企业所得税避税筹划案例.docx
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企业所得税避税筹划案例
企业所得税避税筹划案例
所得税是以所得额为征税对象的税种，可分为企业所得税、个人所得税等。
其中，企业所得税的地位随着经济发展的大潮显得日益重要。
企业所得税是指国家对境内企业生产、经营所得和其他所得依法征收的一种税，它是国家参与企业利润分配的重要手段。
企业所得税的纳税义务人是指在中国境内实行独立经济核算的企业或组织，依据此条件，在现代中国，几乎大多数企业都属于征税对象的范畴。
基于此，企业避税的意义便显得越发重要。
随着改革开放和经济体制改革的不断推进，我国的企业所得税制度也不断地完善起来。
但在完善的同时，我国的企业所得税制度仍存在着许多的不足，这便为企业的合理避税提供了条件。
再者，企业所得税的征税弹性较大，这也为企业的合理避税提供了可能性。
这里主要介绍企业所得税避税筹划案例。
分别通过介绍在计提固定资产折旧、资产评估增值、坏账损失处理、股票投资、亏损弥补、企业所得税减免税政策等方面的避税筹划案例。
这里旨在通过这些案例，给读者一个关于企业避税的较为具体、较为形象的印象。
读者可以从中了解到如何进行科学的合理的避税，同时也使读者明白纳税人只有在遵守税法的前提下才能更好地维护自己的经济利益。
利用计提固定资产折旧避税筹划案例
企业所得税是对企业的生产经营所得和其他所得征收的一种，企业所得税的轻重、多寡，直接影响税后净利润的形成，关系企业的切身利益。
因此，企业所得税是避税筹划的重点。
资产的计价和折旧是影响企业应纳税所得额的重要项目。
但产的计价几乎不具有弹性。
就是说，纳税人很难在这方面作避筹划的文章。
而固定资产折旧就成为经营者必须考虑的问题。
折旧年限的确定
客观地讲，折旧年限取决于固定资产的使用年限。
由于使用限本身就是一个预计的经验值，使得折旧年限容纳了很多人为成分，为避税筹划提供了可能性。
缩短折旧年限有利于加速成本收回，可以使后期成本费用前，从而使前期会计利润发生后移。
在税率稳定的情况下，所得税递延交纳，相当于向国家取得了一笔无息贷款。
例．某外商投资企业有一辆价值500000元的货车，残值按原的4％估算，估计使用年限为8年。
按直线法年计提折旧额如下：
500000×（1-4％）／8＝60000（元）
假定该企业资金成本为10％，则折旧节约所得税支出折合为值如下：
60000×33％×5．335＝105633（元）
如果企业将折旧期限缩短为6年，则年提折旧额如下：
500000×（1-4％）／6＝80000（元）
因折旧而节约所得税支出，折合为现值如下：
80000×33％×4．355＝114972（元）
尽管折旧期限的改变，并未从数字上影响到企业所得税税负的总和，但考虑到资金的时间价值，后者对企业更为有利。
当税率发生变动时，延长折旧期限也可节税。
例．上述企业享受"减二免三"的优惠政策，如果货车为该企业第一个获利年度购人，而折旧年限为8年或6年，那么，哪个折旧年限更有利于企业避税?
图表18年和6年折旧年限的避税情况
折旧年限
年提取
折旧
折旧各年避税额
避税总和
第1、2年
第3、4、5年
第6年
第7、8年
8年
60000
0
9000
18000
18000
81000
6年
80000
0
12000
24000
-
60000
由图表6-1可见，企业延长折旧年限可以约更多的税负支出。
按8年计提折旧，避税额折现如下：
9000×（3．791-1．736）十18000×（5．335-3．791）＝46287（元）
按6年计提折旧，避税额折现如下：
12000×（3．79l-1．736）十24000×0．564＝32031（元）
折旧方法的确定
最常用的折旧方法有直线法、工时法、产量法和加速折旧法。
税法赋予企业固定资产折旧方法和折旧年限的选择权。
财务制度规定：
企业固定资产折旧方法一般采用平均年限法。
企业专业车队的客货汽车，大型设备，可以采用工作量法。
在国民经济中具有重要地位和技术进步快的电子生产企业、船舶工业企业、生产"母机"的机械企业、飞机制造企业、汽车制造企业、化工生产企业和医药生产企业以及其他经财政部批准的特殊行业的企业，其机器设备可以采用双倍余额递减法或者年数总和法。
在上述各种折旧方法中，运用不同的折旧方法所计算出来的折旧额在量上不一致，分摊到各期的固定资产成本也存在差异，进而影响各期营业成本和利润。
这一差异为避税筹划提供了可能。
例．某企业固定资产原值80000元，预计残值2000元，使用年限5年。
该企业利润（含折旧）和年产量如图表2所示。
该企业所得税适用33％的比例税率。
图表2企业年利润（含折旧）和年产量表
单位：
元
年限
未扣除折旧的利润（元）
产量（件）
第一年
40000
400
第二年
50000
500
第三年
48000
480
第四年
40000
400
第五年
30000
300
合计
208000
2080
下面，分别运用直线法、产量法、双倍余额递减法和年数决和法，计算每年的应纳所得税额。
如图表3所示：
图表3各种不同折旧方法下的应纳税额
单位：
元
年限
直线法
产量法
双倍余额递减法
年数总和法
第一年
8052．00
8250．00
2640．00
4620．00
第二年
11352．00
10312．5
10164．00
9636．00
第三年
10692．00
9900．00
12038．40
10692．00
第四年
8250．00
8250．00
10678．80
9768．00
第五年
475200
6187．50
7378．80
8184．00
合计
4290000
42900．00
42900．00
42900．00
由图表6-3可见，虽然用四种不同方法计算出来的累计应纳所得税额在量上是相等的，均为42900元。
但是，第一年，适用双倍余额递减法计算折旧时应纳税额最少，年数总和法次之，而运用产量法计算折旧时应纳税额最多。
总的来说，运用加速折旧法计算折旧时，开始的年份可以少纳税，把较多的税负延迟到以后的年份缴纳，相当于从政府处依法取得了无息贷款。
为了便于比较，我们把货币的时间价值考虑进来，将各年的应纳税额都折算成现值，并累计起来。
假定银行利率为10％，其结果如下：
运用直线法计算折旧时，应纳税额现值为36503．60元；运用产量法计算折旧时，应纳税额现值为36231．50元；运用双倍余额递减法计算折旧时，应纳税额现值为34892．10元；运用年数总和法计算折旧时，应纳税额的现值为35145元。
从应纳税额的现值来看，运用双倍余额递减法计算折旧时，税额最少，年数总和法次之，而运用直线法计算折旧时，税额最多。
原因在于：
加速折旧法（即双倍余额递减法、年数总和法）在最初的年份内提取了更多的折[日，因而冲减的税基较多，使应纳税额减少，相当于企业在初始的年份内取得了一笔无息贷款。
这样，其应纳税额的现值便较低。
在运用普通方法（即直线法、产量法）计算折旧时，由于直线法将折旧均匀地分摊于各年度，而产量法根据年产量来分摊折旧额，该企业产量在初始的几年内较高，因而所分摊的折旧额较多，从而较多地侵蚀或冲减了初始几年的税基。
因此，产量法较直线法的节税效果更显着。
在比例课税的条件下，加速固定资产折旧，有利于企业节税，因为它起到了延期缴纳所得税的作用。
"二战"后，一些西方国家为了鼓励投资、刺激经济增长，在所得税法中规定允许企业使用加速折旧法。
但是，在累进课税的条件下，加速固定资产折旧的节税效果会受到多方面因素的制约，需要根据不同企业的具体情况，税率累进的急剧程度，以及银行利率大小等，进一步作具体测算、分第二节利用资产评估增值的避税筹划案例我国当前对资产评估增值并未征收企业所得税，只规定中外企业进行股份制改造时对资产评估增值要征收所得税。
固定评估增值后，可以增加折旧的提取额，减少当期利润，相应减缴纳的所得税。
若是企业亏损，因当年亏损可以用以后5税前利润弥补，因而对以后年度的所得税会产生更大的影响。
例．某房产评估后增值5％，按15年提取折旧，年折旧率6．66%，则每年增加的房产收入占增值额的比例如下：
50％×70％×1．2％＝0．42％
每年减少的所得税收入占增值额的比例如下：
50％×6．66％×33％＝1．10％
即每年增加的税收收入为房产评估增值额的0．42％，每年减税收收入为房产评估增值额的1．10％。
此外，机器设备的评值只抵税而不能增加税收。
可见，利用产权交易，产权变动，清产核算（国家统一规定）带资产增值，增提折旧，减少利润，可以达到合理规避企业所得目的。
利用坏账损失处理的避税筹划案例
税法规定：
纳税人按财政部的规定提取的坏账准备和商品削备金，准予在计算应纳税所得额时扣除。
不建立坏账准备金税人，发生的坏账损失，经主管税务机关核定后，按当期实际未收到。
若采用直接冲销法处理，结果如下：
1996年发生应收账款时：
借：
应收账款1200000
贷：
销售收入1200000
1997年核淮为无法收回的坏账：
借：
管理费用1200000
货：
应收账款1200000
若A公司采用应收账款余额比例法，提取坏账比例为3％，公司如果采用备抵法处理，结果如下：
1996年发生应收账款时：
借：
管理费用--坏账损失3600
贷：
坏账准备3600
1997年确定为坏账时：
借：
坏账准备1200000
贷：
应收账款1200000
由此可见，采用备抵法可以增加当期扣除项目，降低当期应纳税所得额。
即使两种方法计算的应交纳所得税数额是一致的，但备抵法将应纳税款滞后，等于享受到国家一笔元息贷款，增加了企业的流动资金。
如下：
1200000×33％＝396000（元）
（1200000-3600）×33％＝394812（元）
（396000-394812）＝1188（元）
仅这一笔业务，备抵法就使企业无偿使用国家税款1188元。
利用股票投资核算方法的避税筹划案例
这里所谈的股票投资是指企业利用股票作长期投资，其会计核算方法有两种：
成本法和权益法。
采用不同的核算方法，在被投资企业处于低所得税税率地区时，对企业的所得税缴纳有不同的影响。
这就为企业的避税筹划提供了可能。
例．A公司1996年1月1日购买B公司股票500000元，取得该公司表决权股份的30％。
这一年B公司报告净收益为160000元，B公司所在地区的企业所得税税率为15％。
A公司若采取成本法核算股票长期投资，则会计分录如下：
1．长期投资入账：
借：
长期投资500000
贷：
银行存款500000
2．B公司将A公司应得股利48000元于1996年底分给A公司：
借：
银行存款48000
贷：
投资收益48000
3．若B公司将A公司应得股利48000元保留在B公司之内，即A公司于1996年末未实际收到应得股利，则A公司不作任何帐务处理。
A公司若采取权益法核算股票长期投资，则会计分录如下：
1．长期投资人账：
借：
长期投资500000
贷：
银行存款500000
2．B公司1996年底实现净收益160000元，A公司应得股利48000元（160000×30％），则应相应调整长期投资账户：
借：
长期投资48000
贷：
投资收益48000
3．A公司收到股利48000元：
借：
银行存款48000
贷：
长期投资48000
综观成本法和权益法，成本法在其投资收益已实现但未分回投资之前，投资企业的"投资收益"账户并不反映其已实现的投资收益，而权益法无论投资收益是否分回，均在投资企业的"投资收益"账户反映。
这样，采用成本法的企业就可以将应由被投资企业支付的投资收益长期滞留在被投资企业账上作为资本积累，也可挪作他用，以长期规避部分投资收益应补缴的企业所得税。
例．A公司采用成本法核算其股票长期投资，如果其应得股利在1996年底未分回，而是留在B公司作追加投资或挪作他用，那么A公司已实现的投资收益48000元在其账面上就反映不出来，从而规避了企业的这部分所得税。
但A公司采用权益法核算其股票长期投资，则无论其应得股利是否分回，其"投资收益"账面都会反映这部分应得股利，即使A公司继续将48000元股利转作对B企业的追加投资或挪作他用，均无法规避其应补缴的企业所得税。
即使采用成本法核算长期投资的企业无心避税，投资收益实际收回后也会出现滞纳国家税款的现象。
因为一般说来，股利发放均滞后于投资收益的实现，企业于实际收到股利的当期才缴纳企业所得税；而国家税收应于收益实现当期就相应实现的。
所以，无论是规避还是滞纳，均能为股票投资企业带来一定的好处。
尽管会计制度已有规定：
企业在取得股份以后，其账务处理应根据投资者的投资在被投资企业资本中所占的比例和所能产生的影响程度，决定是采用成本法还是采用权益法。
当长期投资的股份低于被投资企业股份的25％时，所拥有的股权不足以对被投资企业的经营决策产生重大影响时，适用以成本法进行长期投资的核算。
在这种规定下，当企业投资份额占25％以上比例时，就无法规避其应补缴的企业所得税；但是，在企业投资份额未占到25％的比例时，仍然可以成功地规避其应补缴的企业所得税或滞纳其应补缴的企业所得税。
利用亏损弥补的避税筹划案例
《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第十一条规定：
"纳税人发生年度亏损，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥补期最长不得超过五年。
"这一条例适用于不同经济成分、不同经营组织形式的企业。
由此可见，国家允许企业用下一年度的所得弥补本年度亏超过五年。
"这一条例适用于不同经济成分、企业。
由此可见，国家允许企业用下一年度损的政策，充分照顾了企业的利益。
1．本年度收益额大于前5年亏损额时，应就其差额缴纳所得税。
例．M公司年度所得额的资料，如图表4所示。
图表4
年度
本年度所得额（单位：
万元）
1994
0
1995
0
1996
-13
1997
8
1998
-9
假设企业1999年度收益额为25万元，减去前5年亏损额为14万元，抵扣后的收益额如下：
25-13十8-9＝11（万元）
应纳税所得额如下：
11×18％＝1．98（万元）
2．本年度收益额小于前5年亏损额时，所剩余额于次年度留抵扣除。
例．M公司年度所得的资料，如图表5所示。
图表5
年度
本年度所得额（单位：
万元）
1994
0
1995
0
1996
-15
1997
-6
1998
-20
假设公司1999年全年所得额为12万元，前5年亏损额为41万元。
抵扣后的收益额如下：
12-15-6-20＝-29（万元）
因-29＜0，故可免纳企业所得税。
3．本年度结算如发生亏损，则当年无需缴纳所得税，前4年之亏损额加上当年度亏损额的总额，留下年度抵减。
需要指出的是：
我们这里所说的年度亏损额，是指按照税法规定核算出来的，而不是利用推算成本和多列工资、招待费、其他支出等手段虚报亏损。
根据国税发t1996]162号《关于企业虚报亏损如何处理的通知》，税务机关对企业进行检查时，如发现企业多列扣除项目或少计应纳税所得，从而多报亏损的，经调整后无论企业仍是亏损还是变为盈利的，应视为查出相同数额的应纳税所得，一律按33％的法定税率计算出相应的应纳税所得额，以此作为份税罚款的依据。
如果企业多报亏损，经主管税务机关检查调整后有盈余的，还应就调整后的应纳税所得，按适用税率补缴企业所得税。
因此，企业必须正确地向税务机关申报亏损，才能使国家允许企业用下一纳税年度的所得弥补本年度亏损的政策发挥其应有的作用。
利用企业所得税减免税政策的避税筹划案例
在这里中，我们将介绍三方面的企业所得税减免税政策。
充分了解并利用这些税收优惠政策，对于资金普遍紧张的企业来税，有着相当重要的现实意义。
劳动就业企业安排待业人员可减免所得税
根据国家财税字[1994]001号文件规定：
新办的劳动就业服务企业，当年安置城镇待业人员达到规定比例的，可在三年内减征或者免征所得税。
新办的城镇劳动就业服务企业，当年安置待业人员超过企业从业人员总数60％的，经主管税务机关审查批准，可免征所得税三年。
当年安置待业人员比例的计算公式如下：
当年安置待业人员比例＝当年安置待业人员人数／（企业原从业人员人数+当年安置待业人员数）×100％
劳动就业服务企业免税期满后，当年新安置待业人员占企业原从业人员总数30％以上的，经主管机关审核批准，可减半征收沂得税二年。
当年安置待业人员比例的计算公式如下：
当年安置待业人员比例＝当年安置待业人员人数／企业原从业人员人数×100％
享受税收优惠的待业人员，包括待业青年、国有企业转换经营几制的富余职工、机关事业单位精简机构的富余人员、农转非人员和劳改释放人员。
劳动就业服务企业从业人员总数包括在该企业工作的各类人员，含聘用的临时工、合同工及离退休人员。
民政部门举办的福利生产企业可减征或者免征所得税
对民政部门举办的福利工厂和街道办的非中途转办的社会福利生产单位，凡安置"四残"人员占生产人员总数35％以上，暂免征收所得税。
凡安置"四残"人员占生产人员总数的比例超过10％未达到35％，减半征收所得税。
享受税收优惠的民政福利企业，必须同时具备以下条件：
1．1994年1月1日以前，由民政部门、街道、乡镇开办的福利企业，不包括外商投资企业。
1994年1月1日以后开办的民政福利企业经过省级民政部门和主管税务机关的严格审查批准，也可按有关规定享受税收优惠。
2．安置的"四残"人员占企业生产人员的35％以上。
3．有健全的管理制度，并建立了"四表一册"。
4．经民政、税务部门验收合格，并发给了《社会福利企业证书》。
现行的鼓励科技发展的税收优惠政策
按照国家的产业政策和科技进步要求，我国已逐步建立了一套基本适应科技发展的税收制度。
1．对科研单位和大专院校的技术转让、技术咨询、技术培训、技术服务、技术承包、技术出口的所得，暂免征收所得税；其他企事业单位技术转让及有关的技术咨询服务、技术服务和技术培训收人，年所得不超过30万元的部分，暂免征收所得税。
2．为鼓励企业增加科技投入，允许企业将从事新产品、新技术开发的费用，在征收所得税之前列支，不受比例限制。
3．对经国务院批准成立的高新技术产业开发区内认定的高新技术企业，可减按15％的优惠税率征收企业所得税，并规定在开办之日起两年内免征所得税。
4．新办的科技咨询、信息企业，可在一定期限内免征所得税。
企业所得税的优惠政策多种多样，企业应当彻底了解各项减免税政策法规，在组建、注册、经营方式上充分参考所得税优惠政策，以达总体税负的优化。
企业所得税的减免优惠政策多半都有-定的时效，例如，新税制实行后，国家保留了部分行业、企业的所得税优惠政策，有些政策规定了到期日。
企业如有疏忽，或未在规定时效内提出申请，就会丧失机会。
此外，企业在减免税快到期时，将未来收益在减免税期间实现，将亏损推迟到征税期，也可以达到规避一部分所得税的目的。
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