天狼无师自通会计笔记第12章.docx
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天狼无师自通会计笔记第12章
第十二章收入、费用和利润
一、本章考情分析
本章内容阐述收入、费用和利润的会计处理。
近3年考题除客观题外，主观题中也涉及本章内容，分数较高，属于非常重要的章节。
本章应关注的主要内容有：
（1）收入的确认与计量；
（2）管理费用、销售费用和财务费用核算的内容；（3）营业外收入和营业外支出核算的内容。
学习本章应注意的问题：
（1）掌握发出商品时不确认收入的会计处理；
（2）掌握特殊销售商品业务的确认和计量；（3）掌握提供劳务收入的确认与计量；（4）掌握建造合同中合同收入和费用的计算及合同预计损失的计算；（5）掌握管理费用、销售费用和财务费用核算的内容；（6）掌握营业外收入和营业外支出核算的内容；（7）本章内容经常和会计差错、资产负债表日后事项等内容结合出题。
与2007年教材相比，本章内容基本没有变化。
近3年题型题量分析表
年度
题型
2005年
2006年
2007年
题量
分值
题量
分值
题量
分值
单项选择题
1
1
4
4
3
3
多项选择题
2
4
1
2
合计
5
6
3
近三年均有一综合题的内容与本章有关。
本章基本结构框架
二、本章考点精讲
一、销售商品收入的确认和计量
1．销售商品收入的确认
销售商品收入只有同时满足以下5个条件时，才能确认收入：
（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；
（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；
（3）收入的金额能够可靠地计量；
（4）相关的经济利益很可能流入企业；
（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
2．销售商品收入在确认和计量时，应注意以下要点：
（1）销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。
【例】甲公司于2007年5月10日销售商品一批，价款100万元，增值税税率17％，已办妥托收承付手续，则甲公司账务处理如下：
借：
应收账款117
贷：
主营业务收入100
应交税费——应交增值税（销项税额）17
（2）销售商品采用预收款方式的，在发出商品时确认收入，预收的货款应确认为负债。
【例】预收款方式
2004年12月2日,甲公司与A公司签订合同,将于2005年1月向A公司销售R电子设备200台,销售价格为每台3万元,成本为每台2万元。
12月28日,甲公司收到A公司预付的货款702万元并存入银行。
甲公司于2005年1月2日将200台R电子设备发运,代为支付运杂费10万元,同时取得铁路发运单。
作出甲公司的会计处理。
（根据2005年试题）
【答案】2004-12-31
借：
银行存款702
贷：
预收账款702
2005-1-2
借：
预收账款702
贷：
主营业务收入600
应交税费—应交增值税（销项税额）102
借：
主营业务成本400
贷：
库存商品400
（3）销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕前，不确认收入，待安装和检验完毕时确认收入。
如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。
（4）销售商品采用以旧换新方式的，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。
【例】某家电有限公司采用以旧换新方式销售给甲企业家电商品200台，单位售价为5万元，单位成本为3万元；同时收回200台同类家电商品，每台回收价为0.5万元（不考虑增值税）款项已收入银行。
借：
银行存款 1070
库存商品（200×0.5）100
贷：
主营业务收入（200×5） 1000
应交税费——应交增值税（销项税额） 170
借：
主营业务成本 600
贷：
库存商品 600
注意：
以旧换新销售不是非货币性资产交换，因为非货币性资产交换有25%比例要求。
【例题】以旧换新方式
12月1日,甲公司采用视同买断方式委托F公司代销新款电子产品600台,代销协议规定的销售价格为每台0.2万元。
新款电子产品的成本为每台0.15万元。
协议还规定,甲公司应收购F公司在销售新款电子产品时回收的旧款电子产品,每台旧款Y电子产品的收购价格为0.02万元。
甲公司于12月3日将600台新款电子产品运抵F公司。
12月31日,甲公司收到F公司转来的代销清单,注明新款电子产品已销售500台。
12月31日,甲公司收到F公司交来的旧款电子产品200台,同时收到货款113万元（已扣减旧款Y电子产品的收购价款）。
假定不考虑收回旧款电子产品相关的税费。
要求写出会计处理。
（根据2005年试题）
【答案】12月3日
借：
委托代销商品90（600×0.15）
贷：
库存商品90
12月31日
借：
银行存款113
库存商品4（200×0.02）
贷：
主营业务收入100（500×0.2）
应交税费-应交增值税（销项税额）17
借：
主营业务成本75（500×0.15）
贷：
委托代销商品75
特殊销售商品业务的处理
销售方式
收入确认与计量
代销商品
视同买断方式
受托方取得代销商品后，无论是否能够卖出，是否获利，均与委托方无关
委托方发出商品，符合收入确认条件时确认收入
若受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿
委托方收到代销清单时确认收入
收取手续费方式
委托方收到代销清单时确认收入
预收款销售方式
发出商品时
分期收款销售商品
应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额
附有销售退回条件的商品销售
根据以往经验能够合理估计退货可能性
应在发出商品时确认收入，并在期末确认与退货相关负债
不能合理估计退货可能性
应在售出商品退货期满时确认收入
售后回购
属于融资交易
不确认收入
有确凿证据表明满足收入确认条件
按售价确认收入
售后租回
属于融资交易
不确认收入
有确凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交易是按照公允价值达成的
按售价确认收入
以旧换新销售
按销售商品收入确认条件确认收入
（5）销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。
应注意，视同买断方式的销售，在满足收入确认的情况下，可以在发出商品时确认收入，但一般情况下也是在收到代销清单时确认收入。
【例题】支付手续费方式委托销售
华苑股份有限公司系上市公司，主要从事电子设备的生产和销售，为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17％。
2005年10月15日，华苑公司与甲公司签订协议，采用支付手续费方式委托甲公司销售400台A设备，代销协议规定的销售价格为每台lO万元，华苑公司按甲公司销售每台A设备价格的5％支付手续费。
至2005年12月31日，华苑公司累计向甲公司发出400台A设备。
每台A设备成本为8万元。
2005年12月31日，华苑公司收到甲公司转来的代销清单，注明已销售A设备300台，同时开出增值税专用发票，注明增值税额为510万元。
至2006年3月31日，华苑公司尚未收到销售A设备的款项。
华苑公司的会计处理如下：
借：
应收账款4510
贷：
主营业务收入4000（10×400）
应交税费一应交增值税（销项税额）510
借：
销售费用200（4000×5％）
贷：
应收账款200
借：
主营业务成本3200（8×400）
贷：
库存商品3200
华苑公司采用账龄分析法计提坏账准备，账龄6个月以内的应收账款计提坏账准备的比例为5％，6个月以上的应收账款计提坏账准备的比例为10％。
2006年3月31日，华苑公司监事会对财务会计资料审查过程中发现的以下会计处理错误，要求：
对监事会发现的上述会计差错进行更正处理（根据2006年试题）。
【答案】
（1）冲减超过代销清单的部分
借：
以前年度损益调整－2005年主营业务收入1000（10×100）
贷：
应收账款1000
借：
库存商品800（8×100）
贷：
以前年度损益调整－2005年主营业务成本800
借：
应收账款50
贷：
以前年度损益调整－销售费用50（1000×5％）
（2）冲减多提的坏账准备
借：
坏账准备47.5（950×5％）
贷：
以前年度损益调整－2005年资产减值损失47.5
【附】华苑公司正确的处理
（1）发出存货
借：
发出商品3200
贷：
库存商品3200
（2）收到代销清单
借：
应收账款3510
贷：
主营业务收入3000（10×300）
应交税费一应交增值税（销项税额）510
借：
主营业务成本2400（8×300）
贷：
库存商品2400
借：
销售费用150（3000×5％）
贷：
应收账款150
（3）计算坏账准备
借：
资产减值损失168（（3510-150）×5％）
贷：
坏账准备168
甲公司会计处理
（1）收到商品
借：
代理业务资产4000（按照合同规定售价）
贷：
代理业务负债4000
（2）销售时
借：
银行存款3510
贷：
应付账款3000
应交税费－应交增值税（销项税额）510
（3）收到华苑公司开据的增值税票
借：
应交税费－应交增值税（进项税额）510
应付账款510
借：
代理业务负债3000
贷：
代理业务资产3000
（4）支付货款并取得代销业务手续费
借：
应付账款3510
贷：
银行存款3360
贷：
主营业务收入150
注：
会计业务掌握到此，下一步甲公司计税属于税法内容，这里补充说明免得考生误解。
甲公司按照华苑公司指定售价销售，自身没有定价权利，所以不应该确认商品收入，而是提供了一项代理业务的劳务。
如果甲公司该项代理业务按照税法规定应缴纳增值税时，甲公司本期应交增值税销项税额＝150/117％×17％＝21.79万元。
（6）采用售后回购方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的，差额应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。
【例】甲公司于2007年5月1日向乙公司销售商品，价格为100万元，增值税税额17万元，成本为80万元。
双方约定甲公司应于9月30日以110万元购回。
说明：
以固定价格回购，相当于以存货作抵押取得借款，回购价即到期支付的本和息。
①甲公司于2007年5月1日向乙公司销售商品时，账务处理如下：
借：
银行存款117
贷：
其他应付款100
应交税费——应交增值税（销项税额）（100×17％）17
借：
发出商品80
贷：
库存商品80
②5月末确认利息
每月应确认的利息＝（回购价110－售价100）÷月份数5＝2（万元）
借：
财务费用2
贷：
其他应付款2
6－9月同上。
③9月30日购回
借：
库存商品80
贷：
发出商品80
借：
其他应付款110
应交税费——应交增值税（进项税额）（110×17％）18.7
贷：
银行存款128.7
应注意：
有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。
【例题】为筹措研发所需资金，甲公司与丙公司于2007年12月1日签订购销合同。
合同规定：
丙公司购入甲公司的1000箱商品，每箱销售价格为3万元，每箱销售成本为2万元，甲公司已于当日收到丙公司开具的银行转帐支票3510万元，并交付银行办理收款。
甲公司向丙公司开据的增值税专用发票注明增值税510万元。
同时双方还签订了补充协议。
要求：
（1）假如补充协议规定甲公司于2008年9月30日将按每箱3.5万元的价格购回全部上述商品，作出甲公司上述业务会计处理。
（2）假如甲公司已将上述商品发货并开据增值税专用发票，补充协议规定甲公司于2008年9月30日按照该商品当时市价回购上述商品。
如果2008年9月30日该商品每箱市价3.2万元，作出甲公司会计处理。
【答案】
（1）合同为确定回购价的售后回购，说明商品的风险报酬没有转移，售后回购不应确认收入。
2007年12月1日甲公司收到款项时：
借：
银行存款3510
贷：
其他应付款3000
应交税费－应交增值税（销项税额）510
借：
发出商品1000
贷：
库存商品1000
2007年12月31日将售价与回购价的差分期确认财务费用：
借：
财务费用50[（35-30）×100/10]
贷：
其他应付款50
2008年1月-9月末处理同2007年12月31日
2008年9月30日回购商品
借：
库存商品1000
贷：
发出商品1000
借：
应交税金－应交增值税（进项税额）595
其他应付款3500
贷：
银行存款4095
（2）合同为没有确定回购价的售后回购，说明商品的风险报酬已经转移，售后回购
符合收入确认条件，应确认收入。
2007年12月1日甲公司确认收入实现
借：
银行存款3000
贷：
主营业务收入3000
应交税费－应交增值税（销项税额）510
借：
主营业务成本1000
贷：
库存商品1000
2008年9月30日回购商品按照采购处理：
借：
库存商品3200
应交税费－应交增值税（进项税额）544
贷：
银行存款3744
（7）采用售后租回方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；售价与资产账面价值之间的差额，应当采用合理的方法进行分摊，作为折旧费用或租金费用的调整。
有确凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交易是按照公允价值达成的，销售的商品按售价确认收入，并按账面价值结转成本。
（8）合同或协议价款的收取采用递延方式，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。
应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，冲减财务费用。
辅助讲解
①如果销售商品需要延期收取价款且免息，实质上具有融资性质的，应当按照应收金额的公允价值确认收入。
应收金额的公允价值通常为现销价格或未来现金流量现值。
②应收合同或协议价款与其公允价值之间的差额，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额冲减财务费用。
③按照税法，合同确认收款日为分期收款销售确认时点，所以税款金额不得折现。
【例题】甲公司2007年1月1日售出大型设备一套，协议约定采用分期收款方式，从销售当年末分5年分期收款，每年1000万元,合计5000万元，成本为3000万元。
不考虑增值税。
假定购货方在销售成立日应收金额的公允价值为4000万元,实际利率为7.93%。
【答案】
2007年1月1日
借：
长期应收款5000
贷：
主营业务收入4000
未实现融资收益1000
借：
主营业务成本3000
贷：
库存商品3000
2007年12月31日
未实现融资收益摊销=每期期初应收款本金余额×实际利率
每期期初应收款本金余额=期初长期应收款余额-期初未实现融资收益余额
未实现融资收益摊销=（5000-1000）×7.93%=317.20万元
借：
银行存款1000
贷：
长期应收款1000
借：
未实现融资收益317.20
贷：
财务费用317.20
2008年12月31日
未实现融资收益摊销=[（5000-1000）-（1000-317.20）]×7.93%=263.05万元
借：
银行存款1000
贷：
长期应收款1000
借：
未实现融资收益263.05
贷：
财务费用263.05
2009年12月31日
未实现融资收益摊销=[（5000-1000-1000）-（1000-317.20-263.05）]×7.93%=204.61万元
借：
银行存款1000
贷：
长期应收款1000
借：
未实现融资收益204.61
贷：
财务费用204.61
2010年12月31日
未实现融资收益摊销=[（5000-1000-1000-1000）-（1000-317.20-263.05-204.61）]×7.93%=141.54万元
借：
银行存款1000
贷：
长期应收款1000
借：
未实现融资收益141.54
贷：
财务费用141.54
2011年12月31日
未实现融资收益摊销=1000-317.20-263.05-204.61-141.54=73.60万元
借：
银行存款1000
贷：
长期应收款1000
借：
未实现融资收益73.60
贷：
财务费用73.60
【例】甲公司2007年1月1日销售一台大型设备给乙公司，分别在2007年末、2008年末和2009年末收取1000万元，共计3000万元（假设不考虑增值税），该设备的成本为2100万元。
则2007年1月1日确认的收入为长期应收款的现值，假设必要报酬率（折现率）为6％。
①2007年1月1日销售时
长期应收款现值＝1000÷（1＋6％）＋1000÷（1＋6％）2＋1000÷（1＋6％）3＝943.4＋890＋839.62＝2673.02（万元）。
长期应收款3000（本＋息）万元与收入2673.02万元之间的差额326.98万元计入“未实现融资收益”。
借：
长期应收款3000（本＋息）
贷：
主营业务收入2673.02（本金）
未实现融资收益326.98（利息）
借：
主营业务成本2100
贷：
库存商品2100
②2007年12月31日收取价款和确认利息收入
借：
银行存款1000（本＋息）
贷：
长期应收款1000
借：
未实现融资收益160.38
贷：
财务费用（利息收入）160.38
利息收入＝长期应收款摊余成本×实际利率
附:
未实现融资收益分摊表（实际利率法）
日期
收款额（本＋息）
确认的融资收益（本期利息收入）
应收本金减少额（归还的本金）
应收本金余额
（本金余额）
①
②=期初④×6％
③＝①－②
④＝期初④－③
2007.1.1
2673.02
2007.12.31
1000（本＋息）
160.38
839.62
1833.40
2008.12.31
1000
110
890
943.40
2009.12.31
1000
56.60
943.40
0长期应收款摊余成本（本金）
合计
3000
326.98
2673.02
③2008年12月31日
借：
银行存款1000
贷：
长期应收款1000
借：
未实现融资收益110
贷：
财务费用110
④2009年12月31日
借：
银行存款1000
贷：
长期应收款1000
借：
未实现融资收益56.60
贷：
财务费用56.60
【例题5】甲公司售出大型设备一套，如果从销售当年末分5年分期收款，每年支付200万元,合计1000万元。
如果购货方在销售成立日支付货款支付800万元，甲公司与购货方协议约定采用分期收款方式销售，假设税法规定分期收款销售在合同规定收款日确认纳税义务。
要求：
作出甲公司销售该商品的会计处理。
已知折现率＝7.93％，假设不考虑税金。
【答案】销售成立时：
借：
长期应收款1000
贷：
主营业务收入800
未实现融资收益200
第一年末：
借：
银行存款234
贷：
长期应收款200
应交税费－应交增值税（销项税额）34
借：
未实现融资收益63.44（800×7.93％）
贷：
财务费用63.44
第二年末：
借：
银行存款234
贷：
长期应收款200
应交税费－应交增值税（销项税额）34
借：
未实现融资收益52.61[（800-200+63.44）×7.93%]
贷：
财务费用52.61
（以下年度略）
（9）销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。
（10）现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。
现金折扣在实际发生时计入当期损益。
【例】甲公司销售产品一批，售价50000元，给予购货方20%的商业折扣，另规定的现金折扣条件为3/10，2/20，n/30，适用的增值税率为17%。
已办妥托收手续，该公司采用总价法核算（假设按含税折扣）。
①销售时：
借：
应收账款46800
贷：
主营业务收入（5万×80％）40000
应交税费——应交增值税（销项税额）6800
②如果在10天内收到货款，会计分录如下：
借：
银行存款45396
财务费用（46800×3%）1404
贷：
应收账款46800
③如果在11－20天内收到货款，会计分录如下：
借：
银行存款45864
财务费用（46800×2%）936
贷：
应收账款46800
④如果超过了现金折扣的最后期限（20天后），会计分录如下：
借：
银行存款46800
贷：
应收账款46800
（11）销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。
企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期的销售商品收入。
销售折让属于资产负债表日后事项的，适用《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》。
非日后期间发生销售折让时，冲减当月收入，但不冲成本：
借：
主营业务收入（折让额）
应交税费——应交增值税（销项税额）
贷：
应收账款
【例题】销售折让
12月3日,甲公司向B公司销售X电子产品2500台,销售价格为每台0.064万元,成本为每台0.05万元。
甲公司于当日发货2500台,同时收到B公司支付的部分货款150万元。
12月28日,甲公司因X电子产品的包装质量问题同意给予B公司每台0.004万元的销售折让。
甲公司于12月28日收到税务部门开具的索取折让证明单,并向B公司开具红字增值税专用发票。
（根据2005年试题）
会计处理是：
12月3日确认收入
借：
银行存款150
应收账款37.2
贷：
主营业务收入160（2500×0.064）
应交税费—应交增值税（销项税额）27.2
借：
主营业务成本125（2500×0.05）
贷：
库存商品125
12月28日确认折让
借：
主营业务收入10（2500×0.004）
应交税费—应交增值税（销项税额）1.7
贷：
应收账款11.7
（12）销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。
企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。
销售退回属于资产负债表日后事项的，适用《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》。
非日后期间发生销售退回时，冲减当月收入，同时冲回成本：
借：
主营业务收入（销售退回）
应交税费——应交增值税（销项税额）
贷：
应收账款
借：
库存商品
贷：
主营业务成本
（1）能够估计退货可能性的
发出商品时确认收入
销售成立时：
借：
应收账款
贷：
主营业务收入（所有售出商品售价）
应交税费
借：
主营业务成本
贷：
库存商品
期末估计销售退回情况：
借：
主营业务收入（已确认收入×估计退货率）
贷：
主营业务成本（已确认成本×估计退货率）
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