论文浅谈会计核算中公允价值计量的.docx
《论文浅谈会计核算中公允价值计量的.docx》由会员分享，可在线阅读，更多相关《论文浅谈会计核算中公允价值计量的.docx（9页珍藏版）》请在冰豆网上搜索。
论文浅谈会计核算中公允价值计量的
浅谈会计核算中公允价值计量的
运用
目录
引言3
一、公允价值发展的历史演进过程3
（一）公允价值计量的初步确立3
（二）公允价值计量的系统发展3
二、公允价值运用的优越性4
（一）有利于企业的资本保全4
（二）更加符合配比原则的要求4
（三）提高信息决策的有用性5
（四）及时反映财务状况5
三、公允价值在新会计准则中的运用5
（一）在金融工具确认和计量中的运用5
（二）在投资性房地产中的运用6
（三）非货币性资产交换6
（四）公允价值在利润表的体现6
四、新准则下公允价值运用的局限性7
（一）市场经济尚不完全成熟7
（二）公允价值的理论框架不足7
（三）容易给关联交易提供操作之便7
（四）专业人员素质不高，不能适应公允价值的推广7
（五）公允价值的使用在报表使用者和编制者之间加剧了信息不对称8
五、从安然事件中看公允价值计量的局限性8
（一）能源合同8
（二）“批发商”投资 9
（三）与Blockbuster合作的Braveheart项目9
六、完善公允价值计量的相关措施11
（一）引入全面收益报表11
（二）规范公司治理，完善风险管理体系10
（三）不断提高公允价值计量的可操作性11
（四）提高会计人员素质和职业判断能力12
参考文献：
12
浅谈新准则下公允价值计量运用
【内容提要】：
2007年1月1日《企业会计准则》在上市公司开始执行，首先介绍了公允价值的含义，其次论述其在资本保全、符合配比原则的要求、提高信息决策的有用性等方面的优越性，然后以金融工具、投资性房地产、非货币性资产交换、利润表等为例叙述了公允价值在会计准则中的运用，之后指出了公允价值在市场经济尚不完全成熟、理论框架不足、易给关联交易提供操作之便等方面应用的局限性，最后提出了完善公允价值计量的相关措施。
【关键词】：
公允价值运用实践计量属性完善措施
引言
2006年2月15日，国家财政部颁布了新会计准则，并自2007年1月1日在上市公司中率先执行。
在这套新会计准则中，最大的亮点是引进了公允价值，使得国内更多的企业有了选择公允价值模式的机会。
国际会计准则委员会IASC认为，公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或债务清偿的金额。
公允价值的本质是一种基于市场信息的评价，是市场而不是其他主体对资产或负债价值的认定。
中国新《企业会计准则》中对公允价值的定义是：
资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。
可见，中国对公允价值的定义与IASC对公允价值的定义大体一致。
会计计量基准包括以历史成本为计量基准和以公允价值为计量基准。
历史成本通常反映的是资产或者负债过去的价值，一直都是会计界的主流，但其提供的会计信息不能评估现在、预测未来，随着经济环境的发展，历史成本会计逐渐成为会计界发展的障碍。
公允价值会计是以当前的市场交易价格为基准，更接近资产和负债的真实价值，从而能够正确反映当前企业财务状况，引导投资者做出正确的经济决策。
一、公允价值发展的历史演进过程
（一）公允价值计量的初步确立
20世纪80年代美国发生的储蓄和贷款危机是公允价值计量最初形成的原因。
当时的美国处于经济滞胀时期，政府为了解决经济滞胀的问题，放松了金融管制，利率和汇率逐步放开，各金融机构高息揽储，发放贷款，但在经济发展停滞的条件下，贷款人还款能力有限，造成大量问题贷款的不断堆积，金融机构的金融风险随之不断累积，但在历史成本计量模式下，由于不需要对这些问题贷款计提减值准备，所以它的财务报告无法反映这些问题贷款的大量存在，不能警示金融机构日益累积的巨大风险，甚至误导了投资者对金融机构财务状况的判断，最后危机爆发，导致400多家金融机构破产，损失惨重。
从那以后，美国金融界就倾向于以公允价值计量金融产品，因为公允价值计量是对金融工具以当前的市场情况为依据进行的价值计量，能更早地向社会公众警示金融机构的财务风险。
这次危机暴露了历史成本计量模式的不足，推动了公允价值计量模式的初步确立。
（二）公允价值计量的系统发展
20世纪90年代以来，由于汇率、利率、股票价格的频繁波动使经济活动的结果变得无法预测。
为了规避风险、扩大收益来源，金融机构在利益驱动下加快了金融衍生工具的发展步伐，计算机和通讯技术的突飞猛进和迅速普及也为其提供了物资基础，导致金融衍生工具的大量涌现，金融风险随之扩大。
为了及时预示并化解这种金融风险，公允价值计量成为唯一被正式认可的计量属性而得到广泛应号《公允价值计量》，公允价值计量正式推出。
用。
缘于对大量涌现的金融衍生工具计量的需要，会计界开始重视对公允价值的研究。
1991年IASC开始对金融工具确认、计量、报告和披露采用公允价值计量；2004年FASB发布的会计准则广泛采用公允价值；2005年IASB把完全实施公允价值会计作为其工作目标；2006年FASB发布FAS157
纵观以上金融工具和公允价值计量相互推动的发展过程可以看出：
金融工具的发展推动了公允价值计量模式的确立和发展，同时，公允价值也为金融工具提供了最相关的计量属性，二者相互推动、共同成长。
究其原因，主要是由于金融工具本身的特点决定的。
首先，对金融工具的投资是一种间接的投资方式，它与最终的实物投资之间存在中间环节，从而增加了其不确定性；其次，金融衍生工具的跨期交易，要求交易双方对利率、汇率、股价等因素的变动趋势作出预测和判断，加之金融衍生工具以少博多、以小博大的杠杆效应增加了它的不确定性和高风险性，使其价值发生频繁的增减变动。
要反映这种变动、揭示这种风险，只有公允价值计量才能提供最相关的信息。
二、公允价值运用的优越性
（一）有利于企业的资本保全
企业对生产过程中消耗的生产能力必须回购，以维持简单再生产和扩大再生产。
如采用历史成本计量，计量得出的金额在物价上涨的经济环境中，将购不回原来相应规模的生产能力。
采用公允价值计量时，不管何时耗费的生成能力一律按现行市价或未来现金流量现价计量，计量得出的金额即使在物价上涨的环境下也可以购回原来相应规模的生成能力，企业实物资本得到维护。
（二）更加符合配比原则的要求
现行企业计算收益时，收入是按现行市价计量，而成本、费用则按照历史成本计量，收益包括劳动者创造的纯利润和由经济因素影响形成的价格差。
现行的利润分配制度对这两者不加区分，从而形成收益超分配、虚利实分的现象。
采用公允价值计量，这种现象就能很好的解决。
在公允价值计量下，收益是现时收入与按公允价值计算的成本费用配比的结果，因而更能体现配比原则。
（三）提高信息决策的有用性
按公允价值计量提供的会计信息较之于历史成本计量提供的会计信息而言，更具有高度的相关性，从而提高信息的决策有用性。
按公允价值计量得出的信息能为企业管理人员、债权人、投资者等信息使用者提供更为相关的会计信息，避免因历史成本无法反映未实现利得和损失而做出错误判断，从而为他们的经营、决策提供更有利的支持。
（四）及时反映财务状况
财务报告的目标是以决策有用为主导，兼顾反映受托责任。
对决策有用的会计信息必须满足可靠性和相关性等一系列质量特征，会计信息的相关性要求企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测，它主要取决于信息的预测价值、反馈价值和及时性。
公允价值作为提高相关性的重要计量属性，代表着财务会计的发展方向。
早在上世纪80年代的储蓄和贷款危机中，历史成本会计就暴露了不能真实而迅速地反映金融机构财务状况，无法预防和化解金融风险的缺陷。
公允价值会计反映当前经济条件下被投资公司资产与负债的价值，更加强调假定交易及其价格的市场属性，要求作为公允价值的交易价格是市场参与者对资产或负债价值的客观评价，反映市场对金融工具中的未来现金流量净现值的估计，能够真实地反映交易的实质，增进了财务报告使用者可获取财务信息的质量。
公允价值的变化反映了经济情况发生的变化对金融资产或负债价值的影响。
三、公允价值在新会计准则中的运用
（一）在金融工具确认和计量中的运用
以公允价值计量的金融工具主要包括交易性金融资产和金融负债，包括从二级市场购入的股票、债券、基金等以及企业不作为有效套期工具的衍生工具，如远期合同、期货合同等。
这些被列为公允价值计量的金融工具，其报告价值即为市场价值，且其变动直接计入当期损益。
这也意味着，如果企业能够较好地把握市场行情和动向，其业绩即会随“公允价值变动损益”增加而提升；相反，如果企业的投资策略与市场行情相左，其当期利润就会因此受损。
所以，公允价值计量可以被认为是一把“双刃剑”。
（二）在投资性房地产中的运用
投资性房地产是指能够单独计量和出售的，企业为赚取租金或资本增值而持有的房地产，包括已出租的建筑物、已出租或持有并准备增值后转让的土地使用权等。
该准则为企业的投资性房地产提供了成本模式与公允价值模式两种可选择的计量模式。
在成本模式下，投资性房地产比照固定资产和无形资产准则计提折旧或摊销，并在期末进行减值测试，计提相应的减值准备；在有证据表明其公允价值能够持续可靠取得的，企业可以采用公允价值计量模式。
采用公允价值计量的投资性房地产的折旧、减值或土地使用权摊销价值直接反映在公允价值变动中。
（三）非货币性资产交换
非货币性资产交换同时满足如下两个条件：
一是交换具有商业实质；二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量，则应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。
上述规定特别指出，若交易双方存在关联关系，可能导致发生的交换不具有商业实质。
修订后的非货币性交易准则引入公允价值和评估计价作为入账基础，如没有活跃市场，则非关联的交易双方在无第三方干预的情况下协商作价，也可视为公允价值。
由于新准则规定非货币性资产交换中运用公允价值来计量，将使这一交换产生利润，而此前采用的账面价值计算法，基本不产生利润。
（四）公允价值在利润表的体现
按照公允价值计量的资产负债表中年度的资产变动额（扣除业主往来交易）必然不等于传统损益表收入费用观下确认的净收益。
财务报表列报准则规定在利润表中单设“公允价值变动损益”项目，披露因公允价值变动引起的未实现资产利得与损失，同时在传统的三大报表外增加“所有者权益（或股东权益）变动表”，披露直接计入所有者权益的利得和损失项目及其总额。
这种将核心业务利润、非经常性损益、其他全面收益分开列示的方法，不仅可以帮助长期投资者评估企业的持久性盈利能力，也有助于短期投资者作出投资决策。
四、新准则下公允价值运用的局限性
（一）市场经济尚不完全成熟
公允价值计量属性适合于市场经济较为发达的经济环境，公允价值广泛运用的最基本条件是：
拥有健康而成熟的生产资料市场、产权交易市场、发达的专业评估技术以及娴熟而讲求诚信的评估队伍等。
中国的市场经济虽然已经基本确立，但非市场化的因素依然存在，证券交易市场、产权交易市场、生产资料市场等都不够活跃、完善，如不顾客观条件的限制而广泛运用必然会带来公允价值的滥用，并最终导致会计信息的失真。
（二）公允价值的理论框架不足
难以获得精确的数据，造成操作人员主观性较强。
在中国新准则中，有17项要求应用公允价值计量，公允价值计量指南不仅十分有限，而且还分散于多项具体准则中，计量指南的缺乏必然影响相关准则在具体实务中的有效实施；同时这些指南制定目的单一、开发过程分散，指南之间存在差异，这加剧了中国新准则体系的复杂性，使实务操作多样化，导致财务报告信息缺乏可比性。
（三）容易给关联交易提供操作之便
在中国，上市公司与其大股东的关联交易较普遍，特别是上市公司与其母公司、关联公司进行债务重组及资产交易等交易中，交易价格缺乏公允性情况时有发生。
新准则引入公允价值，在相关法律不完善的情况下，公允价值仍有可能被一些关联交易者利用。
（四）专业人员素质不高，不能适应公允价值的推广
公允价值的运用较历史成本在人员的专业素质和职业道德方面提出更高的要求。
长期以来，中国会计人员习惯严格按照会计制度处理会计业务，主要是记录和报告，对需大量职业判断的确认和计量很生疏。
在公允价值计量中，其具体的实现形式如未来现金流量等要素的确定取决于财务人员的职业判断。
从中国现状看，会计人员与评估人员的业务素质与专业技能都不容乐观，大多数从业人员对公允价值的运用尚难以适应，出现了利用会计职业判断操纵会计利润，导致会计信息失真等行为。
（五）公允价值的使用在报表使用者和编制者之间加剧了信息不对称
其强调的相关性是不同财务报表使用者在股价数据的主观反映，公允价值的确定实际上是建立在客观事实基础上的主观决策，导致公允价值会计提供的信息缺乏可靠性，目前，国际财务报告准则缺乏为公允价值计量提供的指南。
IFRS9没有要求以公允价值计量必须与客观环境相匹配，很大程度上受到人为的影响，用经验数据来指导准则制定本质上违背了物质与意识的辨证关系原理。
如果按照这样的准则行事，管理层更有可能操纵报表进行盈余管理。
当市场情况演变成螺旋式下跌时，价格严重背离资产价值，公允价值会计的“顺周期效应”会把问题严重地放大。
此时如果仍然按照公允价值为计量基准，市场将持续失去信心，陷入恶性循环。
五、从安然事件中看公允价值计量的局限性
（一）能源合同
安然自收购几个管道公司后成为全美最大的天然气经销商,并从此走上了发展的快车道。
1990年,Jeffrey Skilling加入安然公司,并成为新公司安然金融的CEO。
安然金融主要从事一种名为天然气银行的天然气交易合同的产品,而Skilling也可从安然股票的上涨中获得奖金。
安然金融预付部分现金款给天然气生产商,并引导他们签订长期供气合同。
Skilling坚持使用公允价值会计计量安然金融的净利润。
安然公司董事会及美国SEC分别于1991年和1992年同意其使用公允价值进行计量。
当年,安然公司以公允价值计量的净利就高达2.42亿美元。
20世纪90年代,能源价格上涨,这些供气合同的价值也随之增加,对合同价值的重估溢价顺理成章地被计入安然公司当年的利润之中。
但同时,一些合同的减值却未计入损失。
例如,Sithe公司欠安然公司15亿美元的债务,尽管安然公司内部风险评估与控制机构估计Sithe公司仅有4亿美元的资产可供偿还债务,但是合同的公允价值并没有调低,损失也没有计入利润表。
事实上,这些损失直到安然倒闭时才得到确认。
（二）“批发商”投资
安然公司对批发商投资同样采用公允价值进行会计计量。
安然公司可从这些投资中分得合伙收益及股利,但这些公司的股票并未上市交易。
与能源合同的情形相似,由于对批发商的投资并没有实际可参照的交易市场,其公允价值并不是建立在实际市场价格之上的。
虽然SEC和FASB对能源合同要求使用公允价值会计,但是FAS115号限制了对已确认交易并有可靠价格的证券进行价值重估,并且不允许对非金融资产进行重估增值。
然而,安然公司用以下方法规避了这些限制,首先把这些工程项目注册为安然的子公司,然后把这些工程项目作为子公司的投资项目,从而可以按AICPA投资公司会计准则指南的规定进行处理。
这样,公允价值按第三级次的价值估价模型进行折算,使安然的管理层通过所谓合理的未来现金流量预测来操纵利润。
Mclean和 Elkind（2003）认为:
在安然公司近20年的发展中,有近35%的资产是以公允价值计量的。
当需要额外的利润时,如果合同的价值增加了,合同就会被重估。
但是,损失的计提却在不能收回的风险很大时大大地延后了。
以Mariner能源公司为例。
1996年安然公司以1.85亿美元账面价值记录了对该公司的投资,安然公司的会计师定期对此项投资进行重估增值以获得账面利润。
直到2001年第2季度末,此项投资的账面价值已达3.674亿美元。
而据安然风险评估与控制机构分析,至2001年2季度末,有4 700万至1.96亿美元的价值是根本不存在的。
在安然公司破产后,Mariner能源公司投资的账面价值降至1.105亿美元。
（三）与Blockbuster合作的Braveheart项目
2000年第4季度,EBS宣布与Blockbuster合作为期20年的电影转电视项目。
其实,安然并没有电影传输的技术,Blockbuster也没有电影发布权。
但是到2000年12月31日止,安然在没有发生任何买卖业务的情况下,仍对此项投资赋予1.25亿美元的公允价值,并从公允价值的增值中确认了5 300万美元的利润。
同时,虽然Blockbuster对合作项目没有记录任何收入,并于2001年3月终止了与安然的合作,但是安然公司仍在2001年第1季度另外确认了5 300万美元的收入。
2001年10月,安然不得不对外宣称修改早先公布的1.109亿美元的利润,此事件一出,直接导致公众丧失对安然公司的信任。
安然公司怎么能在Braveheart项目上发生这么大的公允价值估价偏差,安达信又怎么允许安然公司对外报告这些公允价值,并确认为利润?
事实上,安达信对此项目做出了以下的假设:
1. 在12个月内该项业务将在全美10个主城区顺利开展;2. 到2010年,每年都将有8个地区被纳入此项业务区域;3. 将会有5%的数字信号用户,并且到2010年,数字信号用户将增至32%,完全可以支撑电影发布业务;4. Braveheart项目将有50%的市场占有率。
基于以上的假设而估计每个家庭将贡献的现金流量,然后以31%～34%的折现率计算公允价值。
这样的计算方法充分显示了公允价值第三级次的不合理之处:
怎么能对第一次发生的交易做出或不做出这些所谓合理的假设呢?
六、完善公允价值计量的相关措施
（一）引入全面收益报表
通常情况下，企业的期末损益包括两个部分，即已确认已实现的损益和已确认但未实现的损益，随着公允价值的引入以及金融衍生品交易的日益增多，已确认但未实现的损益将会大幅增加，对企业整体损益情况产生更大的影响，如果此时还不能将其在表内加以反映，无疑会使企业的会计信息、在一定程度上有失公允。
因此，通过全面收益报表，企业的利益相关者能够更加全面清晰地了解到企业真实情况。
（二）规范公司治理，完善风险管理体系
建立能真正代表所有股东利益、独立于大股东和经理层并对其实行有效制衡的董事会，增强董事会的独立性，确立其在公司治理中的核心地位。
建立完善的企业风险管理系统，制定与之相关的风险管理政策和程序，以保证企业使用公允价值时，能够实现与其风险管理框架以及董事会批准的整体风险承受力相一致的风险管理目标，保持有关使用公允价值估价方法及政策规定在整个企业中的一致性；定期向高管层和董事会提供信息，反映企业使用公允价值方法的情况及其对企业财务状况和盈利表现的影响。
（三）不断提高公允价值计量的可操作性
为保证会计实务中公允价值计量的可靠性，就需要在市场资产或负债的估价系统等上做文章。
加大计算机、网络技术在会计、审计工作中运用的力度，依靠计算机网络技术的科学性和运作的实时性、高效性来提高财务信息的质量，减少人为的操作失误。
利用网上实时采价报价系统，可以加速传递公允价值计量所需的公共信息，实现资产信息的及时咨询和资源共享，使各种资产或负债的市场价格能够很容易取得，以不断降低公允价值计量的成本，才能促进公允价值计量属性的全面推广应用。
（四）提高会计人员素质和职业判断能力
会计人员自身素质及认识的提高是获取准确公允价值的有效途径，因为公允价值的评估需要依靠会计人员的职业判断。
应加强业务培训，提高其对交易和事项的确认、计量、报告做出复杂判断处理的能力，减少会计信息的行为性失真和对公允价值判断的偏差。
随着经济形势的不断发展和经济环境的逐渐完善，通过广大会计理论工作和实务界人士的不断探索，公允价值计量理论将日臻完善，会计按公允价值计量必将得到普遍的推广。
相信在不久的将来，公允价值必能发挥其作用，更好地为信息使用者服务。
参考文献：
[1]葛家澍，会计计量属性的探讨[J].会计研究，2006（9）
[2]庞惠玲，加强医院固定资产管理的思考[J].会计师，2009（9）
[3]叶煜荣，对新医改环境下卫生经济若干问题的思考[J].中国卫生经济，2009（01）
[4]王国兴，浅谈企业固定资产的管理[J].山西广播电视大学学报，2009（02）
[5]李玉萍，论加强医院固定资产的管理[J].河南职工医学院学报，2004（04）
[6]王恒地，李增友.医疗设备折旧管理[J].中国医学装备，2004（03）
[7]李文波，达丽敏.浅议固定资产的管理[J].包头医学院学报，2003（02）
升级会员 