参与式预算
自下而上的预算
当上下级之间存在信息非对称时，心理因素就会导致行为扭曲，如高层管理者过严或过松的审批会引发预算松弛或预算操纵问题
混合式预算
理想的预算编制方式综合了上述两种方式的优点，简称为“混合式预算”或“上下结合式预算”
三、全面预算的编制流程
全面预算的编制流程
企业编制全面预算时，通常采取“上下结合、分级编制、逐级汇总”的“混合式”方式进行，具体包括下达预算编制指导意见、上报预算草案、审查平衡、审议批准、下达执行等流程。
四、全面预算的编制方法
各种预算编制方法的特点、优缺点以及适用条件分述如下。
（一）定期预算法
含义
定期预算法是以不变的会计期间（如日历年度或财年）作为预算期间的一种编制预算的方法
优点
能够使预算期间与会计期间相对应，有利于将实际数和预算数比较，有利于对各预算执行单位的预算执行情况进行分析和评价
缺点
不能使预算的编制常态化，不能使企业的管理人员始终有一个长期的计划和打算，从而导致一些短期行为的出现，不利于前后各个时期的预算衔接，不能适应连续不断的业务活动过程的预算管理
适用
适用于企业内外部环境相对稳定的企业
（二）滚动预算法
含义
滚动预算法是指企业根据上一期预算执行情况和新的预测结果，按既定的预算编制周期和滚动频率，对原有的预算方案进行调整和补充，逐期滚动，持续推进的预算编制方法
优点
通过持续滚动预算编制、逐期滚动管理，实现动态反映市场、建立跨期综合平衡，从而有效指导企业营运，强化预算的决策与控制职能
缺点
一是预算滚动的频率越高，对预算沟通的要求越高，预算编制的工作量越大；二是过高的滚动频率容易增加管理层的不稳定感，导致预算执行者无所适从
适用
适用于运营环境变化比较大、最高管理者希望从更长远视角来进行决策的企业
（三）增量预算法
含义
是指以历史期实际经济活动及其预算为基础，结合预算期经济活动及相关影响因素的变动情况，通过调整历史期经济活动项目及金额形成预算的预算编制方法
优点
编制简单，省时省力
缺点
预算规模会逐步增大，可能会造成预算松弛及资源浪费
前提
（1）企业原有业务活动是必须进行的；
（2）原有的各项业务基本上是合理的。
若前提条件发生变化，则预算数额会受到基期不合理因素的影响，导致预算的不合理，不利于调动各部门达到预算目标的积极性
（四）零基预算法
含义
是指企业不以历史期经济活动及其预算为基础，以零为起点，从实际需要出发分析预算期经济活动的合理性，经综合平衡，形成预算的预算编制方法
优点
一是以零为起点编制预算，不受历史期经济活动中的不合理因素影响，能够灵活应对内外部环境的变化，预算编制更贴近预算期企业经济活动需要；二是有助于预算编制透明度，有利于进行预算控制
缺点
（1）预算编制工作量大、成本较高；
（2）预算编制的准确性受企业管理水平和相关数据标准准确性影响较大
应用
为减轻编制零基预算相关的时间和费用，一般情况下间隔几年编制一次零基预算；在不编制零基预算的年份，采用其他预算方法。
或者，公司的各个部门轮流编制零基预算，每个年度只在一个或较少几个部门中实施零基预算
（五）固定预算法
含义
固定预算法是指以预算期内正常的、最可能实现的某一业务量水平为固定基础，不考虑可能发生的变动的预算编制方法
优点
编制相对简单，也容易使管理者理解
缺点
不能适应运营环境的变化，容易造成资源错配和重大浪费
适用
适用于业务量水平较为稳定的生产和销售业务的成本费用预算的编制，如直接材料预算、直接人工预算和制造费用预算等
（六）弹性预算法
含义
是指企业在分析业务量与预算项目之间数量依存关系的基础上，分别确定不同业务量及相关预算项目所消耗资源的预算编制方法
适用
企业各项预算的编制，特别是市场、产能等存在较大不确定性，且其预算项目与业务量之间存在明显的数量依存关系的预算项目
【案例】
某企业制造费用中油料费用与机器工时密切相关，预计预算期固定油料费用为10000元，单位工时的变动油料费用为10元。
如果预算期机器总工时为3000小时，要求计算预算期油料费用预算总额。
『正确答案』
油料费用预算总额＝10000＋3000×10＝40000（元）
（七）项目预算法
含义
项目预算的时间框架就是项目的期限，跨年度的项目应按年度分解编制预算
优点
能够包含所有与项目有关的成本，容易度量单个项目的收入、费用和利润
适用
轮船、飞机、公路等从事工程建设，以及一些提供长期服务的公司
（八）作业预算法
含义
是指基于“作业消耗资源、产出消耗作业”的原理，以作业管理为基础的预算管理方法
优点
一是基于作业需求量配置资源，避免了资源配置的盲目性；二是通过总体作业优化实现最低的资源费用耗费，创造最大的产出成果；三是作业预算可以促进员工对业务和预算的支持，有利于预算的执行
缺点
预算的建立过程复杂，需要详细地估算生产和销售对作业和资源费用的需求量，并测定作业消耗率和资源消耗率，数据收集成本较高
适用
具有作业类型较多且作业链较长、管理层对预算编制的准确性要求较高、生产过程多样化程度较高，间接或辅助资源费用所占比重较大等特点的企业
第三节 全面预算执行
一、全面预算执行概述
预算执行是把预算目标变成行动的一种方式，预算执行一般按照预算控制、预算调整等程序进行。
预算控制是指企业以预算为标准，通过预算分解、过程监督、差异分析等促使日常经营不偏离预算标准的管理活动。
预算调整指当企业的内外部环境或者企业的经营策略发生重大变化，致使预算的编制基础不成立，或者将导致企业的预算执行结果产生重要偏差，原有预算已不再适宜时而进行的预算修改。
二、全面预算分析
（一）全面预算分析的流程
（二）全面预算分析方法
1.差异分析
差异分析就是计算各预算报表的数据与实际绩效之间的差异，分析引起差异的内外部原因，及时发现和解决预算执行过程中出现的问题和存在的风险，为预算控制提供目标、方向和重点。
①销售差异分析
②生产预算差异分析
③采购差异分析
④管理费用差异分析
⑤财务费用差异分析
⑥产品成本差异分析
2.对比分析
对比分析是将某项指标与性质相同的指标项进行对比来揭示差异，分析报表中的项目与总体项目之间的关系及其变动情况，探讨产生差异的原因，判断企业预算的执行情况。
对比分析包括：
①实际数与预算数的对比分析；
②同比分析，即将本期实际数与上年同期实际数进行对比分析；
③环比分析，即将本期实际数与上期实际数进行对比分析等。
【案例】
（2014年真题节选）2014年7月10日，集团公司召开上半年工作会议，就预算执行情况及其企业发展的重要问题进行了专题研究。
会议要点如下：
预算执行方面。
集团公司财务部汇报了1至6月份预算执行情况。
集团公司2014年全年营业收入、营业成本、利润总额的预算指标分别为500亿元、200亿元、100亿元；上半年实际营业收入200亿元、营业成本140亿元、利润总额30亿元。
财务部认为，要完成全年预算指标，压力较大。
要求：
根据资料，计算集团公司2014年1至6月份有关预算指标的执行进度，并指出存在的主要问题及应采取的措施。
『正确答案』
①营业收入预算执行率：
200/500＝40%
②营业成本预算执行率：
140/200＝70%
③利润总额预算执行率：
30/100＝30%
存在的主要问题是：
营业收入和利润总额预算执行率较低，营业成本预算执行率较高。
应采取的措施：
甲集团公司应进一步增加销售收入，加强成本管理，提高盈利能力。
3.对标分析
预算管理中的对标分析就是选取行业内标杆企业作为比较标准，通过对标分析，可以了解企业在行业竞争中的地位，明确差距，提出相应的改进措施。
4.结构分析
结构是指某一子项占其总项的百分比，如期间费用中管理费用、财务费用、销售费用所占的比例，或办公费用、研发费用等占管理费用的比例。
结构分析就是分析实际数结构与预算数结构之间的差异，分析结构变化对预算完成情况的不同影响。
5.趋势分析
趋势分析是根据企业连续几个时期的分析资料，确定分析各个时期有关项目的变动情况和趋势。
趋势分析包括月度趋势分析、季度趋势分析、年度趋势分析等。
【案例】
某集团企业2015～2017年营业收入和利润总额预算指标的完成情况如下表所示，要求根据表格数据进行趋势分析。
（单位：
亿元）
预算项
2015年
2016年
2017年
营业收入
600
720
828
利润总额
26
30
36
『正确答案』
通过表格可知：
（1）从绝对值来看，该企业2015～2017年实现的营业收入分别为600亿元、720亿元和828亿元，实现的利润总额分别为26亿元、30亿元和36亿元，规模和效益均保持逐年攀升态势。
（2）从相对值来看，2017年营业收入同比增长15%，较上年同比增速（2016年营业收入同比增长20%）回落5个百分点，营业收入增速放缓；2017年利润总额同比增长20%，较上年同比增速（2016年利润总额同比增长15.38%）加快4.62个百分点。
6.因素分析
在对比分析中，为细分差异，需要将指标构成分解为几项因素，并对几项因素进行逐一替换分析。
例如，通过对某年销售实际总收入与预算数的差异计算，可以分别对总销量、各种销量比例、各品种售价等因素进行深入分析，找出企业实际销售收入与预算销售收入差异的主要原因。
7.排名分析
排名分析，是指针对企业内部功能相同或相似的责任单位，选择一些能够反映责任单位运营情况的核心指标（如人均销售收入、人均管理费用等）进行排名，再进一步分析差距的原因，促进排名落后的责任单位加强管理、改善业绩。
8.多维分析
多维分析能够使分析者从多个角度、多个侧面观察数据库中的数据，从而深入地了解包含在数据中的信息和内涵。
例如，在分析某年销售收入实际数与预算数的差异时，就需要从多个维度（产品、区域、渠道、客户等）进行深入分析，结合企业战略的实施情况，才能找出形成差异的根本原因。
三、全面预算控制
（一）全面预算控制的内涵
广义的预算控制将整个预算系统作为一个控制系统，通过预算编制，预算执行与监控，预算考核和评价形成的一个包括事前、事中和事后的一个全过程控制系统。
狭义的预算控制不包括预算编制，而是将编制好的预算作为业绩管理的依据和标准，定期将实际业绩和预算进行对比，分析差异原因并采取改进措施，主要指预算执行过程中的事中监控系统。
企业的预算控制是企业整个内部控制体系的一个部分。
如果一个企业的预算控制存在重大缺陷，则企业的整个内控体系也难以有效。
所以，预算控制是企业内部控制的一个重要内容，是实现企业战略和预算目标的重要保障。
（二）全面预算控制的方式
1.当期预算控制、累进预算控制
按控制期间，预算控制可分为当期预算控制和累进预算控制。
当期预算控制
是指用当期的预算总额控制当期的预算执行数
累进预算控制
是指以从预算期间的始点到当期时点的累计预算数控制累计预算执行数
2.总额控制和单项控制
总额控制就是只要“管理费用”这个预算总项的额度不超出预算，此业务就可以进行；超出预算额度，业务是否可以进行，需要经过追加的程序进行审批。
单项控制是指对每个预算项（如招待费等）都分别加以控制。
3.绝对数控制和相对数控制
①绝对数控制是指用预算项的预算数控制预算执行数。
②相对数控制是指用预算值的百分比来控制预算执行数。
在企业的实际操作中，往往是绝对数控制和相对数控制相结合。
4.刚性控制和柔性控制
按控制性质，预算控制可分为刚性控制和柔性控制。
刚性控制是指以预算值为约束指标，任何超出预算值的支出都需要通过特定的审批流程审批后才能使用。
柔性控制是指超出预算的执行申请可以在企业的预算管理系统中提交，各级审批者根据授权进行成本和收益权衡后决策是否可以批准执行。
5.预算内审批控制、超预算审批控制和预算外审批控制
预算内审批事项，应执行正常的流程控制，简化流程，提高效率。
超预算审批事项，应执行额外的审批流程，根据事先规定的额度分级审核。
预算外审批事项，应严格控制，防范风险。
6.系统在线控制和手工控制
系统在线控制
含义
是指依靠ERP系统或专门的预算控制系统实现的对预算事项的事中和在线控制
特点
优点是控制严格、数据准确；
缺点是缺乏灵活性，会因某些例外情况出现而导致业务停滞
手工控制
含义
是指按照企业内部控制流程和相应的审批权限，对相关资金支出的单据进行手工流转并签字的过程
特点
手工控制的准确性、严格性虽然不如系统在线控制，但比较灵活，易于接受与实施
（三）全面预算控制的原则
1.加强过程控制
企业应当以预算作为预算期内组织协调各项经营活动的基本依据，严格执行销售预算、生产预算、费用预算和其他预算，并将年度预算细分为月度和季度预算，通过分期预算控制，确保年度预算目标的实现。
2.突出管理重点
企业预算控制必须抓住重点，对重点预算项目严格管理；对于非重点项目应尽量简化审批流程。
3.刚性控制和柔性控制相结合
对于一些不易区分的项目，可以通过柔性控制（总额控制）；对于一些重大项目的支出，则需要仔细审核其支出的合理性，实行刚性控制。
4.业务控制与财务控制相结合
企业的总预算包括运营预算和财务预算，业务活动与财务活动往往是不可分的。
企业的经营活动主要是业务活动，因此，预算控制应通过对各项业务活动及相关财务活动的审批或确认，实现业务、财务一体化的控制。
四、全面预算调整
（一）全面预算调整的条件
年度预算经批准后，原则上不作调整。
企业应在制度中严格明确预算调整的条件、主体、权限和程序等事宜，当内外战略环境发生重大变化或突发重大事件等，导致预算编制的基本假设发生重大变化时，可进行预算调整。
当出现以下事件时，企业的预算很可能需要进行相应的调整：
1.由于国家政策法规发生重大变化，致使预算的编制基础不成立，或导致预算与执行结果产生重大偏差；
2.由于市场环境、经营条件、经营方针发生重大变化，导致预算对实际经营不再适用；
3.内部组织结构出现重大调整，导致原预算不适用；
4.发生企业合并、分立等行为；
5.出现不可抗力事件，导致预算的执行成为不可能；
6.预算委员会认为应该调整的其他事项。
（二）全面预算调整的原
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