东奥会计专题五.docx
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东奥会计专题五
专题五、固定资产
（对应教材第五章）
本专题考情分析
本章在历年考试中主要是以客观题的形式出现，在主观题的考核中涉及到部分内容与其他章节结合出题。
本章主要与非货币性资产交换、债务重组、借款费用和合并报表结合出题。
本章比较重要。
本专题框架结构图
一、固定资产的概念
（一）固定资产的概念和特征
固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：
1.为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；
2.使用寿命超过一个会计年度（不含一个会计年度）。
【提示】其中“出租”的固定资产是指企业以经营租赁方式出租的机器设备类固定资产，不包括以经营租赁方式出租的建筑物，后者属于企业的投资性房地产，不属于固定资产。
【相关链接1】存货强调持有以备出售，而不是生产经营管理而持有。
【相关链接2】房地产开发企业持有以备出售的商品房或写字楼作为存货核算，非房地产开发企业自用的办公楼作为固定资产核算。
（二）固定资产的确认条件
固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：
1.与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业
2.该固定资产的成本能够可靠地计量
【提示1】环保设备和安全设备也应确认为固定资产。
虽然环保设备和安全设备不能直接为企业带来经济利益，但有助于企业从相关资产获得经济利益，或者将减少企业未来经济利益的流出。
【提示2】工业企业所持有的工具、用具、备品备件、维修设备等资产，施工企业所持有的模板、挡板、架料等周转材料，以及地质勘探企业所持有的管材等资产，尽管该类资产具有固定资产的某些特征，如，使用期限超过一年，也能够带来经济利益，但由于数量多，单价低，考虑到成本效益原则，在实务中，通常确认为存货。
但符合固定资产定义和确认条件的，比如企业（民用航空运输）的高价周转件等，应当确认为固定资产。
【提示3】存货与固定资产的区分:
情形
核算科目
项目
备品备件
一般原则
周转材料-低值易耗品等
存货
金额大、使用期限长（如：
高价周转件）
固定资产
固定资产
金额小、使用期限长
周转材料-低值易耗品等
存货
金额小、使用期限短
周转材料-低值易耗品等
存货
【提示4】固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，由此适用不同折旧率或折旧方法的，表明这些组成部分实际上是以独立的方式为企业提供经济利益，因此，企业应当将各组成部分确认为单项固定资产。
二、固定资产的初始计量
（一）外购固定资产
重点关注增值税一般纳税人购入机器设备等固定资产的进项税额不计入固定资产成本核算，可以从销项税额中抵扣，计入应交税费—应交增值税（进项税额）。
1.企业外购的固定资产，应按实际支付的购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等，作为固定资产的取得成本。
【提示1】计入固定资产的相关税费包括：
车辆购置税和进口关税。
【提示2】专业人员服务费计入固定资产成本，内部员工的培训费计入当期损益（管理费用等）不计入固定资产成本。
【提示3】小规模纳税人购入机器设备的进项税额计入固定资产成本核算。
【提示4】购买的机器设备支付的运输费，如果题目中给出按照7%进项税额抵扣，则可以按照7%计入进项税额，93%计入固定资产成本。
（一般纳税人）
2.账务处理
（1）购入不需要安装的固定资产（如果存在可以抵扣的增值税进项税额）
借：
固定资产
应交税费—应交增值税（进项税额）
贷：
银行存款等
（2）购入需要安装的固定资产（如果存在可以抵扣的增值税进项税额）
借：
在建工程
应交税费—应交增值税（进项税额）
贷：
银行存款等
支付安装费：
借：
在建工程
贷：
银行存款等
设备安装完毕：
借：
固定资产
贷：
在建工程
【例题1·单选题】甲公司为增值税一般纳税人，2012年12月31日购入不需安装的生产设备一台，当日投入使用。
该设备价款为360万元，运输费2万元，专业人员服务费1万元，内部员工培训费0.5万元，增值税进项税额为61.2万元，该设备的入账价值为（）万元。
A.72B.363C.424.2D.168.48
【答案】B
【解析】该设备的入账价值=360+2+1=363（万元）。
3.企业基于产品价格等因素的考虑，可能以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产。
如果这些资产均符合固定资产的定义，并满足固定资产的确认条件，则应将各项资产单独确认为固定资产，并按各单项固定资产公允价值（关键点）的比例对总成本进行分配，分别确定各单项固定资产的成本。
（二）自行建造固定资产的核算
重点关注自营工程的核算，并且需要注意有关增值税的处理。
企业自行建造固定资产，其成本由建造该项资产达到预定可使用状态前（关键点）所发生的必要支出构成，包括工程物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等。
【提示】针对出让方式取得的土地使用权（自用）而支付的土地出让金不计入在建工程成本，应单独确认为无形资产。
自建固定资产应先通过“在建工程”科目核算，工程达到预定可使用状态时，再从“在建工程”科目转入“固定资产”科目。
1.购买工程物资、领用生产用材料和自产产品的处理
【提示】增值税的处理总结（重点）（针对一般纳税人）
（1）购入的工程物资100万元，增值税进项税额17万元，款项已付。
①工程物资用于生产设备（动产）
购买工程物资
借：
工程物资100
应交税费—应交增值税（进项税额）17
贷：
银行存款117
工程（动产）领用物资：
借：
在建工程100
贷：
工程物资100
②工程物资用于厂房（不动产）
购买工程物资
借：
工程物资117
贷：
银行存款117
工程（不动产）领用物资：
借：
在建工程117
贷：
工程物资117
（2）工程领用本企业购买的生产经营用原材料100万元，增值税进项税额17万元。
①用于生产设备建造（动产）
借：
在建工程100
贷：
原材料100
②用于厂房建造（不动产）
借：
在建工程117
贷：
原材料100
应交税费—应交增值税（进项税额转出）17
（3）工程领用本企业的自产产品，成本100万元，对外销售价格120万元，增值税税率17%
①用于生产设备建造（动产）
借：
在建工程100
贷：
库存商品100
②用于厂房建造（不动产）
借：
在建工程120.4（100+20.4）
贷：
库存商品（实际成本）100
应交税费—应交增值税（销项税额）20.4（120×17%）
项目
用途
会计处理
自产货物
1.用于机器设备安装（增值税不做视同销售）
借：
在建工程
贷：
库存商品
2.用于厂房建设（增值税视同销售）
借：
在建工程
贷：
库存商品
应交税费-应交增值税（销项税额）
购买的材料
1.用于机器设备安装（进项税额不做转出）
借：
在建工程
贷：
原材料
2.用于厂房建设（进项税额做转出处理）
借：
在建工程
贷：
原材料
应交税费-应交增值税（进项税额转出）
2.自营工程发生的其他费用（如分配工程人员工资等），借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。
3.自营工程达到预定可使用状态时，按其成本，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。
【例题2·单选题】某增值税一般纳税企业自建仓库一幢，购入工程物资200万元，增值税税额为34万元，已全部用于建造仓库；耗用库存材料50万元，应负担的增值税税额为8.5万元；支付建筑工人工资36万元。
该仓库建造完成并达到预定可使用状态，其入账价值为（）万元。
A.250B.292.5C.286D.328.5
【答案】D
【解析】仓库的入账价值=200+34+50+8.5+36=328.5（万元）。
【例题3·计算分析题】2012年2月1日，甲公司（一般纳税人）购入一台需要安装的机器设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为50万元，增值税进项税额为85000元，支付的运输费为2500元，款项已通过银行支付；安装设备时，领用本公司原材料一批，价值3万元，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为5100元；支付安装工人的工资为4900元。
取得运输发票，可以按照7%抵扣增值税进项税额，假定不考虑其他相关税费。
要求：
根据上述资料做出甲公司相关的账务处理。
【答案】
（1）支付设备价款、增值税、运输费合计为587500元
借：
在建工程—××设备502325
应交税费—应交增值税（进项税额）85175（85000+2500×7%）
贷：
银行存款587500
（2）领用本公司原材料、支付安装工人工资等费用合计为34900元
借：
在建工程—××设备34900
贷：
原材料30000
应付职工薪酬4900
（3）设备安装完毕达到预定可使用状态：
借：
固定资产—××设备537225
贷：
在建工程—××设备537225
固定资产成本=502325+34900=537225（元）。
三、固定资产的折旧
（一）影响固定资产折旧的因素
1.固定资产原价，是指固定资产的成本；
2.预计净残值；
3.固定资产减值准备；
4.固定资产的使用寿命。
企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。
固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。
【案例】2011年12月1日甲企业购入一项管理用固定资产原价102万元，预计净残值为2万元，预计使用年限为5年，该企业采用直线法计提折旧。
第一年计提折旧=（102-2）/5=20（万元）；
第一年年末该项固定资产的账面价值=102-20=82（万元）；
第一年年末该项固定可收回金额为62万元。
第一年年末计提减值：
借：
资产减值损失20
贷：
固定资产减值准备20
【提示1】减值因素并未影响预计净残值和预计使用年限。
第二年计提折旧：
（102-20-20-2）/（5-1）=15（万元）。
【提示2】如果减值之后预计净残值发生变化，预计使用年限也发生变化。
减值之后预计净残值为零，预计使用年限为4年。
第二年计提折旧：
（102-20-20-0）/（4-1）=20.67（万元）。
【相关链接】
固定资产账面原价=固定资产的原价
固定资产账面净值=固定资产原价-累计折旧；
固定资产账面价值=固定资产原价-累计折旧-减值准备=固定资产账面净值-减值准备。
（二）固定资产折旧的范围
除以下情况外，企业应当对所有固定资产计提折旧：
1.已提足折旧仍继续使用的固定资产；
2.单独计价入账的土地；
3.处于更新改造转入在建工程的固定资产。
【提示】未使用、不需用的固定资产要计提折旧。
项目
是否计提折旧
1.生产经营用固定资产
√
2.非生产经营用固定资产
√
3.土地（单独股价入账）
×
4.不需用的固定资产
√
5.未使用的固定资产
√
6.经营租出的固定资产
√
7.融资租入的固定资产
√
8.融资租出的固定资产
×
9.经营租入的固定资产
×
【相关链接】针对土地使用权核算的总结：
（1）作为固定资产核算（企业单独估价入账的土地，该情况属于历史遗留问题）；
（2）目前企业通过出让方式或购买方式取得土地使用权，作为无形资产核算。
（3）房地产开发企业持有的为了建造对外出售的商品房写字楼的土地使用权应当作为其成本（开发成本）核算，开发完毕作为开发产品核算。
（三）在确定计提折旧的范围时，还应注意以下几点：
1.固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；
当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。
2.固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。
所谓提足折旧，是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。
【相关链接】自行建造的固定资产应自达到预定可使用状态后下一个月开始计提折旧；
外购的需要安装的固定资产应自达到预定可使用状态后下一个月开始计提折旧。
（四）固定资产计提折旧的方法
企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式（关键点），合理选择固定资产折旧方法。
可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。
【提示】固定资产折旧方法一经确定，不得随意变更。
企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。
1.年限平均法。
年限平均法又称直线法，是指将固定资产的应计折旧额均衡地分摊到固定资产预计使用寿命内的一种方法。
采用这种方法计算的每期折旧额相等。
其计算公式如下：
年折旧额=（原价-预计净残值）÷预计使用年限
月折旧额=年折旧额÷12
2.双倍余额递减法
双倍余额递减法是指在不考虑固定资产预计净残值的情况下，根据每期期初固定资产原价减去累计折旧后的金额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。
年折旧率=2÷预计使用寿命（年）×100%
【案例】原价100万元，预计使用年限为5年，预计净残值10万元。
采用双倍余额递减法计提折旧。
第一年折旧：
100×2/5=40（万元）；
第二年折旧：
（100-40）×2/5=24（万元）；
第三年折旧：
（100-40-24）×2/5=14.4（万元）；
第四年折旧：
（100-40-24-14.4-10）/2=5.8（万元）；
第五年同第四年。
【提示1】采用双倍余额递减法计提折旧的固定资产，一般应在固定资产使用寿命到期前两年内，将固定资产账面净值扣除预计净残值后的净值平均摊销。
【提示2】双倍余额递减法的要点：
净残值在最后两年才加以考虑。
3.年数总和法
是指将固定资产的原价减去预计净残值后的余额，乘以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额，这个分数的分子代表固定资产尚可使用寿命，分母代表预计使用寿命逐年数字总和。
年折旧率=（预计使用寿命-已使用年限）÷[预计使用寿命×（预计使用寿命+1）÷2]×100%。
【案例】原价100万元，预计使用年限为5年，预计净残值10万元。
采用年数总和法计提折旧。
第一年折旧：
（100-10）×5/15=30（万元）；
第二年折旧：
（100-10）×4/15=24（万元）；
第三年折旧：
（100-10）×3/15=18（万元）；
第四年折旧：
（100-10）×2/15=12（万元）；
第五年折旧：
（100-10）×1/15=6（万元）。
【总结】双倍余额递减法与年数总和法对比表：
事项
双倍余额递减法
年数综合法
年折旧率
2÷预计使用寿命（年）×100%
尚可使用年限/年数总和
年折旧率
每年相等（最后两年除外）
逐年递减
考虑残值的时间点
净残值在最后两年才加以考虑
净残值每年均考虑
【提示】折旧年度与会计年度的区别：
【例题4·单选题】某企业2011年6月20日自行建造的一条生产线投入使用，该生产线建造成本为740万元，预计使用年限为5年，预计净残值为20万元。
在采用年数总和法计提折旧的情况下，2012年该设备应计提的折旧额为（）万元。
A.192B.216C.120D.240
【答案】B
【解析】2012年该设备应计提的折旧额=（740-20）×5/15÷2+（740-20）×4/15÷2=216（万元）。
（五）计提折旧的账务处理（重点）
固定资产应当按月计提折旧，计提的折旧应当记入“累计折旧”科目，并根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。
①企业自行建造固定资产过程中使用的固定资产，其计提的折旧应计入在建工程成本；
借：
在建工程
贷：
累计折旧
②基本生产车间所使用的固定资产，其计提的折旧应计入制造费用；
借：
制造费用
贷：
累计折旧
③未使用的固定资产和管理部门所使用的固定资产，其计提的折旧应计入管理费用；
借：
管理费用（影响当期损益）
贷：
累计折旧
④销售部门所使用的固定资产，其计提的折旧应计入销售费用；
借：
销售费用（影响当期损益）
贷：
累计折旧
⑤经营租出的固定资产，其应提的折旧额应计入其他业务成本。
借：
其他业务成本（影响当期损益）
贷：
累计折旧
【相关链接】取得出租收入：
借：
银行存款
贷：
其他业务收入（影响当期损益）
四、固定资产的期末计量
固定资产在资产负债表日存在可能发生减值的迹象时，其可收回金额低于账面价值的，企业应当将该固定资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。
【提示】针对计提某项减值准备的固定资产，该项固定资产的账面价值=账面原价-累计折旧-减值准备。
企业计提固定资产减值准备，应当设置“固定资产减值准备”科目核算。
企业按应减记的金额：
借记“资产减值损失—计提的固定资产减值准备”科目，贷记“固定资产减值准备”科目。
【提示】固定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。
【相关链接】企业计提的存货的减值以后价值回升可以转回。
五、固定资产的处置
固定资产处置的会计处理：
企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值（原价-累计折旧-减值准备）和相关税费后的金额计入当期损益。
固定资产的处置通过“固定资产清理”科目核算。
（一）固定资产转入清理。
企业因出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等转出的固定资产，按该项固定资产的账面价值：
借：
固定资产清理
累计折旧
固定资产减值准备
贷：
固定资产
（二）发生的清理费用等
借：
固定资产清理
贷：
银行存款
（三）收回出售固定资产的价款
借：
银行存款
贷：
固定资产清理
借：
固定资产清理
贷：
应交税费—应交营业税
【提示1】“应交税费——应交营业税”仅限于企业销售不动产（房屋建筑物）时才会发生。
【提示2】如果是处置的机器设备等动产，则需要计算缴纳增值税（销项税额）。
借：
银行存款（不通过固定资产清理）
贷：
应交税费—应交增值税（销项税额）
（四）保险赔偿等的处理
借：
其他应收款
贷：
固定资产清理
（五）清理净损益的处理
1.属于生产经营期间正常的处理损失，借记“营业外支出—处置非流动资产损失”科目，贷记"固定资产清理"科目；
2.属于自然灾害等非正常原因造成的损失，借记“营业外支出—非常损失”科目，贷记“固定资产清理”科目；
3.如为贷方余额，借记“固定资产清理”科目，贷记“营业外收入”科目。
【提示】考试会计算营业外收入或营业外支出的金额。
【例题5·单选题】某企业转让一台旧设备，取得价款56万元，发生清理费用2万元。
该设备原值为60万元，已提折旧10万元,增值税税率17%。
出售该设备影响当期损益的金额为（）万元。
A.4B.6C.54D.56
【答案】A
【解析】会计分录为：
借：
固定资产清理50
累计折旧10
贷：
固定资产60
借：
固定资产清理2
贷：
银行存款2
借：
银行存款65.52
贷：
固定资产清理56
应交税费-应交增值税（销项税额）9.52
借：
固定资产清理4
贷：
营业外收入4
本讲结束：
1.固定资产的初始计量；
2.固定资产的折旧；
3.固定资产的处置。
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