第四章账户和借贷记账法的运用.docx
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第四章账户和借贷记账法的运用
第四章账户和借贷记账法的运用（12学时）
〖教学目的与要求〗
通过本章的学习，使学生了解制造企业的主要经济业务和核算任务，熟悉制造企业的经济业务类型，掌握制造企业的主要账户设置及会计核算方法。
〖教学重点与难点〗
1．会计确认与会计计量（难点）
2．资金进入企业的核算（重点）
3．供应过程账户设置及其运用（重点）
4．生产过程账户的设置及其运用（难点）
5．销售过程与财务成果账户设置及其运用（难点）
〖教学进度计划〗
教学节数
教学内容
课时分配
教学方法与手段
课堂教学
实践教学
1
会计确认与会计计量
1.5
讲授
2
制造业生产经营过程核算的基本内容
0.5
讲授
3
资金进入企业的核算
1
讲授
4
供应过程账户设置及其运用
2
5
生产过程账户的设置及其运用
3
6
销售过程与财务成果账户设置及其运用
3
7
其他经济业务账户的设置与运用
1
第一节 会计确认与会计计量（1.5学时）
〖教学思路〗
通过例子对这两个方面进行讲解，多用身边的例子，特别要注意对确认基础的理解。
〖教学准备〗
PPT课件。
〖教学内容〗
一、会计确认
〖课程导入〗在前面的学习中，我们不难发现，面对一个经济业务，我们首先要考虑的是这个经济业务是否影响会计要素？
是否应该由会计作相应的记录？
该如何记录？
事实上，这个过程就是我们所讲的会计确认。
首先，我们看一看“会计确认的含义、分类与标准”。
（一）会计确认的含义
会计确认（accountingrecognition），是指对经济事项是否作为会计要素正式加以记录和报告所做的认定。
就企业而言，会计确认是针对企业所发生的各项经济活动进行识别、判断，确定其是否应当进入会计系统（即应否作为会计上的经济交易或事项进行处理），并确定其在哪些特定会计账户中进行记录、是否在财务报表中予以披露。
●国际会计准则委员会（IASC）在其1989年7月公布的《编报财务报表的框架》中，将“确认”界定为“财务报表要素的确认”，并认为“确认是指将符合要素定义和规定的确认标准的项目纳入资产负债表或收益表的过程”。
●美国财务会计准则委员会（FASB）于1984年12月发布了第5号“财务会计概念公告（SFAC）”——《企业财务报表的确认和计量》，其认为“确认是指把一个事项作为资产、负债、收入和费用等正式加以记录和列入财务报表的过程”。
请注意：
会计确认是会计人员对经济交易与事项的识别、判断和分类过程，这种“专业判断”要求会计人员应当具有丰富的专业知识与应用能力，能够准确与恰当地理解和掌握企业会计准则与会计制度的精髓与实质，并具备融会贯通和综合分析的能力。
〖提问〗那么确认该如何分类呢？
（二）会计确认的分类
1．从会计信息处理的技术层面上看，会计确认主要包括围绕账户进行的“初始确认”和围绕财务报表进行的“再确认”。
●会计的初始确认，是指针对于某一项目或某项经济交易，确定其是否被记录为资产或负债、收入、费用，以及在什么账户中进行记录。
●会计的再确认，是指在初始确认的基础上按会计信息使用者的要求对各项数据进行筛选、浓缩，并确定是否最终作为财务报表相关项目的内容。
〖抽答〗下面这个案例是如何体现“初始确认”和“再确认”的？
Ø假设某企业某日以外购方式取得了一项专利权。
通过分析认定，该项专利属于该企业的无形资产，因此，企业外购专利时应当在“无形资产”账户中予以记录。
Ø当期期末，将该项无形资产与其他无形资产一起共同列示在资产负债表的“无形资产”项目，以披露该企业的无形资产信息。
2．会计确认伴随着会计要素及其项目存在和变动的全过程。
围绕特定资产项目及其价值变动的会计确认，可以分为：
●“初始确认”
●“后续确认”
●“终止确认”
〖讨论〗下面这个例子是如何体现“初始确认”、“后续确认”、“终止确认”？
固定资产为例：
Ø其确认包括固定资产取得时的确认
Ø固定资产使用过程的确认（表现为固定资产折旧、后续支出、减值等确认）
Ø固定资产处置或报废时的确认
〖提问〗我们对一件事物的判断通常有好坏的标准？
会计确认也有其标准，那么什么是会计确认的标准？
Ø第一层次为会计确认的基本标准，是指适用于所有会计要素的确认标准，此类标准强调不同会计要素确认的共性内容，具有普遍适用性。
Ø第二层次为各个不同会计要素确认的具体标准，如资产确认的具体标准、收入确认的具体标准、费用确认的具体标准等，此类标准强调不同会计要素确认的特殊性，具有针对性。
（三）会计确认的基本标准
1．可定义性
可定义性（definition）是指被确认的项目必须符合某一会计要素的定义。
2．可计量性
可计量性（measurability）是指被确认的项目应当具有可靠的计量属性（计价标准）并能客观地加以计量。
3．相关性
相关性（relevance）是指所确认项目的相关信息能够“导致决策差别”。
所谓导致决策差别，就是指项目的相关信息对信息使用者进行有关经济决策有用，能够对使用者的决策行为产生实质性的影响。
4．可靠性
可靠性（reliability）是指所确认项目的相关信息应如实反映经济活动，并且可验证和不偏不倚。
具有可靠性的会计信息，可以保证各种会计信息使用者的经济决策具有可靠的依据。
〖讨论〗教室里的电脑及其他电教设备是否符合上述的确认标准？
“关键技术人才”是否符合上述的确认标准？
（四）会计确认基础
〖课程导入〗企业之间的交易是否总是一手交钱，一手交货？
如果是，那么收到钱的一方当然可以算作收入；如果没有立刻收到钱，那么什么时候确定收入呢？
现在还是将来某一天？
这就需要“权责发生制与现金收付制”来解决这个问题。
1．权责发生制：
也称为“应计基础（accrualbasis）”
●理解：
按权责发生制要求，企业在计算确定当期损益时，应当以企业取得收入的“权利”是否形成为标志来确认收入，而不论其款项是否已经收到；
●理解：
同时，应当以企业承担费用的“责任”是否发生为标志来确认费用，而不论其款项是否已经支付。
●理解：
依照权责发生制，计入当期损益的收入，其“权利”必须形成于该期；计入当期损益的费用，其“责任”必须发生于该期。
〖举例〗假设某企业9月8日销售商品一批，货款共计200000元，其中，160000元于9月8日收到（存入银行账户），40000元于10月23日收到。
按权责发生制进行分析：
该批商品于9月份销售，取得收入的权利形成于9月，因此，该收入应当列作9月份的营业收入。
与该项收入相关的货款是否在9月份实际收到，不影响9月份收入的确认。
假设该企业9月8日预支了10月——12月的房租费9000元，系开出转账支票付款。
按权责发生制进行分析：
该企业尽管在9月份支付了金额为9000元的房租费，但该项费用的责任归属应当是10月、11月、12月三个月度，因此，该项费用应当由10月、11月、12月共同分摊，而不能列作9月份的当期费用。
2．现金收付制：
也称为“现金基础（cashbasis）”
●理解：
企业按现金收付制计算确定当期损益时，以是否在当期实际收到现金为标准来确认收入，而不论取得收入的权利是否已经形成；
●理解：
以是否在当期实际支付现金为标准来确认费用，而不管是否应当由当期承担费用的责任。
〖举例〗按照现金收付制，如果企业在当月销售10000元的商品，但下月才实际收到货款，则10000元的收入应当计入下月而不是当月营业收入中；如果企业当月支付了上年度的短期借款利息8000元，尽管该项利息费用的责任归属应当是上一年度，但由于该项利息在当月实际支付因而应当计入当月的财务费用中。
3．权责发生制与现金收付制的运用
〖举例〗广源公司2005年12月份发生了以下经济交易与事项（其他从略）：
（1）收到某客户上个年度所欠的货款50000元，存入银行；
（2）以银行存款支付本季度短期借款利息费用9000元；
（3）以现金预付下年度的报刊费1200元；
（4）赊销货物一批，价款10000元，约定3个月以后收讫；
（5）根据销货合同，收到某客户的购货定金20000元（系收到银行存款）；
（6）计算确定本月应负担的设备租金为2000元；
（7）计算确定本月应负担的报刊费100元。
要求：
根据上述资料，分别按权责发生制和现金收付制确定广源公司2005年12月份收入与费用的内容和金额。
交易
序号
现金收付制
权责发生制
收入
费用
收入
费用
（1）
50000
（2）
9000
3000
（3）
1200
（4）
10000
（5）
20000
（6）
2000
（7）
100
合计
70000
10200
10000
5100
解释：
✧在权责发生制下，企业收到客户上个年度所欠货款，由于上年度销售产品时已确认该期收入，因而本次收款应视为另一项独立的经济交易（货款的收回），不能再将其确认为本月收入；在现金收付制下，由于这笔款项在本月实际收到，故应确认为本月收入50000元（上年度销售产品时因未收到款项而未确认为该期收入）。
✧在权责发生制下，尽管本月支付了本季度的利息费用9000元，但属于本月应当负担的利息费用只有3000元，该3000元利息费用应当确认为本月费用（其余6000元实际上属于负债的偿还）；在现金收付制下，按实际支付数9000元确认本月利息费用。
✧以现金预付下年度报刊征订费，由于这项费用的受益期间是下一年度，而本月并未受益，因此，在权责发生制下不确认为本月费用（应将该1200元的实际支出确认为递延项目）；在现金收付制下，则按本月实际支付的现金数确认为本月费用。
✧对于赊销货物，在权责发生制下，由于商品已经销售、取得收入的权利已经形成，因此应当确认为当月收入10000元，而不论货款是否已经收到；在现金收付制下，由于本月没有实际收到这笔货款，故不能确认为当月收入。
✧在权责发生制下，尽管收到了客户的购货定金20000元，但由于尚未实际交付商品，取得收入的权利没有取得，因而只能确认其为一项负债（预收账款），不能确认为当月收入；在现金收付制下，则按实际收取的金额确认为本月收入。
✧对于应由本月负担而尚未实际支付的租金2000元，在权责发生制下应确认为本月费用（承担该费用的责任在本月已经产生），而在现金收付制下由于本月并没有实际支付款项，故不确认为当月费用。
✧对于以前期间已经支付但本月受益的报刊费用100元，在权责发生制下应确认为本月费用；而由于其并未涉及款项支付，故在现金收付制下不确认为本月费用。
〖总结〗针对相同的经济交易，分别按权责发生制和现金收付制确认同一期间的收入、费用，其结果存在差异。
就企业而言，权责发生制更具有合理性。
但现金收付制所体现的“以现金流为中心”的会计与管理理念，已经开始影响到企业财务报告的理论与实务。
二、会计计量
〖课程导入〗企业购买了一台设备，按照第一节我们所讲的内容确认为一项资产，紧接着就需要决定这项资产的数量应该是多少，这就应该是会计计量所解决的问题。
简言之，会计确认解决了“质”的问题，而会计计量则解决“量”的问题。
（一）会计计量的含义
计量之意，是指“用一个规定的标准已知量作单位，和同类型的未知量相比较而加以检定的过程。
通常利用一种计量器具来测量未知量的大小，用数值和单位表示出来”。
会计中的计量是从会计的角度，运用会计上特定的计量标准（即计量属性），对经济活动中财产物资的价值变化进行计算和衡量。
简言之，会计计量（accountingmeasurement）是对经济交易与事项的价值数量关系进行计算和衡量的过程，其实质是以数量（主要是以货币表示的价值量）关系揭示经济事项之间的内在联系。
意义：
会计计量是会计的核心内容，其贯穿于财务会计过程之始终。
会计确认是会计计量的前提和基础，而会计计量是会计确认的归宿。
并且，会计确认和会计计量的结果都由会计账户加以记录、由财务报表加以报告（或披露）。
（二）会计计量的内容
会计计量包含对资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等要素的计量。
其中，资产要素计量是会计计量的重心，因为其他会计要素的计量都直接或间接地依赖或体现于资产计量的结果。
从表现形式上看，会计计量主要包括资产计价（assetsvaluation）和收益决定（incomedetermination）两大部分内容。
前者实为资产价值计量，后者实为利润计量。
（三）会计计量的构成要素
会计计量包含计量属性和计量单位两个基本要素，而计量属性和计量单位的选择与运用，会形成不同的会计计量模式。
1．会计计量属性
〖抽答〗如何测量一个人的身高？
早晨的身高和晚上的身高一样吗？
会计计量属性也称“计量基础”或“计价标准”。
计量属性（measurementattributes）是指被计量客体的数量特性或外在表现形式。
如作为会计计量客体，具有在取得日的实际价值、当前日的实际价值等不同计量属性。
可供选择的会计计量属性主要包括历史成本、现行成本、现行市价、可实现净值和现值等。
（1）历史成本
也称“实际成本”。
是指企业为了取得某项资产并使其达到可供使用状态所实际发生的全部支出。
其内容包括资产的原始交易价格和以其为基础的“调整项目”（如取得后的费用摊销）。
在财务会计中，由于历史成本客观且可核实，因而被公认为是一切资产项目计价的基础，也是进行成本计算的依据。
历史成本是会计计量中最重要和最基本的计量属性，其一直是国际会计惯例中的基础性计价标准。
以历史成本计量属性为基础的财务会计模式，被称为历史成本会计模式。
然而，在物价较为稳定的经济环境中，历史成本会计信息具有相关性、可靠性，有利于会计信息使用者的各种决策，
但在物价变动幅度较大的经济环境中，历史成本会计信息的质量会大大降低。
（2）现行成本
也称为“重置成本（replacementcost）”或“现时投入成本”。
现行成本（currentcost），是指在当前生产条件和市场供求状态下，重新购置某项相同或类似持有资产所需发生的全部支出。
现行成本属性用于对现有资产价值的重新计量和“表述”上。
现行成本可以衡量企业持有资产当前的市场价格水平，较为准确地反映维持资产再生产能力所需的物质补偿。
在市场价格发生较大波动时，按现行成本计量资产的价值，能够真实地衡量资产的消耗，增强收入与费用之间的配比性，避免利润虚计，从而提高会计信息的相关性。
但现行成本的确定往往缺乏客观性。
〖举例〗企业某项设备一年前购入时的历史成本为20000元，现假设准备添置该设备，依据当前市场上该设备的价格估计需要支出18000元。
说明该设备的现行成本（重置成本）为18000元。
（3）现行市价
也称“脱手价值（exitvalue）”。
现行市价（currentmarketingvalue）是“现行市场交易价格”的简称，它是指处于正常经营活动中的企业出售资产的市场价格，即企业资产的变现价值。
现行市价计量属性能够提供现有资产变现数额的信息，可以较为准确地衡量待出售资产（含有价证券）的实际市场价格。
但现行市价难以适用于所有资产，而且也未考虑货币购买力的变动。
〖举例〗如现行商品市场行情中，企业所持有甲商品的市场价格为32元，此即为该商品的现行市价。
实际上，如果该企业处于破产清算状态，则甲商品的交换价格就不一定是32元（一般会低于此价格）。
（4）可实现净值
也称“预期脱手价值（expectedexitvalue）”。
可实现净值（netrealizablevalue），是指资产在企业正常经营过程中可实现的未来现金流入扣除相应现金流出后的净额，也就是资产的销售价格减去在销售过程中支付的各种费用后的金额。
运用可实现净值计量属性时，不考虑相关现金流入与流出的货币时间价值问题。
可实现净值计量属性提供的会计信息，具有较强的决策相关性，但其实际操作难度较大。
〖举例〗例如，企业某项资产的出售价格为1200元，支付运杂费等计30元，则该项资产的可实现净值为1170元。
（5）现值
现值（presentvalue）是“未来现金流量的现值”的简称，是指资产在企业正常经营过程中可实现的未来现金流入量现值扣除相应现金流出量现值后的净额。
如果在可实现净值计量属性确定方法的基础上，考虑货币的时间价值即贴现，就是现值的确定方法。
〖举例〗企业1年后才能收到的应收款项10000元，在利率（或贴现率）为5%的条件下，其现值为9524元。
小常识：
国际会计准则只认可历史成本、现行成本、可实现净值和现值作为会计计量属性，并认为历史成本是企业编制财务报表最为常用的计量基础，而且“应用历史成本时常常结合其他计量基础”。
2．会计计量单位
名义货币单位也称“面值货币单位”，是指以面值表示的流通货币量度单位，其不考虑不同时期货币购买力的变化。
以名义货币单位作为会计计量单位，与财务会计中的货币计量假设正好呼应。
货币计量假设限定了会计信息的记录和报告以“币值稳定”为条件，因此，会计计量中可以认为名义货币单位的购买力没有发生变化，或者尽管货币单位的购买力发生了变化（上升或下降），但其变动幅度较小或在一定时期内可以相互抵消，以至可以认为货币单位是相对稳定的。
使用名义货币单位进行会计计量，已经成为财务会计中的普遍做法。
不变货币单位也称“一般购买力单位”，是指以一般购买力表示的货币量度单位，其考虑了不同期间货币实际购买力的变动。
针对不同时期货币购买力的变化，可以一定时日的货币购买力（通常用一般物价指数表示）调整或折算不同时期的名义货币单位，从而使得不同时期的货币单位保持在不变的计量基础上。
不变货币单位的应用，以非持续经营状态为前提，因此，不变货币单位会计是一种特殊的会计程序与方法。
〖举例〗假设企业某项设备2000年的价格为50000元，截止2004年，商品价格平均上涨幅度为20%。
在会计上，如果不考虑商品价格上涨因素，2004年度的财务报表中该设备的价格仍然反映为50000元，则意味着该企业是以名义货币单位作为会计计量单位，其未考虑货币购买力的实际变化；企业如果考虑物价变动水平，将该设备的价格反映为60000元，则意味着该企业是以不变货币单位作为会计计量单位，其已经考虑了货币实际购买力的变化。
3．会计计量模式
会计计量模式是指进行会计计量时所采用的计量属性和计量单位的组合方式。
理论上的会计计量模式如表4-2所示。
表4-2会计计量模式类型
计量属性
计量单位
历史成本
现行成本
现行市价
可实现净值
现值
名义货币单位
√
√
√
√
√
不变货币单位
√
√
√
√
√
●主要的会计计量模式
✧历史成本——名义货币单位模式（即通常所说的历史成本会计模式）
✧现行成本——名义货币单位模式
✧历史成本——不变货币单位模式等。
第二节 制造业生产经营过程核算的基本内容（0.5学时）
〖教学思路〗
以单个企业为例，引导学生了解企业的经济活动。
〖教学准备〗
PPT课件。
〖教学内容〗
一、企业经济活动的基本内容
首先，我们来了解一下企业经济活动的基本内容。
企业的经济活动按其性质可以分为三类：
经营活动、投资活动和筹资活动。
经营活动是指企业所进行的原材料采购与产品的生产与销售或者商品的购进与销售以及与此相关的活动，包括生产产品、销售商品或提供劳务、购买材料或商品或者接受劳务、支付工资以及其他费用、交纳各项税款等；
投资活动主要是指企业基于获利目的而持有其他企业的股权或债权等，如购买其他公司发行的股票或债券等。
筹资活动即企业的融资活动，包括股权融资和债务融资，前者是指通过发行股票等方式吸收投资者投入资本，后者是指对外举债，比如，从银行取得贷款。
在现代经济环境中，经营活动、投资活动、筹资活动始终贯穿于企业的整个经营周期。
二、产品生产企业与商品流通企业经济活动的基本特征
企业可以按不同标准进行分类。
比如，按规模大小可以将企业分为大型企业、中型企业和小型企业；按行业不同，可以分为农林牧渔业、工业、建筑业、交通运输等。
在会计中，我们一般将企业分为产品生产企业和商品流通企业，来阐述其会计问题。
对产品生产企业而言，其生产经营活动由相互关联的供应、生产和销售等三个环节构成：
在供应过程，企业需要根据生产要求采购所需的原材料等消耗性物资，并对原材料等进行整理，以备产品生产之用。
比如，一家生产牛仔服的企业购入布料。
在生产过程，企业需要按产品生产的工艺流程投入原材料等物料，利用生产工具、设备等对其进行加工。
当设计的产品加工程序全部完成后，在产品便成为可以对外出售的完工产品，即产成品。
比如，生产牛仔服的企业对购入的布料进行加工，生产出完工的牛仔服。
在产品销售过程，企业将其生产的完工产品销售给有需求的购货方，从而实现企业的生产经营目标。
比如，生产牛仔服的企业将生产出来的完工的牛仔服销售出去。
实际上，企业的生产经营过程是周而复始、不间断、循环地进行的，即企业不断地投入原材料、不断地加工产品、不断地销售产品。
与产品生产企业相比，商品流通企业的经营活动缺少产品生产环节，其主要包括商品采购和商品销售两个环节。
三、以现金为核心的企业资金运动
在企业的资金链中，货币资金居于核心地位。
货币资金在内容上主要包括企业持有的现款（库存现金）和企业存入银行的款项（银行存款），通常被合称为广义的“现金（Cash）”。
企业的经济活动实际上表现为始于现金、终于现金的现金流转过程。
在筹资过程中，企业向投资者、债权人筹资，获得现金。
又通过进行分红、偿债，发生现金的流出。
在投资活动中，企业通过购入股票、债券等，发生现金的流出，又通过转让股票、债券等收回现金。
在经营活动中，企业在供应过程购入原材料进行生产，发生现金的流出。
原材料在生产过程完工后形成产成品，然后通过销售又实现现金的流入。
因此，现金成为企业资金运动的核心。
在企业生产经营资金的运动过程中，现金及现金流处于核心地位，因为经营资金的运动“始于现金、终于现金”。
从单一的生产经营流程看，企业的生产经营过程始于以现金换取原材料、机器设备等物质资料；之后，产品加工除耗用原材料、机器设备等物质资料外，还必须耗用人工，而人工费用需以现金支付；企业将生产的产品（商品）销售给购货方，又重新收回现金。
在收回的现金中，一部分用于弥补原来的物资与人力消耗，而剩余部分则可用来扩大企业现有的生产经营规模以及用于利润分配性质的支付。
企业的资金运动具有如下特点：
（1）企业资金运动具有关联性。
其主要表现：
一是企业不同来源、不同功效的资金及其变动具有内在联系。
比如，企业从投资者和债权人处获得的资金，可以同时流入企业的经营活动或投资活动，企业从经营活动收回的新的资金又可以流入企业的投资过程或用来清偿债务。
二是不同性质与特征的资金，往往具有因果联系。
比如，就企业生产经营过程而言，企业的现金资产随着采购业务的终结而转化为企业的储备资金（原材料等），“料、工、费”发生而导致生产资金（在产品）形成，随着在产品完工而使得生产资金转化为成品资金（或商品资金），产品销售收入的实现而使得商品资金复归为现金资产等。
（2）企业资金流转具有有序性。
比如，制造性企业生产经营过程基本程序的延伸，必然使得其资金流转按“现金——储备资金——生产资金——商品资金——现金”秩序进行。
这一过程具有不可逆性。
（3）企业资金运动具有增值特性。
企业经济活动本身的目的决定
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