财务会计项目11 核算所有者权益业务.docx
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财务会计项目11核算所有者权益业务
项目十一核算所有者权益业务
教学内容
课时
任务一：
认识所有者权益
1
任务二：
核算实收资本业务
1
任务三：
核算资本公积业务
1
任务四：
核算其他综合收益业务
1
任务五：
核算留存收益业务
1
任务六：
实训（资金核算岗位）
1
合计
6
本项目理论基础：
所有者权益概念、特征、分类。
教学目的要求：
使学生掌握所有者权益的构成内容；掌握投入资本、资本公积的内容与核算；掌握其他综合收益、其他综合收益的核算内容；盈余公积的内容与核算。
教学重点：
实收资本或股本的核算；资本公积的内容与核算；其他综合收益的核算；
盈余公积的核算。
教学难点：
实收资本或股本的核算；资本公积的核算；盈余公积的计提的核算。
任务一认识所有者权益
一、所有者权益的性质
（一）所有者权益的概念
所有者权益是指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。
所有者权益来源于所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。
直接计入所有者权益的利得和损失是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得和损失。
利得是由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入；损失是由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。
（二）所有者权益的性质
所有者权益与负债都属权益，都表现为对企业资产的求偿权，都反应在资产负债表的右边。
所有者权益与负债合计总额等于资产总额，但两者又有明显的区别，主要表现在：
1.对象不同。
负债是企业对债权人负担的经济责任；所有者权益是企业对所有者负担的经济责任。
2.清偿的次序不同。
债权人有优先获取企业用以清偿债务的资产的要求权；所有者权益则是所有者对剩余资产的要求权，这种要求权在顺序上置于债权人的要求权之后。
3.享受的权利不同。
债权人只有获取企业用以清偿债务的资产的要求权，而没有经营决策的参与权和收益分配权；所有者则可以参与企业的经营决策及收益分配。
4.偿还的期限不同。
企业的负债通常都有约定的偿还日期，企业必须定期偿还；所有者权益在企业的存续期内一般不存在偿还问题，即不存在约定的偿还日期，是企业的一项可以长期使用的资金，只有在企业清算时才予以偿还。
二、所有者权益的分类
在我国现行的会计核算中，所有者权益包括实收资本（或股本）、资本公积、其他综合收益、盈余公积和未分配利润等部分。
其中盈余公积和未分配利润统称为留存收益。
任务二核算实收资本业务
一、实收资本基本知识
实收资本是指投资人按照企业章程、合同、协议的约定，作为资本投入到企业中的各种资产的价值。
在理解实收资本时，应注意三个概念:
一是注册资本，二是实收资本，三是投入资本。
根据注册资本制的要求，企业会计核算中的实收资本即为法定资本，应当与注册资本相一致，企业不得擅自改变注册资本数额或抽逃资金。
实收资本的增减与变动超过注册资本的20％，应持资金使用证明或者验资证明向原登记机关申请变更登记。
投入资本是投资者实际投入到企业的资本数额，一般情况下，投资者的投入资本，即构成企业的实收资本，也正好等于其在登记机关的注册资本。
但是，在一些特殊情况下，投资者也会因种种原因超额投入（如资本溢价），从而使得其投入资本超过企业注册资本，在这种情况下，企业进行会计核算时，不应将投入资本超过注册资本的部分作为实收资本核算，而应单独核算，计入资本公积。
投资者投入资本的形式可以有多种，可以用货币资产出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币资产作价出资；投入资本一般可分为国家投入资本、法人投入资本、个人投入资本和外商投入资本四类。
在对实收资本的会计核算中，股份有限公司设置“股本”账户，其他企业设置“实收资本”账户。
二、一般企业实收资本的核算
非股份制企业对投资者投入资本的核算，应设置“实收资本”账户。
“实收资本”账户属所有者权益类账户，该账户贷方反映企业实际收到的投资者缴付的资本，借方反映企业按法定程序减资时所减少的注册资本数额，贷方余额为实收资本总额。
“实收资本”账户应按投资者设置明细账户。
（一）以货币资金方式投入资本的核算
企业在收到投入的货币资金时，应以实际收到的金额借记“银行存款”科目，按投资者出资享有的企业注册资本的份额，贷记“实收资本”科目，投资者出资超过其占企业注册资本份额的部分，贷记“资本公积——资本溢价”科目。
例11-12016年1月，甲公司于设立时收到国家投入的资本2000万元，B公司投入的资本1200万元，全部款项存入银行。
其账务处理如下：
借：
银行存款32000000
贷：
实收资本——国家投资20000000
——B公司12000000
（二）以实物资产方式投入资本的核算
企业接受实物资产投资时，应按投资合同或协议约定价值确定实物资产的价值（投资合同或协议约定价值不公允的除外）和在注册资本中应享有的份额，借记“固定资产”、“原材料”等，贷记“实收资本”科目。
例11-22016年1月，A公司于设立时收到C公司作为资本投入的原材料一批，协议约定价值为20000元（等于公允价值），该材料计税价格20000元，C公司提供的增值税专用发票上注明的增值税额为3400元。
其账务处理如下：
借：
原材料20000
应交税费——应交增值税（进项税额）3400
贷：
实收资本——C公司23400
例11-32016年2月，乙公司于设立时收到D公司作为资本投入的设备一台，合同约定设备的的价值为400000元（合同约定价值与公允价值一致），D公司提供的增值税专用发票上注明的增值税额为68000元。
其账务处理如下：
借：
固定资产400000
应交税费——应交增值税（进项税额）68000
贷：
实收资本——D公司468000
（三）以无形资产方式投入资本的核算
企业收到以无形资产方式投入的资本，应按投资合同或协议约定价值确定无形资产的价值（投资合同或协议约定价值不公允的除外）和在注册资本中应享有的份额，借记“无形资产”科目，贷记“实收资本”科目。
例11-42016年12月，某企业接受H公司投入专利技术一项，投资各方确认价值与公允价值相等均为60000元。
其账务处理如下：
借：
无形资产60000
贷：
实收资本——H公司60000
（四）企业资本变动的核算
企业实收资本（或股本）除下列情况外，不得随意变动：
1.符合增资条件，并经有关部门批准增资后，登记入账。
企业实收资本增加的渠道，大体有以下几种：
接受追加投资，将资本公积转增资本，盈余公积转增资本。
接受追加投资的核算同前面接受投资，其他增加渠道在以后相关业务中讲述。
2.企业按法定程序报经批准减少注册资本的，在实际减少时登记入账。
企业实收资本减少的原因大体有两种，一是资本过剩；二是企业发生重大亏损而需要减少实收资本。
有限责任公司和一般企业返还投资比较简单，按返还投资数额，借记“实收资本”账户，贷记“银行存款”等账户。
三、股份有限公司股本的核算
股票的面值与股份总数的乘积为股本。
对于收到的股东投资，股份有限公司设置“股本”账户核算。
公司因发行股票、可转换公司债券转换为股票、分派股票股利等原因取得股本时记入该账户贷方，按法定程序报经批准减少注册资本的公司在实际返还股款时记入该账户借方，“股本”账户贷方余额表示公司所拥有的股本总额。
公司发行股票取得收入大于股本总额，称为溢价发行;小于股本总额的，称为折价发行;等于股本总额的，称为面值发行。
股份有限公司的设立，包括发起式和募集式两种方式。
发起式筹资费用低，一般只发生印刷费等少量费用，发生时可以直接记入“管理费用”科目。
募集式筹资费用高，发行股票支付的手续费或佣金等相关费用，如果溢价发行的则从发行股票的溢价收入中抵扣，按扣除后余额记入“资本公积——股本溢价”账户；若溢价不足扣减或者按面值发行的，则依次冲减盈余公积和未分配利润。
例11-5甲公司委托证券公司发行股票200万股，每股面值1元，与证券公司约定按发行收入的3％支付手续费。
公司按面值发行股票。
借：
银行存款1940000
盈余公积60000
贷：
股本2000000
例11-6接例11-5如果甲公司股票发行价格为每股1.5元。
其会计处理如下：
借：
银行存款2910000
贷：
股本2000000
资本公积——股本溢价910000
企业有时采用发行股票股利方式增加股本，股票股利是企业用增发的股票代替现金派发给股东的股利。
当企业实现净利润但现金不足时，为了满足股东的要求，通常派发股票股利。
分派股票股利，一般不会使所有者权益总额发生变动，而仅仅使所有者权益各项目结构发生内部的调整；二是不需要企业拿出现金。
在企业实际发放时，借记“利润分配——转作股本的股利”账户，贷记“股本”账户。
股份有限公司由于采用发行股票方式筹集股本，返还股款时，则要收购发行的股票。
以实际支付的款项，借记“股本”，贷记“银行存款”。
由于“股本”科目是按照股票面值登记的，收购本公司股票时，亦按面值注销股本。
超出面值付出的价格，可区分不同情况处理：
属面值发行的，直接冲减盈余公积、未分配利润。
属溢价发行的，则首先冲减溢价收入，不足部分，依次冲减盈余公积、未分配利润。
任务三核算资本公积业务
一、资本公积的基本知识
资本公积是指企业收到投资者的超出企业注册资本（或股本）中所占份额的投资，以及因为被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动的因素引起的投资方企业应按所持股权比例计算应享有的份额等。
资本公积包括资本溢价（或股本溢价）和其他资本公积等。
二、资本公积核算设置的账户
“资本公积”账户为所有者权益类账户，各种原因引起资本公积增加时记入该账户贷方，资本公积减少时记入该账户借方，该账户贷方余额为企业资本公积实有数额。
在“资本公积”总账户下，应设置“资本溢价（或股本溢价）”和“其他资本公积”明细账户进行明细核算。
（一）“资本公积——资本溢价（或股本溢价）”明细科目，主要核算投资者投入资本的溢（折）价、可转债、债转股形成的资本溢（折）价、发行权益性证券的佣金、手续费等、同一控制下企业合并的长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额、回购本企业股票（库存股）的相关处理。
（二）“资本公积——其他资本公积”明细科目，主要核算采用权益法核算长期股权投资时，被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动的因素引起的投资方企业应按所持股权比例计算应享有的份额，主要包括被投资单位接受其他股东的资本性投入、被投资单位发行可分离交易的可转债中包含的权益成分、以权益结算的股份支付、其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变动等。
三、资本公积的核算
（一）资本（股本）溢价的核算
1.一般企业资本溢价的核算
例11-7甲公司由A、B、C三公司各出资100万元组建，经过三年经营，D公司加入，此时，注册资本金增加为400万元，D公司出资180万元，仅占公司股份的25％。
借：
银行存款1800000
贷：
实收资本——D公司1000000
资本公积——资本溢价800000
2.股份有限公司股本溢价的核算
例11-8甲公司委托证券公司发行股票200万股，每股面值1元，按每股1.2元价格
发行。
与证券公司约定，按发行收入3％支付手续费，全部款项存入银行。
借:
银行存款2328000
贷:
股本2000000
资本公积——股本溢价328000
其中，计入“资本公积——股本溢价”的金额328000元由溢价400000元扣除72000元的手续费后的余额。
（二）其他资本公积的核算
其他资本公积是指除资本溢价（或股本溢价）项目以外所形成的资本公积，如长期股权投资采用权益法核算时，被投资单位发生的净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益的其他变动而确认的资本公积，会计处理已经在前面<项目五>中有典型任务举例，此处不再重述。
（三）资本公积转增资本（股本）的核算
企业资本公积用于转增资本，按转增资本前的实收资本结构比例，将资本公积转增资本的数额计入“实收资本”或“股本”账户下各所有者的投资明细账，相应增加各所有者对企业的投资。
资本公积转增资本时，借记“资本公积”账户，贷记“实收资本”或“股本”账户。
例11-92016年12月20日，A有限责任公司决定，按照投资人甲、乙、丙原出资125000元、500000元、375000元的比例将资本公积100000元转增资本，甲有限责任公司编制会计分录如下：
借：
资本公积——资本溢价100000
贷：
实收资本——甲12500
——乙50000
——丙37500
任务四核算其他综合收益业务
一、其他综合收益的基本知识
（一）其他综合收益的概念
其他综合收益是指企业根据规定未在当期损益中确认的各项利得和损失。
（二）其他综合收益的分类
其他综合收益根据规定分为下列两类：
1．以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益。
2．以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益。
二、其他综合收益的核算
（一）其他综合收益核算应设置的账户
“其他综合收益”账户为所有者权益类账户，各种原因引起其他综合收益增加时记入该账户贷方，减少时记入该账户借方，该账户贷方余额为企业其他综合收益的实有数额。
在“其他综合收益积”总账户下，可以设置“设定受益计划净负债或净资产重新计量”、“权益法下在被投资单位以后将重分类进损益的其他综合收益变动中所享有的份额”、“可供出售金融资产公允价值变动”、“持有至到期投资重分类为可供出售金融资产”等明细账户进行明细核算。
（二）其他综合收益的会计处理
对于以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益，在发生时计入“其他综合收益”科目，并且在后续会计期间不允许转回至损益类科目。
例11-10假定甲公司在2016年1月1日设立了一项设定受益计划，该计划开始后职工提供服务的第3年年末重新计量该设定受益计划的净负债。
甲公司发现，由于预期寿命等精算假设和经验调整导致该设定受益计划义务的现值增加，形成精算损失15万元。
借：
其他综合收益——设定受益计划净负债或净资产重新计量——精算损失150000
贷：
应付职工薪酬——设定受益计划义务150000
对于以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益，在发生时计入“其他综合收益”科目，并且在以后会计期间满足条件时转回至损益类科目。
会计处理已经在前面<项目三>和<项目五>中列举。
任务五核算留存收益业务
一、留存收益基本知识
留存收益是指企业从历年实现的净利润中提取或留存于企业的内部积累，它来源于企业的生产经营活动所实现的净利润。
留存收益包括盈余公积和未分配利润两部分。
（一）盈余公积的组成及用途
盈余公积是指企业按照规定从净利润中提取的各种积累资金。
1.盈余公积的组成
企业的盈余公积分为两类:
一是法定盈余公积。
公司制企业的法定盈余公积按照税后利润的10％提取（非公司制企业也可按照超过10％的比例提取），法定盈余公积累计已达到注册资本的50％可以不再提取。
二是任意盈余公积。
任意盈余公积主要是公司制企业按照股东大会的决议提取。
2.盈余公积的用途
企业提取的盈余公积主要可以用于以下几个方面:
（1）用于弥补亏损。
（2）转增资本。
盈余公积转增资本时，转增后的盈余公积的数额不得少于注册资本的25％。
（3）分派股利。
（二）未分配利润的形成及用途
未分配利润是企业留待以后年度进行分配的结存利润，是企业所有者权益的一部分。
相对于所有者权益的其他部分来说，企业对于未分派利润的使用有较大的自主权。
从数量上讲，未分配利润是期初未分配利润，加上本期实现的净利润，减去提取的各种盈余公积和分配利润后的余额。
未分配利润有两层含义:
一是留待以后年度处理的利润;二是未指定特定用途的利润。
二、盈余公积的核算
为反映盈余公积的提取和使用等增减变动情况，应设置“盈余公积”账户，“盈余公积”账户为所有者权益类账户，企业提取盈余公积时，记入该账户贷方。
使用盈余公积时记入该账户的借方，贷方余额为企业盈余公积的实有数额。
并在“盈余公积”账户下设置“法定盈余公积”和“任意盈余公积”等明细账户。
（一）提取盈余公积的会计处理
提取盈余公积时，借记“利润分配——提取法定盈余公积（提取任意盈余公积）”科目，贷记“盈余公积——法定盈余公积（任意盈余公积）”科目。
例11-11甲公司本年度净利润4000000元（以前年度无未弥补的亏损），按净利润的10％提取法定盈余公积，10％提取任意盈余公积。
借:
利润分配——提取法定盈余公积400000
——提取任意盈余公积400000
贷:
盈余公积——法定盈余公积400000
——任意盈余公积400000
（二）盈余公积使用或减少的会计处理
1.盈余公积补亏会计处理
企业用盈余公积弥补亏损，应按当期弥补亏损的数额，借记“盈余公积”科目，贷记“利润分配——盈余公积补亏”科目。
例11-12甲公司经股东大会批准，用盈余公积弥补当前亏损300000元。
借:
盈余公积300000
贷:
利润分配——盈余公积补亏300000
2.盈余公积转增资本会计处理
根据公司法规定，盈余公积转增资本时，以留存的盈余公积不得少于注册资本的25％为限。
企业用盈余公积转增资本，应按批准的转增资本数额，借记“盈余公积”科目，贷记“实收资本”或“股本”科目。
例11-13甲股份有限公司经股东会批准，在本期将盈余公积2000000元转增资本。
借：
盈余公积2000000
贷：
股本2000000
3.盈余公积分配现金股利或利润会计处理
企业经股东大会或类似机构决议，用盈余公积分配现金股利或利润，应借记“盈余公积”科目，贷记“应付股利”科目。
三、未分配利润核算
未分配利润是对企业累计可供分配的利润进行分配的结果，它通过“利润分配——未分配利润”账户核算。
年度终了，企业应将全年实现的盈亏，自“本年利润”账户转入“利润分配——未分配利润”账户。
如果企业当年实现盈利，借记“本年利润”账户，贷记“利润分配——未分配利润”账户；如果企业亏损，借记“利润分配——未分配利润”账户，贷记“本年利润”账户。
然后将“利润分配”账户下的其他有关明细账户的余额，转入“未分配利润”明细账户。
结转后，“未分配利润”明细账户的贷方余额，就是累计未分配的利润数额。
如出现借方余额，则表示累计未弥补的亏损数额。
例11-14甲公司年初未分配利润为0元，结转本年实现净利润300万元，结转本年提法定盈余公积30万元，应支付现金股利80万元。
借:
本年利润3000000
贷:
利润分配——未分配利润3000000
借:
利润分配——提取法定盈余公积300000
贷:
盈余公——法定盈余公积300000
借:
利润分配——应付现金股利800000
贷:
应付股利800000
借:
利润分配——未分配利润1100000
贷:
利润分配——提取法定盈余公积300000
——应付现金股利800000
根据上述会计分录进行会计处理的结果，“利润分配——未分配利润”科目的贷方余额为3000000－1100000=1900000元。
任务六实训
详见大连理工出版社新编财务会计实训第七版岗位七资金核算岗位工作实训第273-311页
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