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资产减值会计讨论

河南经贸职业学院

毕业论文

资产减值会计讨论

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答辩委员会主席____________评阅人______________

论文答辩日期______________

摘要

长期以来，资产减值会计问题一直是会计学界热点讨论的话题。

随着企业所处环境日益复杂多变，资产随时可能发生减值，如何合理反映资产价值已成为国内会计学界普遍关注的焦点。

鉴于此，本文主要借鉴了国内外相关会计准则，首先，从资产减值的探讨背景和意义着手，并在借鉴国外相关准则的前提下，揭示其经济现象。

其次，从资产减值的概念谈起，进而阐明资产减值会计与相关会计准则的关系；再次从确认、计量和披露三个环节分析资产减值会计在实际应用中遇到的问题；最后提出完善我国资产减值会计规范体系，以及营造资产减值会计应用环境等建议，以提高准则在我国的适应性。

本文着眼于资产减值会计在我国实际应用中出现的主要问题，提出改善资产减值会计在我国应用的外在环境和内在机制。

以期理解资产减值会计的精神实质，为促进资产减值会计的深入实施贡献自己的一份微薄之力。

关键词：

资产减值，资产减值会计，资产减值会计体系

目录

摘要I

1资产减值会计概述1

1.1资产减值的探讨背景1

1.2资产减值的分析意义1

2资产减值的相关概念分析3

2.1资产减值的概念3

2.2资产减值会计与相关会计原则的关系4

3资产减值会计在实际应用中存在的问题6

3.1我国新准则中对资产减值的相关规范6

3.2我国资产减值会计在实际应用中存在的问题9

4完善我国资产减值会计的对策与建议11

4.1完善会计规范11

4.2增强上市公司执行规范的效果12

5结束语16

参考文献17

致谢18

1资产减值会计概述

1.1资产减值的探讨背景

资产是财务会计中争议最大的概念之一，历来的会计学家都试图对资产给出满意的界定，但到现在为止，一个权威的、被科学界和实务界所共同认可的定义，尚未形成。

国外会计理论界对于资产的普遍理解从传统的“未消逝的成本观”，过渡到现在的“未来经济利益观”。

目前，以美国财务会计准则委员会（FASB）发布的《财务会计准则第144号——长期资产减值会计》（SFASl44）与国际会计准则理事会（IASC）发布的《国际会计准则第36号——资产减值》（IAS36）最为权威。

然而，由于缺乏必要的理论支持，两者在资产减值的确认和计量等方面存在着较大的差异。

所以，现阶段的资产减值会计尚不是一种完善的会计。

2000年以来，国内会计理论界出现了一些有关资产减值会计方面的分析成果。

但大多数是从某一具体资产项目的侧面进行局部探讨、或做出具体的会计处理方法的尝试，以及对执行资产减值规定的实证调查，缺乏对资产减值会计的系统理论分析。

1.2资产减值的分析意义

在国内企业会计实务界，对资产减值会计的滥用比较普遍。

从开始计提各项资产减值准备金以来，上市公司利用该项政策设置“秘密准备”，操纵盈余，对利润构成重大影响的事件时有发生，致使会计信息缺乏可靠性，并带来了诸多诟病。

在这样的背景之下，规范资产减值会计实务，改变以往会计资产减值规定不明确的状况，建立符合国际会计惯例并且符合我国经济特色发展的资产减值会计规范，具有很重要的意义。

具体表现在以下几方面：

第一，可以保证提供会计信息的可靠性和公允性。

从而降低资产的经营风险。

长期以来我国企业存在高估资产价值，通过正确的确认资产减值，可以有效的消除企业长期以来的不良资产泡沫，提高资产的质量，使资产能真实的反应未来企业获取经济利益的能力。

同时计提资产减值，提高了企业抵御意外损失和增加盈利的能力。

第二，资产减值制度是适应国际会计准则趋同、经济全球化和完善社会主义市场经济体制的需要。

在国际会计制度制度规范化协调化的趋势下，完善资产减值的会计制度有助于提高我国企业会计信息在全球经济中的可比性，降低我过企业会计信息披露的成本，推进我过企业“走出去”的发展战略。

第三，有利于加大对上市公司的监管力度，提高公司信息披露的透明度。

制定资产减值的会计规范，可以杜绝亏损的上市公司通过计提资产减值来操纵盈余，导致企业会计信息失真。

2资产减值的相关概念分析

2.1资产减值的概念

所谓资产减值，是指企业因外部因素改变而导致资产的使用价值降低，致使资产未来可能流入企业的全部经济利益低于该资产现有的账面价值。

一般这种减值的发生是偶然的、不可预期的。

传统的资产定义是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济效益。

在资产的使用过程中，可能会产生许多企业在购置时无法预料的各种不可预期的有形损耗或无形损耗，而资产这部分价值损耗无法得到补偿，它影响资产带来未来经济利益的能力，造成资产账面价值的损失，这就是资产减值。

它使得资产的账面价值和实际价值在某一时点上发生一定程度的背离，这两者相背离的差距就是资产的减值损失。

资产减值的本质是资产的现时经济利益预期低于原记账时对未来经济利益的评估值，在会计上则体现为资产的可收回金额低于其历史成本。

资产减值可以通过图2-1直观反映：

由上图可分析得出资产减值反映的是对内外环境非正常变化趋势的估计，从本质上说，资产减值是一个价值重新估量的过程，是资产的现时经济利益预期低于原记账时对未来经济利益的评估值。

2.2资产减值会计与相关会计原则的关系

2.2.1资产减值会计更好地符合了权责发生制原则和配比性原则。

权责发生制是按货物的销售（或交付）和劳务的提供来确认收入,对费用也按与相关联的收入的确认时间予以确认,不考虑现金支付的时间。

资产减值会计符合权责发生制原则的要求,当企业资产发生减值合乎确认和计量的标准时,就予以确认与计量,使得资产减值情况和形成的损失在发生当期就得以反映。

配比性原则要求费用必须联系收入在相同期间予以确认。

资产减值会计符合配比性原则的要求,当资产发生减值损失满足规定条件时,就确认为当期损益,从而保证了当期配备的正确

2.2.2资产减值会计是稳健性原则的运用。

稳健性原则又称谨慎性原则。

资产减值会计是谨慎性原则在不确定的经济环境中对资产计价的具体运用。

资产减值会计以谨慎的态度估计资产的可收回金额,并将资产账面价值高于可收回金额的排除在资产价值之外。

虽然资产减值会计源于谨慎性原则,但仅用谨慎性原则来规范和指导资产减值实务又是不足够、不充分的。

即使是专业人员,从谨慎性原则的角度来考虑资产减值,往往也带有较大的随意性和不科学性。

谨慎性原则的运用主要依赖于会计人员的职业判断,这就不可避免地会带有一些主观色彩,极端的谨慎就会导致秘密准备和隐匿资产的出现,从而也不能准确地揭示企业财务状况和经营成果,进而损害报表信息使用者的利益。

2.2.3资产减值会计是对历史成本原则的突破。

历史成本原则,是指会计人员对资产按照初始取得时的原始交易价格入账,不考虑资产的现时成本或变现价值。

由于历史成本计量属性具有以实际交易为基础、为交易双方所认可、成本数据容易获得且可靠性较大等特点,所以历史成本计量属性长期以来在会计计量中占据主导地位。

但是在市场经济中,企业资产面临着很多价值损耗的风险,如通货膨胀的存在,科技的飞速发展等,历史成本计量属性受到了严峻挑战,而计算机和会计电算化的发展又为其他计量属性提供了操作上的可能性。

因此,资产减值会计是对历史成本原则进行的一种改良,它不否定历史成本原则,而是在它的基础上有所突破,即在资产负债表上反映资产的价值时不高于其现时价值（以现行成本、现行市价、可实现净值、公允价值和未来现金流量现值等来反映）。

2.2.4资产减值会计是确保可靠性原则的基本要求。

可靠性原则,是指会计信息应如实表达所要反映的对象,它包括如实反映、可验证性和中立性三个要素。

如实反映要求会计信息应能恰当地反映其所要表达的现象或状况。

但是随着时间的推移受市场因素的影响,资产价值出现下跌后,资产减值会计就要比历史成本会计更能如实反映资产价值的实际情况。

可验证性是指会计信息应当具有可重复验证的特征。

即对同一会计事项,由不同的人依据相同的信息输入、遵循相同的会计准则,可以得出相同或基本相似的结论。

中立性是指会计人员在选择会计方法和程序时,要站在客观的立场上,不偏不倚,不能根据个人偏好或为了其他不正当的目的,故意选用某些会计方法来歪曲会计信息。

虽然由于资产减值会计在确认、计量上具有不确定性,使其在可验证性和中立性上欠准确,但却是实现资产价值如实反映的重要一步。

从这个意义上说,资产减值会计不仅不会降低会计信息的可靠性,反而会提高其可靠性。

2.2.5资产减值会计是确保相关性原则的必然选择。

相关性原则是指会计信息应同决策相联系进而提高人们的决策能力。

它一般包括及时性、预测性和反馈性三个要素。

资产减值会计具有较强的预测功能,当预期资产的未来经济利益明显低于历史成本时就要对历史成本提供的信息进行修正,从而把未来流入经济利益低于历史成本的风险在当期披露,这样的信息将有助于会计信息使用者从投资决策的角度看清现状并预测未来。

在历史成本下,反馈价值是很少的,当企业资产存在重大减值时,以不变的历史成本计量资产账面价值显然是不能验证以前的信息。

会计信息应在失去影响使用者的决策能力以前予以提供。

如果会计信息提供得过晚,失去了决策的时机,信息的相关性就会大打折扣,甚至完全没有用处。

历史成本计量属性具有明显的滞后性,资产减值会计则在资产发生减值的当期就及时的进行确认、计量、记录和报告,较好地满足了及时性的要求。

3资产减值会计在实际应用中存在的问题

3.1我国新准则中对资产减值的相关规范

3.1.1资产减值范围

在新准则颁布以前，我国有关资产减值的会计规范散见于各项具体准则制度中，2006年颁布的新会计准则将资产减值作为一个独立准则单独颁布。

在涵盖范围上，新资产减值会计准则将资产减值范围扩大到了所有可能发生减值的资产项目，企业的任何资产只要发生了减值情况，都要进行相应的减值处理。

3.1.2资产减值的确认

减值迹象的判断是明确资产减值的前提，企业在确定是否确认资产减值损失

时，首先要确定是否存在可能导致资产减值的各种事项。

为了提高准则的可操作性，新准则列举了若干资产减值迹象，同时做出原则性的规定，以更好的应对环境的变化。

准则规定资产存在以下迹象时，表明该项资产可能发生了减值：

第一，资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间推移或者正常使用而预计的下跌。

第二，企业经营所处的经济、技术或法律等环境以及资产所处的市场在当期或将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。

第三，市场利率或其他市场投资回报率当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。

第四，有证据表明资产已经陈旧过时或其实体已经损坏。

第五，资产已经或将被闲置、终止使用或者提前处置。

第六，企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（亏损）远远低于（高于）预计金额等。

第七，其他表明资产可能已经发生减值的迹象。

3.1.3资产减值的计量

计量的关键在如何选用合理的计量属性，对影响资产可收回金额的各种因素进行正确、合理的估计。

在减值计量属性的选择上，由《企业会计准则第8号——资产减值》规范的项目全部采用可收回金额，其他项目的减值计量属性则由各自准则规范。

在可收回金额的计量上，原有准则规定可收回金额是指资产的销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者。

其中，销售净价是指资产的销售价格减去所发生的资产处置费用后的余额。

新准则确定可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

同时准则规定只要资产的公允价值减处置费用的净额和资产的未来预计现金流量的现值有一项超过资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需要再估计另一项的金额。

新准则对公允价值、处置费用和预计未来现金流量现值的计算等也作了较为详细操作指导规定。

资产的公允价值减去处置费用后的净额，应当根据公平交易中销售合同价格减去直接归属于该资产处置费用的金额确定。

不存在销售合同价格但存在资产活跃市场的，应当按照该资产的市场价格减去处置费用后的净额确定。

资产的市场价格通常应当根据资产的买方出价确定。

在不存在销售合同价格和活跃市场的情况下，应当以可获取的最佳信息为基础，估计资产的公允价值减去处置费用后的净额，该净额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或结果进行估计。

3.1.4资产减值的披露

与原企业资产减值会计规范相比较，新资产减值准则要求披露的信息要详细得多。

新资产减值准则要求企业在附注中应当按照资产类别披露当期确认的各项资产减值损失金额、计提的各项资产减值准备累计金额、提供分部报告信息的，应当披露各个报告分部当期确认的减值损失金额，还要求企业详细披露就发生的重大资产减值损失的原因和金额、重大资产减值损失可收回金额的确定方法、金额重大的分摊到某资产组的商誉的详细信息等。

如今会计政策存在可选择性，同时会计确认计量存在广泛的职业判断空间，那么充分披露可能是保障会计信息有用性的一道有效屏障。

3.1.5明确规定已确认的资产减值损失不得转回

资产减值损失的转回可以通过两个途径实现：

一是企业资产中曾经被确认为减值的部分，随着经济环境的改善，资产价值的提升，最终通过企业的经营过程和价值流转，在其处置（如销售）时被确认为企业的收益。

二是当资产价值回升之时，从账务上冲减之前计提的减值准备，从而确认持有利得，增加企业当期盈余。

这部分的转回由企业自行判断，容易被企业管理当局操纵。

但是从反映资产真实价值来说，资产代表了未来的经济利益，当计提的减值损失已经恢复时，允许资产减值损失转回有利于资产价值的公允表达。

我国新准则《企业会计准则第8号——资产减值》对资产减值损失的转回做出原则性规定，明确规定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。

3.2我国资产减值会计在实际应用中存在的问题

3.2.1资产减值的确认与计量难度较大

计提资产减值准备的关键是确定资产预期的未来经济利益。

我国采用的是经济性标准，只要资产发生减值，即当资产可收回金额低于账面价值时，就予以确认。

然而，要合理确定各项资产的可收回金额却难度较大。

主要是我国目前资产信息、价格市场机制尚不健全，使资产减值准备的计提缺乏依据。

比如固定资产、无形资产入账后，由于技术更新、市价下跌等原因，会发生价值贬损。

对其确认和计量远远超出会计人员的专业能力，需多个部门协同认定，甚至需要企业外部的专业评估机构才能认定,不仅难度较大，而且时间往往滞后于会计信息披露时间;而应收款和对外投资的减值要根据债务企业和被投资企业财务状况及持续经营状况认定,目前在我国还很难做到。

另外企业会计制度要求资产减值准备平时要逐项确认和计量,对于企业成千上万的资产,显然并非易事。

3.2.2大量企业计提减值准备不规范

第一，计提资产减值准备成了上市公司操纵盈利的手段。

上市公司利用“计提准备”操纵盈余的方式主要有：

一是集中在某一年巨额计提准备，造成当年巨亏，来年不提或少提准备，为利润增长埋下伏笔。

二是往年先多提资产减值准备，当年部分冲回，以调控盈余。

三是不计提或少计提资产减值准备，虚增利润。

资产减值准备之所以被上市公司大肆用来操纵盈余，主要有以下几方面原因：

①由于《企业会计准则》对各项资产减值准备的计提只作了原则规定，计提标准及比例则由企业根据情况自行确定，这在客观上为上市公司利用计提调节盈余提供了可能。

②由于实行连续两年亏损将ST处理，三年连续亏损将暂停上市及退市的规定，一些亏损公司便充分甚至过度利用会计政策，在亏损一年后的第二年，往往会不提或少提资产减值准备，以争取盈利避免ST处理；另一些三年连续亏损的公司则在最后一年大幅度计提资产减值准备，希望借助这种“一次性处理”的做法，博取公司最终盈利的可能和恢复上市的机会。

③上市公司在以前年度虚增了收入、隐瞒了费用，从而形成了较严重的“资产泡沫”。

为了释放风险，计提了巨额资产减值准备。

第二，计提资产减值准备成了上市公司控股股东逃废债务的手段。

在会计报告中，许多上市公司对控股股东的应收款、借款担保等全额或大比例计提资产减值以逃避债务.产生这一问题的根源在于上市公司股权结构不合理,我国上市公司股权结构特殊，在非流通股中，国有企业占绝对控股地位，存在“一股独大”现象，大股东长期控制着上市公司的人财物。

除此以外，上市公司对其他单位的欠款大比例计提坏账准备，也有内外勾结逃废债务的可能。

3.2.3外部监管难度大

第一，资产减值准备计提的公允性难以衡量。

短期投资市价、存货可变现净值、长期投资可收回金额、应收款可收回金额、固定资产可收回金额等资料是企业确认和计量资产减值准备的基础。

其中“可变现净值”、“可收回金额”在一定程度上依赖于会计人员的主观判断。

依据相关的估计数据确定“可变现净值”，存在较大的主观性，其结果会因人而异。

“可收回金额”中预计未来现金流量现值的确定需预计未来一定期间现金流入量和贴现率，更具有不确定性，资产减值准备计提弹性过大，使计提不仅缺乏衡量标准，而且缺乏制约手段。

第二，资产减值准备再确认缺乏权威性。

客观地讲，企业外部人员对企业的资产性态、使用价值知之甚少。

因此，注册会计师、证券监督管理机关、审计机关等部门对企业确认的减值进行再确认缺乏权威性。

4完善我国资产减值会计的对策与建议

4.1完善会计规范

4.1.1明确资产减值计量的确认方法

资产减值会计的核心问题是收回金额的计量。

我过资产减值准则借鉴了国际准则的做法，要求资产的可收回金额按照资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

其中的公允价值计量被认为能为决策者提供最为相关的信息，在国际会计准则及各国会计准则中扮演越来越重要的角色。

然而该模式在实际运用中很大程度上需要依靠会计人员的职业判断。

例如预计未来现金流量的估计和折现率的选择存在很大的主观判断，给企业在一定限度内操纵利润留下了空间。

公允价值由谁来确认，确认方法是否确当，是可收回金额计量是否合理的关键。

实务中通常是由资产评估机构来确认，都必须具备相应的资产估价知识，这对于广大会计从业人员来说需要时间；从硬件上来说，公允价值的取得需要相应公开市场和公开信息的支持，相应的数据库建设和交易平台的构建是其基础，这些在我国现阶段都还是不完全具备的，职业判断的科学性也有待评估。

因此要明确一套资产减值计量的方法和计提减值的标准，以便更好地规范资产减值的计量。

4.1.2合理赋予企业资产减值政策的选择权

较大的政策选择空间已成为上市公司进行盈余管理的一种手段，因此应尽量减少企业的政策选择权。

但由于我国会计准则的不尽完善、会计市场尚未成熟。

赋予企业一定的会计政策选择权又是合理的。

即使在国外比较完善的市场条件下，赋予企业一定的会计选择权，也有利于企业通过会计选择向市场传递公司的特有信息，从而降低准则的实施成本。

4.2增强上市公司执行规范的效果

4.2.1提高我国上市公司自身素质。

为了有效解决我国上市公司在执行资产减值会计规范中出现的问题，必须进一步提高其自身素质，具体建议如下：

第一，改进公司治理。

公司治理结构是通过决策体制、企业家激励与约束来影响公司行为，进而影响公司治理绩效的，它是在企业所有权与经营权分离的基础上产生的委托代理关系契约。

由于企业所有者并不直接经营企业日常活动，管理层则可能出于自身的利益或目的而损害公司利益。

由于资产减值会计所具有的特殊性，而成为管理层进行盈余管理的工具。

健全的公司治理结构能够有效防止管理当局进行盈余管理，因此，可以通过以下两个措施完善公司治理结构：

①强化内部控制制度。

加强对资产减值核算的监督，增强会计信息透明度，将有效扼制利用资产减值操纵盈余的情况发生；并且建立健全的财务预算制度，财务预算是未来现金流量现值的确认前提；加强内部审计以构建良好的内部控制环境，有效执行交易授权、职责划分和独立稽核等内部控制程序；充分发挥独立董事和监事会的监督作用。

②建立合理的经理层激励机制。

健全有效的经理层激励机制，将经理层的个人利益与企业的长期利益挂钩，可以有效防止经理人的短期行为。

此外，现代企业一般以经营利润为指标评价管理层的经营业绩，这在一定程度上诱发了管理层利用减值准备进行盈余管理，因此，应建立合理的激励机制，结合财务指标和非财务指标评价管理层的经营业绩。

③明晰产权制度。

建立和健全有效的激励和约束机制，使管理者的个人利益与企业的利益挂钩，使股东目标与管理者目标趋于一致，消除激励管理者的利益障碍。

第二，切断资产减值准备与公司考核评价指标之间的联系。

①改进“八项准备”计入损益的做法，设置“资产减值损失”科目，集中反映计提的“八项准备”。

从而弱化上市公司利用计提资产减值准备操纵盈余的动机。

②改进对上市公司的考核评价指标，以营业利润作为考核公司盈利能力和经营成果的主要指标。

这样不仅可以防止上市公司利用计提资产减值准备调控利润，还可以防止上市公司利用资产重组、地方政府越权减免所得税及给予财政补贴等方式操纵盈余。

第三，建立健全上市公司财务预算制度。

上市公司建立健全的财务预算制度是其正确估计资产未来现金流量的前提，但是目前我国很多上市公司管理层在经营上追求短期利益，缺乏长远打算,其财务预算制度并不十分健全，甚至有些上市公司根本没有建立财务预算制度。

因此，为了促进我国资产减值会计的发展，有必要强制性地要求上市公司建立健全的财务预算制度。

第四，提高上市公司会计人员的专业胜任能力。

即对资产是否存在减值迹象的判断、坏账准备比例、以及可收回金额的确定等，都需要会计人员有较强的职业判断能力。

会计职业判断能力是会计人员综合素质和专业胜任能力的反映，它不仅需要会计人员对会计理论和会计方法的准确理解和掌握，也需要对企业客观经济环境和经营目标的全面深入了解。

同时，会计人员要有紧迫感和使命感，主动学习，积极思考，大胆探索，注重实践，努力提高其专业胜任能力。

4.2.2加强外部环境建设

第一，完善《公司法》《证券法》等相关法律法规。

法律法规对上市公司的行为会产生很大影响。

证券市场的监管政策使一些上市公司产生了选择会计政策、操纵会计利润的动机。

而现行的法律法规及相关的证券管理制度中的控制参数突出了利润指标，这就促使一些上市公司出于自身利益的需要操纵会计利润，不提、少提和转回资产减值准备，将已发生价值减损的资产长期挂帐不处理，或者利用资产减值政策进行巨额冲销。

因此，有必要进一步完善相关法律法规，建立一套综合的指标体系，如企业的资产状况、持续经营能力指标、经营现金流量指标等，以减少企业进行会计选择、操纵会计利润的外在制度动机。

第二，加强注册会计师的外部监督。

资产减值准备通常是被审计单位管理当局依据有关因素做出的估计，存在较大的利润调节空间，发生错报的风险较大，通过外部审计，可以在一定程度上控制这类风险，因此为了规范资产减值会计处理，应强化中介机构特别是审计师职责，并尽快制定相关的独立审计准则，明确各项减值准备的具体审计程序，努力通过注册会计师的独立审计遏止企业利用资产减值准备进行的利润操纵。

第三，打造有效的财务信息需求主体。

在真实财务信息的需求上，机构投资者与个人投资者是不同的，机构投资者更注重的是投资而不是投机，所以对上市公司财务信息质量要求更高，并且对财务信息的理解与反馈能力更强，另外，对个人投资者要加强教育，提升个人投资者的整体素质。

对于银行等债权人，应加大对银行的改革力度，促使银行加强风险的防范，更多关注企业的经营财务状况。

第四，加强资产减值准备的外部专业评估。

对某些减值准备的确认和计量难度较大的资产，我们应