中级会计实务讲义95讲第39讲金融工具的计量4.docx

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中级会计实务讲义95讲第39讲金融工具的计量4

第二节　金融工具的计量

【考点】金融工具的计量（★★★）

4.指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资的会计处理

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益

的金融资产

债务工具投资

非交易性权益工具投资

会计科目

“其他债权投资”

“其他权益工具投资”

公允价值变动

“其他综合收益”

“其他综合收益”

减值损失或利得

“信用减值损失”

--

汇兑损益

“财务费用”

“其他综合收益”

利息或股利

“利息收入”

“投资收益”

处置损益

“投资收益”

“盈余公积”、“利润分配”

（1）取得

借：

其他权益工具投资——成本（公允价值与交易费用之和）

　　应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）

　贷：

银行存款等

（2）资产负债表日公允价值变动

借：

其他权益工具投资——公允价值变动

　贷：

其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动

或相反

（3）持有期间被投资单位宣告发放现金股利

借：

应收股利

　贷：

投资收益

（4）出售其他权益工具投资

借：

银行存款等

　贷：

其他权益工具投资

　　　盈余公积（倒挤差额）

　　　利润分配——未分配利润（倒挤差额）

同时：

借：

其他综合收益

　贷：

盈余公积

　　　利润分配——未分配利润

或相反分录。

结论：

指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资不需计提减值准备，除了获得的股利（明确代表投资成本部分收回的股利除外）计入当期损益外，其他相关的利得和损失（包括汇兑损益）均应当计入其他综合收益，且后续不得转入当期损益。

当其终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入留存收益。

【例9-8】改编

2×16年5月6日，甲公司支付价款1016万元（含交易费用1万元和已宣告发放现金股利15万元），购入乙公司发行的股票200万股，占乙公司有表决权股份的0.5%。

甲公司将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资。

2×16年5月10日，甲公司收到乙公司发放的现金股利15万元。

2×16年6月30日，该股票市价为每股5.2元。

2×16年12月31日，甲公司仍持有该股票；当日，该股票市价为每股4.8元。

2×17年5月9日，乙公司宣告发放股利4000万元。

2×17年5月13日，甲公司收到乙公司发放的现金股利。

2×17年5月20日，甲公司由于某特殊原因，以每股4.9元的价格将股票全部转让。

假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下（金额单位：

元）

【提示】对于划分为“其他权益工具投资”和“交易性金融资产”两种情况，通过表格汇总讲解。

其他权益工具投资

交易性金融资产

2×16年5月6日，购入股票

借：

应收股利　　　　　　　150000

　　其他权益工具投资——成本

　　　　　　　　　　　　10010000

　贷：

银行存款　　　　　　10160000

借：

应收股利　　　　　150000

　　交易性金融资产——成本

　　　　　　　　　　10000000

　　投资收益　　　　　10000

　贷：

银行存款　　　　10160000

2×16年5月10日，收到现金股利

借：

银行存款　　　　　　　150000

　贷：

应收股利　　　　　　　150000

借：

银行存款　　　　　150000

　贷：

应收股利　　　　　150000

2×16年6月30日，确认股票价格变动

借：

其他权益工具投资——公允价值变

动　　　　　　　　　　390000

　　　　（2000000×5.2-10010000）

　贷：

其他综合收益——其他权益工具

　　　投资公允价值变动　　　390000

借：

交易性金融资产——公允价值

变动　　　　　　　400000

　　（2000000×5.2-10000000）

　贷：

公允价值变动损益　400000

2×16年12月31日，确认股票价格变动

借：

其他综合收益——其他权益工具投

　　资公允价值变动　　　　800000

　贷：

其他权益工具投资——公允价值

　　　变动　　　　　　　　　800000

借：

公允价值变动损益　800000

　贷：

交易性金融资产——公允价

　　　值变动　　　　　　800000

2×17年5月9日，确认应收现金股利

借：

应收股利　　　　　　　200000

　　　　　　　（40000000×0.5%）

　贷：

投资收益　　　　　　　200000

借：

应收股利　　　　　200000

　　　　　（40000000×0.5%）

　贷：

投资收益　　　　　200000

2×17年5月13日，收到现金股利

借：

银行存款　　　　　　　200000

　贷：

应收股利　　　　　　　200000

借：

银行存款　　　　　200000

　贷：

应收股利　　　　　200000

2×17年5月20日，出售股票

借：

银行存款　　　　　　9800000

其他权益工具投资——公允价值变

动　　　　　　　　　　410000

　贷：

其他权益工具投资——成本

　　　　　　　　　　　　　10010000

　　　盈余公积——法定盈余公积

　　　　　　　　　　　　　　20000

　　　利润分配——未分配利润

　　　　　　　　　　　　　　180000

借：

盈余公积——法定盈余公积

　　　　　　　　　　　　　41000

　　利润分配——未分配利润

　　　　　　　　　　　　　369000

　贷：

其他综合收益——其他权益工具

　　　投资公允价值变动　　　410000

借：

银行存款　　　　9800000

交易性金融资产——公允价值

变动　　　　　　　400000

　贷：

交易性金融资产——成本

　　　　　　　　　　　10000000

　　　投资收益　　　　　200000

归纳总结

1.取得时

债券

股票

以摊余成本计量的金融资产

借：

债权投资——成本（面值）

　　　　　　——利息调整

　　应收利息

　贷：

银行存款

——

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

借：

其他债权投资——成本（面值）

　　　　　　　　——利息调整

　　应收利息

　贷：

银行存款

借：

其他权益工具投资——成本（公允价值）

　　应收股利

　贷：

银行存款

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

借：

交易性金融资产——成本（公允价值）

　　投资收益（交易费用）

　　应收利息/应收股利

　贷：

银行存款

2.持有期间股利或利息

债券

股票

以摊余成本计量的金融资产

借：

应收利息

　　债权投资——应计利息

　贷：

利息收入

　　　债权投资——利息调整

——

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

借：

应收利息

　　其他债权投资——应计利息

　贷：

利息收入

　　　其他债权投资——利息调整

借：

应收股利

　贷：

投资收益

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

借：

应收利息

　贷：

投资收益

3.持有期间公允价值变动时

债券

股票

以摊余成本计量的金融资产

——

——

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

借：

其他债权投资——公允价值变动

　贷：

其他综合收益

借：

其他权益工具投资——公允价值变动

　贷：

其他综合收益

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

借：

交易性金融资产——公允价值变动

　贷：

公允价值变动损益

4.减值时

债券

股票

以摊余成本计量的金融资产

借：

信用减值损失

　贷：

债权投资减值准备

——

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

借：

信用减值损失

　贷：

其他综合收益——信用减值准备

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

——

5.处置时

债券

股票

以摊余成本计量的金融资产

借：

银行存款

　　债权投资减值准备

　贷：

债权投资——成本

　　　　　　　——应计利息

　　　　　　　——利息调整

　　　投资收益

——

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

借：

银行存款

　贷：

其他债权投资——成本

　　　　　　　　　——应计利息

　　　　　　　　　——利息调整

　　　　　　　　　——公允价值变动

　　　投资收益

借：

其他综合收益

　贷：

投资收益

借：

银行存款

　贷：

其他权益工具投资

　　　盈余公积

　　　利润分配——未分配利润

借：

其他综合收益

　贷：

盈余公积

　　　利润分配——未分配利润

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

借：

银行存款

　贷：

交易性金融资产——成本

　　　　　　　　　　——公允价值变动

　　　投资收益

借：

银行存款

　贷：

交易性金融资产——成本

　　　　　　　　　　——公允价值变动

　　　投资收益

5.金融资产之间重分类的会计处理

（1）以摊余成本计量的金融资产的重分类

①第1类→第3类（脸皮薄→不要脸）

企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的，应当按照该金融资产在重分类日的公允价值进行计量。

原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益。

【例9-9】

2×16年10月15日，甲银行以公允价值500000元购入一项债券投资，并按规定将其分类为以摊余成本计量的金融资产，该债券的账面余额为500000元。

2×17年10月15日，甲银行变更了其管理债券投资组合的业务模式，其变更符合重分类的要求，因此，甲银行于2×18年1月1日将该债券从以摊余成本计量重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益。

2×18年l月1日，该债券的公允价值为490000元，已确认的信用减值准备为6000元。

假设不考虑该债券的利息收入。

甲银行的会计处理如下：

借：

交易性金融资产　　　　　　　　　　　　　　490000

　　债权投资减值准备　　　　　　　　　　　　　　6000

　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　　4000

　贷：

债权投资　　　　　　　　　　　　　　　　　500000

②第1类→第2类（脸皮薄→脸皮厚）

企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

应当按照该金融资产在重分类日的公允价值进行计量，原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益。

该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

借：

其他债权投资——成本、应计利息、利息调整、公允价值变动

　贷：

债权投资——成本、应计利息、利息调整

　　　其他综合收益（或借方，倒挤差额）

另外，还要调整信用减值损失的处理：

减值损失的会计处理

第1类

借：

信用减值损失

　贷：

债权投资减值准备

第2类

借：

信用减值损失

　贷：

其他综合收益——信用减值准备

第1类→第2类

调整分录

借：

债权投资减值准备

　贷：

其他综合收益——信用减值准备

【例9-9】改编

2×16年10月15日，甲银行以公允价值500000元购入一项债券投资，并按规定将其分类为以摊余成本计量的金融资产，该债券的账面余额为500000元。

2×17年10月15日，甲银行变更了其管理债券投资组合的业务模式，其变更符合重分类的要求，因此，甲银行于2×18年1月1日将该债券从以摊余成本计量重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益。

2×18年l月1日，该债券的公允价值为490000元