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试论营改增对企业的影响
试论“营改增”对企业的影响
内容摘要：
根据《营业税改增值税》试点方案，国家财政部、税务局明确规定从2012年1月1日起在上海地区实行营业税改增值税的试点，并在2013年8月1日在全国范围试点。
“营改增”计划的实施使得各个企业税负有不同程度的降低，更避免了重复征税的现象，也使得服务业在出口方面的问题得到解决，加速了产业的发展。
而这次的税制改革主要是表现在服务业、物流业以及交通运输业三大行业中，因此本文主要从“营改增”政策在这三大行业中实施的内容，对企业税负、对企业成本利润的不同影响展开分析。
同时，也探讨了“营改增”政策实施中所产生的一些问题并提出了一些具体的改良措施。
关键词：
“营改增”不同行业解决措施
试论“营改增”对企业的影响
一、“营改增”概述
（一）“营改增”概念
所谓“营改增”，是营业税改增值税的简称，就是将目前我国征收营业税的部分行业，改为征收增值税，而利用增值税的抵扣作用来避免重复征税，从而达到减轻企业税负的目的。
营业税改征增值税（简称“营改增”）是当前实施的结构性减税政策的主要内容之一，它能够弥补营业税的缺陷,也会给各个行业都带来的很大的发展机会。
从2012年1月1日起就从服务业和交通运输业开始在上海试点，而到目前为止，各项工作措施都有机地结合，相关工作的运行状态都逐步推进，而已经有很大的成效。
（二）“营改增”的原因
1.我国税制改革的进程
新中国成立以来，由于国家政治、经济不断的发展，我国的税收制度也经历了一个曲折的过程。
1994年以前，我国实行以增值税为主体，消费税、营业税并行的流转税制。
从1994年税制改革，到2009年增值税实现由生产型向消费型转变的重大改革，逐渐形成了营业税和增值税两大重要的流转税种，大部分第二产业征收增值税，而大部分第三产业则征收营业税，二者在我国的税收管理中起着重要的作用。
尽管如此，由于我国的第三产业迅速地发展，营业税和增值税的分立并行逐渐地出现了很多的缺陷，一些的内部因素和外部因素都促使我们必须进行再一次的税制改革，以尽快让我国形成一套科学合理的税制体系。
2.国内原因
增值税和营业税是我国最为重要的两个流转税种，但经济的发展使营业税的征收范围越来越广，但其全额征收的性质使税收的征管越来越不合理。
而也有很多不同的因素制约着我国税收制度的完善。
首先，增值税与营业税处于相同的地位，分别成为第二三产业的主要税种，这并不能使增值税的抵扣作用发挥地很好，在增值税中，可以抵扣上一环节购进成本时所缴纳的进项税，从而确保纳税人对于税收进行彼此的监控。
然而，营业税是一次征收，不能抵扣，这就很容易造成重复纳税的不良现象，也使得增值税的抵扣功能受到局限，从而破坏了纳税人之间的相互监督，造成税收方面的很多缺陷。
另外，扩大增值税的税收基础是增值税对国民经济产生影响的前提。
但营业税的广泛存在却使增值税税基的拓展面极小，中性效应也大为减少。
其次，目前我国的服务业、交通运输业、金融业等第三产业实行的是营业税，其全额征收的性质使得企业的税负较为繁重，这制约了第三产业的发展，也就使得很多企业为了减轻税负而采取了一系列措施，如一些服务业提供的服务趋向内部化，很多的餐饮企业不向顾客提供发票，或者提供虚假发票，以达到逃税、漏税、少缴营业税的目的。
另外，我国的营业税不能享受出口退税。
因此，我国的服务业并不愿意大量出口，也使得其与国际服务业相比竞争力较弱。
另外则是与现在销售的模式有很大的关系，现在的企业销售涉及的面很宽，在销售的同时提供很多的服务如捆绑销售等，而在之前的征税形式中都作为兼营行为，按各自的税种纳税，若经营形式越来越复杂，则使征收管理面临着很多的困难。
3.国际原因
从全世界范围的税收征管体系来看，目前已有75%的国家和地区开征了增值税，该税种涉及到各商品及服务的大多数。
在新形势下,逐步扩大增值税所覆盖的范围,减少营业税的征收税目,逐步实现货物的销售和服务征收间接的统一，所以商品和服务的绝大数覆盖增值税是符合国际惯例的。
二、“营改增”的具体内容
国务院下发《营业税改征增值税》试点方案，将上海作为“营改增”税制改革首个试点城市，并于2012年1月1日正式开展试点工作，然后选择部分行业继续将改革向全国范围推广，最后的目标则将“营改增”工作推广到全国范围的所有行业。
并决定自2012年8月1日起至年底，对于交通运输业和部分现代服务业的税制改革，试点范围由上海市分批扩大至江苏、安徽东部沿海等10个省（直辖市、计划单列市）。
2013年8月1日起的全国范围内开展试点，也就是“1+7营改增”试点工作。
按照规划，最快有望在“十二五”期间完成“营改增”的计划。
（一）试点的行业
2012年的有交通运输业中的陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输但不包括航空运输；服务业中的研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务；部分转让无形资产（转让专利和非专利技术、商标、商誉、著作权）。
而在2013年国务院下达的通知中，扩大了现代服务业的范围，在原有的服务业的基础上新增加了“广播影视服务”，由原来的“1+6”到现在的“1+7”。
（二）纳税义务人
1.纳税义务人的构成
（1）在境内提供交通运输业和现代服务业的应税服务，指应税服务提供方或者接受方在境内。
（2）境外单位或者个人向境内单位或者个人提供完全在境外消费的应税服务以及出租完全在境外使用的有形动产。
（3）单位和个体工商户中，向其他单位或者个人提供免费运输和现代服务业服务，但以慈善为目的或以社会公众为对象的除外。
（4）财政部和国家税务局规定的其他情形。
2.扣缴义务人
中华人民共和国境外的单位或个人在境内提供应税服务，是指应税服务提供方或者接受方在境内，在境内未设有经营机构的，以其代理人为增值税扣缴义务人；在境内没有代理人的，以接收方为增值税扣缴义务人。
（三）税率和征收率
“营改增”是在现行增值税一般纳税人17%和13%两档税率的基础上新增11%和6%两档低税率，有财政部和国务院规定的其他应税服务，税率为零，具体税率表如下：
表1试点行业税率表
一般纳税人
小规模纳税人
试点行业
适用税率
（VAT）
适用税率
（BT）
适用税率
（VAT））
适用税率
（BT）
交通运输业
陆路运输服务
11%
3%
3%
3%
水路运输服务
航空运输服务
管道运输服务
部分现代服务业
研发和技术服务
6%
5%
3%
5%
信息技术服务
文化创意服务
物流辅助服务
鉴证咨询服务
有形动产租赁服务
17%
5%
3%
5%
（四）应纳税额的计算
1.简易计税方法
（1）一般纳税人对于财政部和国家税务总局规定的特定应税服务，可以选用简易计税方法计税，但一经选定，36个月内不得变更。
如：
公共交通运输服务中的试点前购进或自制的固定资产；
（2）而小规模纳税人提供应税服务一般采用简易计税方法计税。
计算公式：
应纳税额=销售额×征收率
销售额=含税的销售额×（1＋征收率）
（3）在境内没有设经营机构的境外单位和个人，在境内有提供应税的服务，由扣缴义务人计算应扣缴税额：
应扣缴税额=接收方支付价款÷（1＋税率）×税率
（4）在采用的简易办法中，若因折扣等退还给接收方的销售额，应在当期销售额中扣除。
若抵减后仍有多缴的税款，可以以后继续扣减。
2.一般计税方法
应纳税额=销项税－进项税
（1）销项税：
指纳税人提供应税服务按照销售额和增值税税率计算的增值税额。
销项税额=销售额×适用税率
（2）可抵扣进项税额
从卖方或供应商取得的增值税专用发票的增值税额，海关进口取得的完税凭证上注明的增值税，购买农产品，除取得增值税专用发票或海关进口增值税缴款书，根据收购农产品发票或销售发票，并扣除计算纳税额的13％货款。
所有增值税一般纳税人接受货物运输服务，取得的开票日期为2013年7月31日前的，在规定的认证抵扣期限内可以按7%扣除率进行进项税额抵扣。
而在8月1日后代开的货物运输增值税专用发票，只能按照票面注明的税率（票面税率3%）据实抵扣。
（对于在铁路运输业，在其“营改增”之前，仍可暂按7%的扣除率计算进项税额。
）
三、“营改增”对企业的影响
“营改增”制度的实行到现在，其影响已经明显地显现出来了，下面主要针对不同的行业，不同的纳税人以及成本利润三大重点进行具体分析“营改增”制度实施所带来的影响。
（一）对具体行业的影响
1.对交通运输业的影响
（1）有利影响
这次试点将交通运输业作为首个行业，主要有两个原因：
首先在缴纳营业税的行业中，交通运输业占很大的比重并与生产的流通有着紧密联系，是生产性服务业中非常重要的一部分。
其次目前在销售活动产生的运输费用通常是按7%的比例抵扣的，运费发票也早已纳入增值税的管理体系，此时，对运输费用先实行改革，有较好的基础，易于实行。
此次“营改增”征收率由原来的3%调整为现在的11%，虽然税率是提高了，但是增值税是可以抵扣的，这环节的税额抵扣掉上环节的税额，则实际缴纳的税额是较少的，实际税负减轻，也避免了重复征税。
交通运输业在征收营业税时，由于无法抵扣则使企业重复征税，而实行“营改增”，由于可以抵扣以前缴纳增值税，因此，企业重复纳税的问题可以得到实质性解决，而从长远来看，交通运输企业的设施设备和规模也可以得到进一步的完善和扩大，运输的效率也得到提高。
运输企业得到进一步发展其产业链条也会不断延伸，同时随着规模的不断扩大，内部的分工则会更加的细化和专业化。
也促使固定资产的更新和交通运输业下游增值税企业的发展。
（2）不利影响
当然，在“营改增”的同时也出现了一些负面的影响。
例如，对于试点的部分交通行业来说出现了税负出现了不降反增的现象。
这主要是由于交通运输行业的增值税进项太少，而税率又提高了，税负加重。
同时交通工具的保险费、折旧费、邮费等都不能取得增值税的发票，因此可抵扣的增值税就少。
另外，“营改增”对物流企业的影响也较大。
物流企业的税收是其一项重要的支出，有些企业的税收支出可以占到总成本的1/3，因此有必要为物流企业减轻税负。
但调查显示物流业的税负普遍增加，主要原因一方面在于物流业改革后税率偏高，另一方面则是其成本诸如燃油费、修理费等不一定都能取得增值税发票，从而提高了抵扣的难度，这也就进一步扩大了成本。
同时还有一个非常突出的问题：
营业税税率在各环节不一样，这就导致了在实际的税制制度方面存在不合理性，而此次试点的试点工作仍然没有解决这个问题，这将不利于物流业的长期发展。
2.对服务业的影响
（1）有利影响
服务业作为我国的第三产业，全部征收营业税，而在之前的税收制度下“全额征收，重复征税”、“两税并存，抵扣中断”、“区别对待，政策歧视”是其存在的三大制度性缺陷，而实施“营改增”后，这些问题都得到了一定的改善。
“营改增”后，服务行业可以开具增值税发票，公司所服务的客户也可以进行增值税的抵扣，这样就降低了客户的成本，消除了在原营业税体制下，各个服务分包环节重复缴纳营业税的弊端，有利于企业业务的集成。
优化了产业分工和之间的相互协作，促进服务产业的融合；有利于优化投资、消费和出口结构，促进经济健康协调发展；有利于企业向现代服务业的转型和升级。
下面一个案例，则是从增值税转嫁与否的不同利润情况：
营业税制度下
增值税制度下
增值税转嫁至下游客户
增值税不转嫁
收入
1000
1000
900.9
营业成本及费用
841
840.3
840.3
营业税
30
_
_
营业利润
129
159.7
60.6
所得税费用
32.3
39.9
15.2
净利润
96.7
119.8
45.4
净利润率
9.7%
12%
5.1%
下游客户运输费用成本
930
1000
900.9
表2两税制度下利润对比计量单位：
万元
从上表的对比情况来开，试点的总体效果还是不错的，大部分企业都表现为减负，尤其试点行业的下游企业减负效果非常明显。
（2）不利影响
“营改增”的初期，由于税制不够完善，实施的过程中有很多的缺陷，这给服务业也带来了不少的弊端。
①服务行业所提供的产品是无形的，其主要成本是劳动力、风险管理费、租金、物业管理费等，针对这些支出增值税不能抵扣。
部分现代服务企业的运营成本主要是人工费、房屋租金和物业管理费等，这都是不能抵扣的，因此这类企业在这次改革中总体获益不多，也使“营改增”的作用受到局限。
②服务业是属于劳动密集型产业，因而其高昂的人工工资导致人工成本的增加，而人工成本是不能计入进项税抵扣的，差旅费用比重也不少，如住宿费、机票、油费等费用都是无法获得增值税票据。
（二）对不同纳税人的影响
1.对小规模纳税人的影响
（1）有利影响
“营改增”后小规模纳税人的税负会有所下降，其税率由原来的5%降到现在的3%，举个例子则可以说明：
例：
A一家技术培训服务公司，其年营业额在500万元以下，即为小规模纳税人，为B公司提供一次技术培训，收取20000元的服务费。
交营业税时，税基为20000元，营业税=20000×3%=600（元）
交增值税，应纳税所得额=20000÷（1+3%）=19417.5（元）
（2）不利影响
“营改增”的不成熟给企业带来麻烦，小规模纳税人无法提供发票。
例如：
餐饮企业分别向国税、地税申报账目，增加了人工成本。
很多餐饮企业采购来源于农户和个体工商户，他们大多无法提供增值税专用发票，无法抵扣，还有些服务企业缴税设备不完整。
2.对一般纳税人的影响
此次“营改增”内容非常明确，对于一般纳税人来说，在现行增值税基本税率17%和低税率13%的基础上,新增设11%和6%两档低税率。
试点纳税人原享受的技术转让等营业税减免税政策，调整为增值税免税或即征即退；原代扣代缴的营业税不能抵扣，“营改增”后扣缴的增值税符合规定的抵扣条件，可以作为进项税抵扣；原适用营业税差额征税政策，试点期间可以延续。
原归属试点地区的营业税收，入改征增值税后仍归属试点地区。
下面以一个例证说明：
假设某餐饮公司当期的营业额为1000万元，成本费用收入比为60%，其营业成本就是600万元，可产生增值税进项的成本费用占比为20%。
可以产生增值税进项税额的成本项目包括：
固定资产修理费、燃料动力成本、低值易耗品、采购成本等。
我们可以计算出“营改增”前后的不同情况。
实施“营改增”前：
营业税=1000×3%=30（万元）
实施“营改增”后，增值税的计算过程
当期销项税额=1000×11%÷（1+11%）=99.1（万元）
当期进项税额=1000×60%×20%×17%=20.4（万元）
当期应交税金=销项税-进项税=99.1-20.4=78.7（万元）
（三）成本利润的影响
从理论上分析，税制改革前，缴纳营业税的企业购置设备、购进货物时负担的增值税进项税金不能抵扣，可计入成本。
税制改革后交纳增值税，进项税金可以抵扣。
但以前营业税是计入“营业税金及附加”的，可以作为一项费用从利润中扣除，从而影响企业利润和所得税费用。
但缴纳增值税则不影响到利润。
因此，“营改增”影响的不仅仅是一项税费，也使企业的收入和成本费用结构以及利润情况都发生了变化。
下面以金融保险企业（增值税一般纳税人）为例做分析，该企业2012年2月业务如下：
1.取得保费收入，开具增值税专用发票，发票注明金额1000万元，税额60万元；与另外某保险公司协作开展业务，支付费用212万元，取得增值税专用发票，发票注明金额200万元，税额12万元。
2.取得保费收入430万元，其中开具增值税专用发票注明金额250万元，税额21万元，开具增值税普通发票，金额159万元。
3.当月外购办公楼23.4万元，发票注明金额20万元，税额3.4万元。
办公用品11.7万元，发票注明金额10万元，税额1.7万元
4.当月发生其他成本费用总计1000万元
“营改增”前：
营业收入=1060+430=1490（万元）
营业成本=212+1000+11.7=1223.7（万元）
应交营业税=（1060+430）×5%=74.5（万元）
利润总额=1490-1223.7-74.5=191.8（万元）
企业所得税=191.8×25%=47.95（万元）
税后利润=191.8-47.95=143.85（万元）
企业税负=（74.5+47.95）/1490×100%=8.2%
“营改增”后：
营业收入=1000+250=1250（万元）
营业成本=200+10+1000=1210（万元）
应交增值税=60+21+159/（1+6%）×6%-12-3.4-1.7=72.9（万元）
应交所得税=（1250-1210）×25%=10（万元）
税后利润=1250-1210-10=30（万元）
企业税负=（72.9+10）÷1250×100%=6.6%
从这个例子可以看出，“营改增”后，在正常运营的情况下，企业营业成本、营业收入、和利润水平都有所降低。
主要是因为：
营业税是一种价内税，根据会计准则规定，“主营业务收入”中市包含营业税的；而增值税是一种价外税，“营改增”后，“主营业务收入”核算的金额是不含增值税的“税后收入额”（营业成本的核算与之相似）。
此外，从这个例子还可以看出，“营改增”后，企业的税收也将有所降低。
但这种税负的下降，是以取得符合规定的增值税扣税凭证为前提的。
四、“营改增”存在的问题分析
调查数据显示，我国“营改增”已经收到良好的效果，上海试点企业中大部分的小规模纳税人，在实行“营改增”之后，税赋下降幅度达40%左右；在试点地区截至年2012年一季度，原营业税纳税人整体减轻税负约20亿元，。
而在2013年8月后全国大面积地推广“营改增”这一效果则更加地明显，而更多的企业能享受这一优惠的政策。
但“营改增”也是一把双刃剑，在表现出大量优点的同时也凸显了很多的缺点，下面就结合一些数据分析改革后一些行业面临的问题：
（一）税率的调整，有些企业税负不降反增
在营业税改增值税之前，现代服务业的营业税税率在5%左右，而调整后的增值税税率根据销售额的不同分为小规模纳税人及一般纳税人，小规模纳税人，应采用3%的增值税计税率，而一般纳税人，按6%的计税率缴纳增值税。
如文化创意服务业“营改增”后,税率由5%上升到6%，税率上升了1个百分点，实际税负不降反增。
“营改增”的举措虽然在一定程度上减轻了中小企业的税负，但从另一角度加重了大中型企业的额税负负担。
（即由原先的5%增加到6%的税率）而在2013年8月1日前，只有下游地区进行“营改增”试点，改革后最大的好处则是可以提供抵扣发票，但由于在之前还没有全国推广，则有些行业是无法为下游地区提供发票的，导致下游地区税负增加。
但在2013年8月1日后全国试点这问题则会逐渐减轻。
（二）大部分物流企业的税负不降反增，可抵扣项目少
部分物流企业税负也不乐观。
因为在改革之后“交通运输服务”和“物流辅助服务”两类应税项目，分别按11%和6%的税率征收增值税。
这样物流业中的装卸搬运服务和货物运输服务应缴税金由3%的营业税提高到11%的增值税，改革后税率的本身提高不少，企业实际税负明显大幅增加。
另外，在实行营业税的时候，物流业的实际负担的税率1.3%，但是在改为增值税后，即使发生的可抵扣购进项目中全部可以取得增值税专用发票获得进项税额抵扣，但物流业的人工成本比较高，而燃油费、修理费等都是不可以抵扣的，企业实际增值税税负率也会增加到4.2%，增幅达到123%，就直接导致了税负的不降反增。
而交通运输业在征收营业税时税率为3%，而改革后税率高达11%，即使进项税能抵扣则要求可抵扣的进项达8%以上，而现在我们的抵扣部分不能达到该比率。
所以“营改增”的确对企业产生了不可忽视的影响，给企业的发展带来机遇的同时也带来了挑战。
（三）固定成本和人工成本过高，财政压力过大
现代服务业的企业主要依靠信息和智力，不需要购置很多的大型生产设备，其主要的构成成本是固定成本和人工成本，因此不能产生进项税，变相增加了税负，如广告创意公司设计广告更多的消耗的是人力，这是没有可抵扣项目的，这就会导致这类企业的税负并无明显的减少。
而在运输企业中，占很大比例过路费、保险费、人工成本都是不可以抵扣的。
这就是很多企业的不可抵扣项目增多，而且税率很高，所以应缴纳的税额也增加了。
但与此同时，有些企业的可抵扣项目的金额太大，则造成不平衡。
以航空运输为例，航空运输是资本密集型企业，购进的固定资产金额较大，并且数量较多，新增固定资产在购买时一次性抵扣，增量大的期间可抵扣数额较大，应交税额较少，但并不是任何时候都会购进大型设备，因而进项税抵扣额的波动也较大，巨额的波动给国家财政带来了很大的压力。
（四）由于监管不力，导致汇总纳税面临困难
“营改增”在试点的过程中，从税收征管现状来看，实际操作困难重重，由于纳税主体多种多样，其内部的管理水平也不同，因而税收的监管也很是复杂。
此外，汇总纳税方案要求的设备由总公司统一采购，这就上限制了分公司的自主经营权，从而对公司的治理结构有所影响。
五、对于“营改增”中的问题提出的改良办法
（一）政府在改革中应起主导作用，实施优惠政策
对于税负不降反增的服务业，国家应采取过渡性扶持政策，加大财政扶持，通过财政补贴，财政优惠，事后弥补。
加快在全国推行的力度，对试点过程中发现的问题，应当及时做出处理，以便对之后出现的问题能更好地改进，使得在全面推开时更加顺利。
（二）允许企业自身根据情况作出调整
对于不同类型的企业，协商是否实施税赋，对另一种类型的企业也可能增加税负。
“一刀切”的办法有时会伤及其他企业，若只选择增值税或只选择营业税则不能很好的避免弊端，而根据不同生产型服务业企业自身的特点，采取增值税与营业税两种计税方式结合使用、相辅相成的办法。
并让各生产型服务业企业根据自身的经营状况，选择有利于自身发展的税率，则使生产型服务业能更灵活地发展。
（三）优化税率结构，对不同行业制定更合理的税率
对不涉及重复纳税的生产型服务业，如金融、信息服务、咨询等，仍然统一继续使用3%的增值税税率计税，为了不加重纳税人的负担，对部分不能适用现有增值税税率的纳税人允许其使用原有的税率。
应优化税率结构，物流业原本完整的链条，现在则被分为交通运输业和物流辅助业，在“营改增”之后，交通运输业适用于11%的税率，而部分的物流辅助业则适用于6%的税率，这样就有了税额的差异，而税务机关有一定的裁量权，这样就会给有些企业一些避税的机会，则不利于税收管理。
所以，建议实行统一的一档税率，这会使税收征管更加的方便。
（四）完善汇总纳税机制，为分公司下方权利
由于现在我国采用的是汇总的纳税机制，而各个环节的监管上又出现了很大的问题而从2013年8月1日起，试点的范围就会扩大到全国，这样的问题将会更加的明显。
因此，为完善“营改增”汇总纳税机制，可建议弱化总公司在纳税过程中所承担的角色。
可以给分公司下放一些权利。
另外，则是政府监管部门以及税务机关的监管力度，政府不能因为税收监管的流程很是复杂则可懈怠，在“营改增”的过程中要监督各企业认真的实施，并且保证分支机构的数据以及可抵扣的数额的正确性，加大监管的力度，保证“营改增”工作能够正确并顺利的实施。
六、结论
增值税在世界经济的发展中起着重要的作用，因此，营业税改增值税符合了国际惯例，是深化我国税制改革的一个重要举措。
使我国的产业结构更加地优化，促进了第三产业的健康发展。
减少了重复征税的现象。
而税率的降低使小规模纳税人减少了税负。
但与此同时，“营改增”的过程中也是不少的企业出现了另外的弊端。
抵扣税额较少，有些企业税负不降反增，这些问题都使得税制改革的过程有着复杂性和艰巨性。
但“营改增”已是大势所趋，利大于弊，若要完善税制结构则
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