会计考试经济法基础第42讲基本规定应用举例以前年度亏损的弥补企业取得境外所得计税时的抵免.docx
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会计考试经济法基础第42讲基本规定应用举例以前年度亏损的弥补企业取得境外所得计税时的抵免
第6单元 企业所得税应纳税额计算（应用举例）
一、基本规定
（一）应纳税额
应纳税额=应纳税所得额×适用税率-减免税额-抵免税额
【提示】
（1）企业所得税的基本税率为25%；
（2）符合规定的小型微利企业，减按20%税率；
（3）国家需要重点扶持的高新技术企业、符合条件的技术先进型服务企业，减按15%税率。
（二）应纳税所得额
1.直接法
应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-准予扣除项目金额-允许弥补的以前年度亏损
2.间接法
应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额
二、应用举例
1.直接法计算应纳税所得额
【例题·不定项选择题】（2016年）甲公司为居民企业，2014年度有关财务收支情况如下：
（1）销售商品收入5000万元，出售一台设备收入20万元，转让一宗土地使用权收入300万元，从其直接投资的未上市居民企业分回股息收益80万元。
（2）税收滞纳金5万元，赞助支出30万元，被没收财物的损失10万元，环保罚款50万元。
（3）其他可在企业所得税前扣除的成本、费用、税金合计3500万元。
已知：
甲公司2012年在境内A市登记注册成立，企业所得税实行按月预缴。
要求：
根据上述资料，不考虑其他因素，分析回答下列小题。
1.甲公司取得的下列收入中，属于免税收入的是（ ）。
A.出售设备收入20万元
B.销售商品收入5000万元
C.转让土地使用权收入300万元
D.从其直接投资的未上市居民企业分回股息收益80万元
【答案】D
【解析】符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益（不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益），免征企业所得税。
2.甲公司在计算2014年度企业所得税应纳税所得额时，不得扣除的项目是（ ）。
A.环保罚款50万元
B.赞助支出30万元
C.税收滞纳金5万元
D.被没收财物的损失10万元
【答案】ABCD
【解析】在计算企业所得税应纳税所得额时，下列支出不得扣除：
（1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；
（2）企业所得税税款；（3）税收滞纳金（选项C）；（4）罚金、罚款和被没收财物的损失（选项AD）；（5）超过规定标准的捐赠支出；（6）与生产经营活动无关的非广告性质的赞助支出（选项B）；（7）未经核定的准备金支出；（8）企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息；（9）与取得收入无关的其他支出。
3.甲公司2014年度企业所得税应纳税所得额是（ ）。
A.1720万元
B.1585万元
C.1805万元
D.1820万元
【答案】D
【解析】
（1）本题应采用直接法计算应纳税所得额；
（2）甲公司2014年度企业所得税应纳税所得额=5000+20+300+80-80-3500=1820（万元）。
4.下列关于甲公司企业所得税征收管理的表述中，正确的是（ ）。
A.甲公司应当自2014年度终了之日起5个月内，向税务机关报送年度企业所得税申报表，并汇算清缴
B.甲公司企业所得税的纳税地点为A市
C.甲公司应当于每月终了之日起15日内，向税务机关预缴企业所得税
D.甲公司2014纳税年度自2014年1月1日起至2014年12月31日止
【答案】ABCD
【解析】
（1）选项AD：
企业所得税按年计征，分月或者分季预缴，年终汇算清缴，多退少补。
纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。
（2）选项B：
除税收法律、行政法规另有规定外，居民企业以“企业登记注册地”为纳税地点；但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。
（3）选项C：
企业应当自月份或者季度终了之日起15日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。
2.各项扣除与税收优惠的单独应用
【例题·不定项选择题】（2017年）甲电子设备公司为居民企业，属于主要从事电子设备的制造业务的大型企业。
2018年有关经营情况如下：
（1）销售货物收入2000万元，提供技术服务收入500万元，转让股权收入3000万元。
经税务机关核准上年已作损失处理后又收回的其他应收款15万元。
（2）缴纳增值税180万元，城市维护建设税和教育费附加18万元，房产税25万元，预缴企业所得税税款43万元。
（3）与生产经营有关的业务招待费支出50万元。
（4）支付残疾职工工资14万元；新技术研究开发费用未形成无形资产计入当期损益19万元；购进设备一台，价值35万元；购置《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护专用设备一台，投资额60万元，购置完毕当年即投入使用。
已知：
业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。
要求：
根据上述资料，不考虑其他因素，分析回答下列小题。
1.甲电子设备公司的下列收入中，应计入收入总额的是（ ）。
A.销售货物收入2000万元
B.上年已作坏账损失处理后又收回的其他应收款15万元
C.转让股权收入3000万元
D.提供技术服务收入500万元
【答案】ABCD
【解析】企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。
包括：
（1）销售货物收入（选项A）；
（2）提供劳务收入（选项D）；（3）转让财产收入（选项C）；（4）股息、红利等权益性投资收益；（5）利息收入；（6）租金收入；（7）特许权使用费收入；（8）接受捐赠收入；（9）其他收入（选项B）。
2.甲电子设备公司缴纳的下列税款中，在计算2018年度企业所得税应纳税所得额时，准予扣除的是（ ）。
A.增值税180万元
B.预缴企业所得税税款43万元
C.城市维护建设税和教育费附加18万元
D.房产税25万元
【答案】CD
【解析】准予在企业所得税税前扣除的税金不包括缴纳的增值税和预缴的企业所得税。
3.甲电子设备公司在计算2018年度企业所得税应纳税所得额时，准予扣除的业务招待费支出是（ ）。
A.27.575万元
B.30万元
C.12.5万元
D.25万元
【答案】C
【解析】限额1=50×60%=30（万元）>限额2=（2000+500）×5‰=12.5（万元），计算企业所得税应纳税所得额时只能扣除12.5万元。
4.关于甲电子设备公司可以享受当年企业所得税税收优惠的下列表述中，正确的是（ ）。
A.支付残疾职工的工资，在据实扣除的基础上，按照14万元的200%在计算当年应纳税所得额时加计扣除
B.购置环境保护专用设备60万元投资额的20%可以从当年的应纳税额中抵免
C.新技术研究开发费用未形成无形资产计入当期损益的,在据实扣除的基础上,按照19万元的100%在计算当年应纳税所得额时加计扣除
D.购进设备金额35万元可以一次性在计算当年应纳税所得额时扣除
【答案】D
【解析】
（1）选项A：
企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的“100%”加计扣除。
（2）选项B：
企业购置并实际使用规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的“投资额的10%”可以从企业当年的应纳税额中抵免。
（3）选项C：
企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在2018年1月1日至2020年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除。
（4）选项D：
企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。
3.间接法计算应纳税所得额
【例题·不定项选择题】（2018年）甲公司为居民企业，主要从事电冰箱的生产和销售业务。
2017年有关经营情况如下：
（1）销售电冰箱收入8000万元；出租闲置设备收入500万元；国债利息收入50万元；理财产品收益30万元。
（2）符合条件的广告费支出1500万元。
（3）向银行借入流动资金支付利息55万元，非广告性赞助支出80万元，向客户支付违约金3万元，计提坏账准备金8万元。
（4）全年利润总额为900万元。
已知：
广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除。
要求：
根据上述资料，不考虑其他因素，分析回答下列小题。
1.甲公司下列收入中，应计入2017年度企业所得税收入总额的是（ ）。
A.出租闲置设备收入500万元
B.国债利息收入50万元
C.销售电冰箱收入8000万元
D.理财产品收益30万元
【答案】ABCD
【解析】
（1）收入总额包括应税收入、免税收入和不征税收入，选项ABCD均应计入收入总额；
（2）选项ACD属于应税收入，选项B属于免税收入；（3）选项AC均应计入销售（营业）收入。
2.甲公司在计算2017年度企业所得税应纳税所得时，可以扣除的广告费支出是（ ）。
A.1275万元
B.1500万元
C.1207万元
D.1200万元
【答案】A
【解析】广告费支出的扣除限额=（8000+500）×15%=1275（万元），本年度实际发生广告费支出为1500万元，超过扣除限额，在计算企业所得税应纳税所得额时只能按照限额1275万元扣除，超过限额部分结转以后年度扣除。
3.甲公司在计算2017年度企业所得税应纳税所得时，下列支出中，不得扣除的是（ ）。
A.向银行借入流动资金支付利息支出55万元
B.向客户支付违约金3万元
C.计提坏账准备金8万元
D.非广告性赞助支出80万元
【答案】CD
【解析】
（1）选项A：
据实扣除；
（2）选项B：
属于承担民事责任支出，可以扣除。
4.计算甲公司2017年度企业所得税应纳税所得的下列算式中，正确的是（ ）。
A.900+（1500-1207）+80+3+8=1284（万元）
B.900-50+（1500-1275）+80+8=1163（万元）
C.900-500+55+8=463（万元）
D.900-30+（1500-1200）=1170（万元）
【答案】B
【解析】
（1）国债利息收入50万元为免税收入，应当纳税调减；
（2）实际发生的广告费支出超过扣除限额，超过部分（1500-1275）在本年度应当纳税调增；（3）非广告性赞助支出80万元、计提的坏账准备金8万元不得扣除，应当纳税调增。
具体处理参考下图：
第7单元 企业所得税的其余考点
考点1：
以前年度亏损的弥补（★）（P180）
1.基本规定
企业某一纳税年度发生的亏损，可以用下一年度的所得弥补，下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年。
【解释1】“亏损”，是指企业财务报表中的亏损额经主管税务机关按税法规定核实调整后的金额（税法口径的亏损额）。
【解释2】5年内不论是盈利或亏损，都作为实际弥补期限计算；先亏先补，后亏后补。
【解释3】亏损弥补期限是自亏损年度报告的下一个年度起连续5年不间断地计算。
【案例】
单位：
万元
年度
2010年
2011年
2012年
2013年
2014年
2015年
2016年
未弥补以前年度亏损的应纳税所得额
-120
-70
30
30
20
10
50
（1）针对2010年的亏损额，2011年、2012年、2013年、2014年、2015年为弥补期；截至2015年，尚有30万元亏损未能在税前弥补完，这30万元不得再结转以后年度在税前弥补。
（2）针对2011年的亏损额，2012年、2013年、2014年、2015年、2016年为弥补期；由于2012年～2015年的盈利全部用于弥补2010年的亏损额，因此，截至2016年，尚有20万元亏损未能在税前弥补完，这20万元不得再结转以后年度在税前弥补。
2.特殊规定（2019年新增）
自2018年1月1日起，当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予结转以后年度弥补，最长结转年限由5年延长至10年。
考点2：
企业取得境外所得计税时的抵免（★）（P184）
1.5年
企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依法计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后5个纳税年度内，用每年抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：
（1）居民企业来源于中国境外的应税所得；
（2）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。
2.抵免方法（2019年调整）
企业可以选择按国（地区）别分别计算[“分国（地区）不分项”]，或者不按国（地区）别汇总计算[“不分国（地区）不分项”]其来源于境外的应纳税所得额，并按照税法规定的税率，分别计算其可抵免境外所得税税额和抵免限额。
上述方式一经选择，5年内不得改变。
【案例】甲企业2018年度境内应纳税所得额为100万元，适用25%的企业所得税税率。
甲企业分别在A国和B国设有分支机构（我国与A、B两国已缔结避免双重征税协定），在A国分支机构的应纳税所得额为50万元，A国的企业所得税税率为20%；在B国分支机构的应纳税所得额为30万元，B国的企业所得税税率为30%，该企业选择按国别分别计算其可抵免的境外所得税税额和抵免限额。
抵免限额
境外已纳税款
处理
A国
50×25%=12.5（万元）
50×20%=10（万元）
补税2.5万元
B国
30×25%=7.5（万元）
30×30%=9（万元）
结转以后“5个纳税年度”抵补1.5万元
综上，甲企业当年在我国境内应纳税额=100×25%+2.5=27.5（万元）。
【例题·单选题】甲公司为居民企业，2018年度境内应纳税所得额1000万元。
来源于M国的应纳税所得额300万元，已在M国缴纳企业所得税税额60万元。
已知，甲公司选择按国（地区）别分别计算其来源于境外的应纳税所得额，适用的企业所得税税率为25%，甲公司2018年度应缴纳企业所得税税额的下列算式中，正确的是（ ）。
（2018年）
A.（1000+300）×25%-60=265（万元）
B.1000×25%-60=190（万元）
C.1000×25%=250（万元）
D.（1000+300）×25%=325（万元）
【答案】A
【解析】
（1）境外所得抵免限额=300×25%=75（万元），大于在境外已缴纳的所得税税额60万元，需要在我国补税15万元（75-60）。
（2）应缴纳的企业所得税有两种计算方法：
①境内所得应纳税额+境外所得应补税额=1000×25%+15=265（万元）；②境内外总所得应纳税额-允许抵免的境外已纳税额=（1000+300）×25%-60=265（万元）。
常见的是第①种方法，但本题选项采用的是第②种方法。
考点3：
源泉扣缴（★★）（P180）
1.扣缴义务人
在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业，就其取得的来源于中国境内的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。
【提示】本考点属于难度较高的考点，建议结合本章单元1考点1一并理解。
表5-7
企业类型
所得类型
是否在我国缴纳企业所得税
是否实行源泉扣缴
居民企业
来源于境内
√
×
来源于境外
√
×
在中国境内设立机构、场所的非居民企业
来源于中国境内
与所设机构场所有实际联系的所得
√
×
与所设机构场所没有实际联系的所得
√
√
在中国境内设立机构、场所的非居民企业
发生在中国境外
与所设机构场所有实际联系的所得
√
×
与所设机构场所没有实际联系的所得
×
——
在中国境内未设立机构、场所的非居民企业
来源于中国境内的所得
√
√
发生在中国境外的所得
×
——
2.应纳税所得额
上述实行源泉扣缴的非居民企业取得的：
（1）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；
（2）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额。
3.扣缴企业所得税应纳税额
=应纳税所得额×预提所得税税率（10%）
【提示】在中国境内未设立机构、场所，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，就其来源于中国境内的所得，减按10%税率（预提所得税税率）。
【例题1·单选题】根据企业所得税法律制度的规定，关于在中国境内未设立机构、场所的非居民企业取得的来源于中国境内的所得，其应纳税所得额确定的下列表述中，不正确的是（ ）。
（2017年）
A.股息所得以收入全额为应纳税所得额
B.转让财产所得以收入全额为应纳税所得额
C.特许权使用费所得以收入全额为应纳税所得额
D.租金所得以收入全额为应纳税所得额
【答案】B
【例题2·多选题】根据企业所得税法律制度的规定，非居民企业来源于中国境内的下列所得，应以收入全额为应纳税所得额的有（ ）。
（2015年）
A.股息所得
B.转让财产所得
C.特许权使用费所得
D.租金所得
【答案】ACD
【解析】
（1）选项ACD：
股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；
（2）选项B：
转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额。
【例题3·单选题】2017年6月，甲公司向境外乙公司分配股息折合人民币1000万元。
已知预提所得税税率为10%。
计算甲公司应代扣代缴企业所得税款的下列算式中，正确的是（ ）。
（2018年）
A.1000×10%×50%=50（万元）
B.1000×10%=100（万元）
C.1000×（1-25%）×10%=75（万元）
D.1000×（1-25%）×10%×50%=37.5（万元）
【答案】B
【解析】
（1）股息、红利等权益性投资收益，按照分配所得的企业（甲公司）所在地确定所得来源地；
（2）在中国境内未设立机构、场所的非居民企业（乙公司），在中国境内取得的股息、红利等权益性投资收益，以“收入全额”为应纳税所得额；（3）境内的支付人（甲公司）为扣缴义务人。
因此，甲公司应代扣代缴的企业所得税税额=1000×10%=100（万元）。
有关“纳税调增”、“纳税调减”的理解
1.何谓纳税调整增加额？
（1）甲企业2018年度会计利润为100万元，在计算其会计利润时扣除了一项费用8万元：
①假定，按照税法规定该项费用不得在计算企业所得税应纳税所得额时扣除（俗称“不得税前扣除”）
【解析】应纳税所得额=100+8=108（万元）。
即在会计利润“100万元”的基础上，调整增加8万元后形成税法口径的利润（应纳税所得额），“8万元”也称为纳税调增额。
参考下图：
②假定，按照税法规定该项费用在计算企业所得税应纳税所得额时最多只能扣除5万元
【解析】应纳税所得额=100+（8-5）=103（万元），即在会计利润“100万元”的基础上，调整增加3万元后形成税法口径的利润（应纳税所得额），“3万元”也称为纳税调增额。
参考下图：
（2）甲企业2018年度会计利润为100万元，假定，其有一项收益8万元，在计算会计利润时按照会计准则的规定可以不作收入处理,按照税法的规定该项收益应当计入应纳税所得额
【解析】应纳税所得额=100+8=108（万元）。
参考下图：
2.何谓纳税调整减少额？
（1）甲企业2018年度会计利润为100万元，在计算其会计利润时扣除了一项费用8万元；假定，按照税法的规定，该项费用可以在计算企业所得税应纳税所得额时扣除16万元（在8万元的基础上允许再加计扣除8万元）
【解析】应纳税所得额=100-8=92（万元）。
即在会计利润“100万元”的基础上，调整减少8万元后形成税法口径的利润（应纳税所得额），“8万元”也称为纳税调减额。
参考下图：
（2）甲企业2018年度会计利润为100万元，其中包含一项收益8万元，但该收益按照税法的规定可以免予征收企业所得税
【解析】应纳税所得额=100-8=92（万元）。
即在会计利润“100万元”的基础上，调整减少8万元后形成税法口径的利润（应纳税所得额），“8万元”也称为纳税调减额。
参考下图：
【企业所得税考点回顾】
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