北京国税度企业所得税汇算清缴政策辅导老会计人的经验.docx
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北京国税度企业所得税汇算清缴政策辅导老会计人的经验
北京国税2016年度企业所得税汇算清缴政策辅导（老会计人的经验）
【按】2017年1月16日,北京注册税务师协会邀请北京国税老师对2016年度企业所得税汇算清缴政策进行了辅导,本篇文章作为我们的学习笔记,对于部分内容进行了学习整理,受益非常多,感谢培训老师的分享,内容版权归属讲课老师所有;同时我们适当增加了一些理解的内容.记录内容难免有疏漏之处,请随时予以指正!
相关问题,请进一步与主管税务机关沟通确定.
第一部分新出台的企业所得税政策解读
一、公益股权捐赠的税务处理（财税【2016】45号）
《财政部国家税务总局关于公益股权捐赠企业所得税政策问题的通知》（财税〔2016〕45号）规定:
公益股权捐赠按历史成本确认转让收入企业向公益性社会团体实施的股权捐赠,应按规定视同转让股权,股权转让收入额以企业所捐赠股权取得时的历史成本确定.
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股权是指企业持有的其他企业的股权、上市公司股票等.不包括其他的权益性投资,比如基金就不算股权.
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公益性社会团体,是指注册在中华人民共和国境内,以发展公益事业为宗旨、且不以营利为目的,并经确定为具有接受捐赠税前扣除资格的基金会、慈善组织等公益性社会团体.
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向境外公益性社会团体进行股权捐赠不予适用,股权捐赠行为是指企业向中华人民共和国境内公益性社会团体实施的股权捐赠行为.企业向中华人民共和国境外的社会组织或团体实施的股权捐赠行为不适用本通知规定.
（二）企业实施股权捐赠后,以其股权历史成本为依据确定捐赠额,并依此按照企业所得税法有关规定在所得税前予以扣除.公益性社会团体接受股权捐赠后,应按照捐赠企业提供的股权历史成本开具捐赠票据.（三）上述固定自2016年1月1日起执行,尚未进行税收处理的股权捐赠行为,符合上述条件的可比照执行,已经进行相关税收处理的不再进行税收调整.
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捐赠额如何确认,是否在不超过利润总额12%的比例内扣除?
按历史成本、除特殊情形外,一般不超过12%.
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接受捐赠方履行何种手续?
按照捐赠企业提供的股权历史成本开具捐赠票据.
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捐赠企业提供的股权历史成本包括哪些资料?
区分情况予以判定,比如买卖、投资等等.
案例一:
甲企业将持有的A公司股权用于捐赠,捐赠通过中国境内公益性社会团体,公益性社会团体取得税前扣除捐赠资格.股权计税成本80万元,公允价值100万元.当年甲企业按会计口径计算的利润总额为700万元.
1.企业会计处理:
借:
营业外支出80万元
贷:
长期股权投资80万元
2.税务处理:
甲企业按80万元确认股权转让收入,其股权转让所得为”0”
捐赠支出按80万元确认
捐赠扣除限额:
700*12%=84（万元）
税前扣除捐赠额:
80万元
捐赠产生的纳税所得调整:
0
3.结论:
当股权捐赠支出按成本或按公允价值均可以全额扣除时,不会对纳税所得产生影响.
案例二:
接上例,假设甲企业将持有的A公司股权用于捐赠,未通过中国境内公益性社会团体,而是通过市民政局.股权计税成本80万元,公允价值100万元.当年甲企业按会计口径计算的利润总额为1000万元.
1.企业会计处理:
借:
营业外支出80万元
贷:
长期股权投资80万元
分析:
由于企业股权捐赠未通过公益性社会团体,只通过市民政局（可能都是用于慈善事业,但是不符合规定）,因此发生的捐赠支出不能适用财税【2016】45号,只能适用一般政策处理.
2.税务处理:
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企业将股权用于捐赠,应分解为两个行为进行税务处理:
一是按公允价值转让;二是将以公允价值计量的股权用于捐赠.即分为两步:
第一步,按照公允价值转让给市场,填入附表3视同销售收入100万、视同销售成本80万,实现20万转让所得,调增应纳税所得额20万元;
第二步,按照公允价值确认捐赠支出,需要按照100万确认捐赠支出;在税收上,还要看能不能扣除、是否超过利润总额的12%（当年甲企业按会计口径计算的利润总额为1000万元）;会计上计入营业外支出80万,税收上能够扣除100万,少扣了20万,因此应纳税所得额调减20万.如此一来,第一步调增20万、第二步调减20万,相抵为零,对所得税没有影响.总之,公益性社会团体,不管按照股权计税成本还是公允价值确认股权转让收入,重要是看捐赠能不能全额抵扣、是否超过利润总额的12%,只要不超过、纳税人在税收上是没有增加负担的.关于这一点,可能不同的地方税务机关有不同的理解,但北京国税还是从这个逻辑上进行的认可,这一点,小编也是非常支持的.
之所以按照公允价值确认捐赠股权的价值,主要是考虑到避免有的纳税人持有股权时间长、增长倍数高、按照计税成本计算的税收影响太高.
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视同销售处理时,年度申报时填报附表三”纳税调整项目明细表”第2行”视同销售收入”第3列”调增金额”100万元,第21行”视同销售成本”第4列”调减金额”80万元,此项视同销售业务调增应纳税所得额20万元.
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将以公允价值计量的股权用于捐赠时,会计计入当期损益的金额为80万元,税收与会计处理产生差异,因此应作纳税调减20万元的税务处理（不超限额12%）.
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企业将自产产品用于捐赠行为共调整增加纳税所得额0万元（20-20）
（三）上述规定自2016年1月1日起执行,尚未进行税收处理的股权捐赠行为,符合上述条件的可比照执行,已经进行相关税收处理的不再进行税收调整.
税收处理:
参照总局的表述标准是”当时是否纳税了”.比如,有的企业用股权捐赠、且已经纳税了,这种情况不再做调整;如果没有纳税,可以比照45号文处理.
二、企业所得税有关问题的公告（2016年80号公告）
（一）人身意外险的所得税处理问题
国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告国家税务总局公告2016年第80号一、关于企业差旅费中人身意外保险费支出税前扣除问题企业职工因公出差乘坐交通工具发生的人身意外保险费支出,准予企业在计算应纳税所得额时扣除.
相关知识:
人身意外保险又称为意外伤害保险.是指投保人向保险公司缴纳一定金额的保费,当被保险人在保险期限内遭受意外伤害,并以此为直接原因造成死亡或残废时,保险公司按照保险合同的约定向保险人或受益人支付一定数量保险金的一种保险.
解读:
企业为职工因公出差乘坐交通工具而购买的人身意外保险费支出,符合企业所得税法第八条及其实施条例第二十七条关于企业与取得收入直接相关的支出准予税前扣除的规定,准予在计算应纳税所得额时扣除.其他经营中发生的受益人为职工的保险支出呢?
——不得抵扣.关于这一点,在2016年度之前发生的出差过程中发生的意外伤害保险,认为从受益人的角度是不得扣除的.
但是据此也不宜推出雇主责任险是可以税前扣除（相当于认为仍有不可税前扣除）.
重要提示:
与取得收入不直接相关的支出不得扣除!
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离退休人员工资——虽然有各种原因形成的企业的支出现状,但从受益相关性的角度,仍不得税前扣除.根据《国家税务总局办公厅关于强化部分总局定点联系企业共性税收风险问题整改工作的通知》（税总办函[2014]652号）第一条规定,离退休人员的工资、福利等与取得收入不直接相关的支出的税前扣除问题,按照《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》）第八条及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条的规定,与企业取得收入不直接相关的离退休人员工资、福利费等支出,不得在企业所得税前扣除.
对于内退人员,如果是当期费用化发生的支出,是允许扣除的,相当于是发放的补偿支出.对于企业改制时从未分配利润转出的支出,相当于是股东承担的,不得税前扣除.
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宣传关联企业产品发生的广告费和业务宣传费——要看宣传产品是谁的产品?
新企业所得税法强调独立纳税主体原则,如果宣传的是自身产品那么允许抵扣;如果宣传集团内其他企业产品,跟自身取得收入无关、且未收取款项,就需要做纳税调整.比如,国内汽车生产厂家,只能生产某种型号的汽车,而S和R系列是境外母公司生产,决定由大陆厂家来宣传.该企业在推广中支付了款项,没有收取相应金额,税收上就要做纳税调整.
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将银行贷款转借给关联企业不收取利息（资产损失也推定为非经营活动的债权）——比如母公司作为投资公司往往是亏损主体,子公司是盈利的,母公司拿着子公司的贷款去投资（使用三年,未支付利息）,那么子公司的利息支出与其取得收入无关.处理方式:
1、按照独立交易原则,母公司向子公司支付利息;2、子公司已发生的利息支出与取得收入不直接相关,做纳税调整.实际处理中,第二种方式处理上更简单一些.
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应由个人负担的支出（职工旅游费用）——根据独立纳税主体原则,作为自然人,有些福利费支出是不能税前抵扣的;福利费能够列支的可以,福利费不能列支的不能抵扣.职工旅游支出,属于个人消费支出,能不能从企业所得税前扣除?
是不能扣除的.
比如,业务招待费40%不能扣;因为业务招待里面有很大成分是个人消费的属性,我们国家是40%不允许抵扣.
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重要提示:
哪些是与取得收入相关的支出?
特殊情形判定:
主要是强调能够为当期或者未来带来经济利益;如酒类生产厂家与经销商签订协议,销量达到一定量的时候,经销商支付的进入超市的上架费有厂家给予报销.这个费用是经销商发生的,但是生产企业列入成本.没有任何法律法规规定,经销商不能够为生产厂家宣传产品,这种情况下可以推定,该费用与厂家取得收入相关,是可以列支成本的.
（二）企业移送资产所得税处理问题
二、企业移送资产所得税处理问题企业发生《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第二条规定情形的,除另有规定外,应按照被移送资产的公允价值确定销售收入.
解读:
企业发生《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第二条所述情形的,应按照被移送资产的公允价值确认销售收入,但对被移送资产的税务处理另有规定的,应按照相关规定执行.
国税函[2010]148号文件废止后,缺乏相应的征管对税款的保障,因此需要补充,于此对于房产等溢价高的进行关注,避免产生征管漏洞.
“另有规定”:
如企业发生《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）第三条规定的股权、资产划转行为的,应按照财税〔2014〕109号文件规定进行税务处理.需复核四种情形:
1）、对100%直接控制的居民企业之间,以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产;2）、凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的;3）、股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动;4）、且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的,可以选择按以下规定进行特殊性税务处理.即,满足四种情形可不按照公允价值计算资产价值.
相关规定:
1.企业将资产移送他人的下列情形,因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产,应按规定视同销售确定收入.
（一）用于市场推广或销售;
（二）用于交际应酬;（三）用于职工奖励或福利;（四）用于股息分配;（五）用于对外捐赠;（六）其他改变资产所有权属的用途.——国税函〔2008〕828号第二条
2.企业发生本通知第二条规定情形时,属于企业自制的资产,应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入;属于外购的资产,可按购入时的价格确定销售收入.——国税函〔2008〕828号第三条
3.《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）第三条规定,企业处置外购资产按购入时的价格确定销售收入,是指企业处置该项资产不是以销售为目的,而是具有替代职工福利等费用支出性质,且购买后一般在一个纳税年度内处置.——国税函[2010]148号
三、施行时间 本公告适用于2016年度及以后年度企业所得税汇算清缴.《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第三条同时废止.
三、房地产开发企业土地增值税清算涉及企业所得税退税有关问题的公告（2016年81号公告）
国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算涉及企业所得税退税有关问题的公告国家税务总局公告2016年第81号:
一、企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后,当年企业所得税汇算清缴出现亏损且有其他后续开发项目的,该亏损应按照税法规定向以后年度结转,用以后年度所得弥补.后续开发项目,是指正在开发以及中标的项目.
二、企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后,当年企业所得税汇算清缴出现亏损,且没有后续开发项目的,可就该项目由于土地增值税原因导致的项目开发各年度多缴企业所得税税款申请退税.
退税的条件:
1.土地增值税清算2.当年企业所得税汇算清缴出现亏损3.没有后续开发项目——跟以前的变化在于,以前申请退税在注销的时候,现在是土地增值税清算时点,这个公司没有项目了,仍然留着不注销,也可以进行退税.
三、计算方法
（一）该项目缴纳的土地增值税总额,应按照该项目开发各年度实现的项目销售收入占整个项目销售收入总额的比例,在项目开发各年度进行分摊,具体按以下公式计算:
各年度应分摊的土地增值税=土地增值税总额×（项目年度销售收入÷整个项目销售收入总额）
本公告所称销售收入包括视同销售房地产的收入,但不包括企业销售的增值额未超过扣除项目金额20%的普通标准住宅的销售收入.
（二）该项目开发各年度应分摊的土地增值税减去该年度已经在企业所得税税前扣除的土地增值税后,余额属于当年应补充扣除的土地增值税;企业应调整当年度的应纳税所得额,并按规定计算当年度应退的企业所得税税款;当年度已缴纳的企业所得税税款不足退税的,应作为亏损向以后年度结转,并调整以后年度的应纳税所得额.
（三）按照上述方法进行土地增值税分摊调整后,导致相应年度应纳税所得额出现正数的,应按规定计算缴纳企业所得税.
（四）企业按上述方法计算的累计退税额,不得超过其在该项目开发各年度累计实际缴纳的企业所得税;超过部分作为项目清算年度产生的亏损,向以后年度结转.
例题:
某房地产开发企业2014年1月开始开发某房地产项目,2016年10月项目全部竣工并销售完毕,12月进行土地增值税清算,整个项目共缴纳土地增值税1100万元,其中2014年—2016年预缴土地增值税分别为240万元、300万元、60万元;2016年清算后补缴土地增值税500万元.2014年—2016年实现的项目销售收入分别为12000万元、15000、3000万元,缴纳的企业所得税分别为45万元、310万元、0万元.该企业2016年度汇算清缴出现亏损,应纳税所得额为-400万元.企业没有后续开发项目,拟申请退税,具体计算详见下表:
四、报送资料
企业在申请退税时,应向主管税务机关提供书面材料说明应退企业所得税款的计算过程,包括:
（一）该项目缴纳的土地增值税总额
（二）项目销售收入总额（三）项目年度销售收入额（四）各年度应分摊的土地增值税和已经税前扣除的土地增值税各年度的适用税率（五）是否存在后续开发项目等情况.
五、政策衔接
上述规定自81号公告发布之日（2016年12月9日）起施行.公告发布前,企业凡已经对土地增值税进行清算且没有后续开发项目的,在81号公告发布后仍存在尚未弥补的因土地增值税清算导致的亏损,按照81号公告第二条规定的方法计算多缴企业所得税税款,并申请退税.《国家税务总局关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第29号）同时废止.
四、技术入股企业所得税递延纳税政策（财税【2016】101号、总局2016年第62号公告）
《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税〔2016〕101号）
《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第62号）
一、企业或个人以技术成果投资入股到境内居民企业,被投资企业支付的对价全部为股票（权）的,企业或个人可选择继续按现行有关税收政策执行,也可选择适用递延纳税优惠政策.
选择技术成果投资入股递延纳税政策的,经向主管税务机关备案,投资入股当期可暂不纳税,允许递延至转让股权时,按股权转让收入减去技术成果原值（注释:
要考虑摊销后净值的处理,并不是简单的原值,应是计税基础的表述）和合理税费后的差额计算缴纳所得税.
什么是技术成果投资入股?
是指纳税人将技术成果所有权让渡给被投资企业、取得该企业股票（权）的行为.
被投资企业支付的对价中含现金的如何处理?
被投资企业支付的对价全部为股票（权）,不能含有现金等非股权（股票）对价.
技术成果的范围:
技术成果是指专利技术（含国防专利）、计算机软件著作权、集成电路布图设计专有权、植物新品种权、生物医药新品种,以及科技部、财政部、国家税务总局确定的其他技术成果.
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技术成果是否需有关部门确认?
需确认.
技术成果的”原值”怎样确认?
——未使用:
计税基础;使用过:
资产净值（计税基础-摊销额）,原值的在税上的表达并不是很恰当.
选择性问题――如有不同的适用条件之时,比如非货币性资产投资可以选择按照《财政部、国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税（2014）116号）分五年均匀所得计入各年应纳税所得额,也可选择适用本规定的递延纳税政策.
二、企业或个人选择适用上述任一项政策,均允许被投资企业按技术成果投资入股时的评估值入账并在企业所得税前摊销扣除.
为什么评估?
评估机构的确认,但可能存在差异,或者不合理的情形,可能存在重新评估的考虑.
三、征管要求
（一）备案投资完成后首次预缴申报时,将相关内容填入《技术成果投资入股企业所得税递延纳税备案表》,未办理备案手续的,不得享受递延纳税优惠政策.
路径:
北京国税网上办税服务厅—所得税涉税事项—技术入股递延纳税备案—《技术成果投资入股企业所得税递延纳税备案表》
（二）评估值调整企业接受技术成果投资入股,技术成果评估明显不合理的,主管税务机关有权进行调整.
五、研发费加计扣除（财税【2015】119号、总局2015年第97号公告）
《财政部国家税务总局科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）
《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）
（一）、研发活动
新政策
原政策
是指企业为获得科学与技术新知识,创造性运用科学技术新知识,或实质性改进技术、产品（服务）、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动.
是指企业为获得科学与技术（不包括人文、社会科学）新知识,创造性运用科学技术新知识,或实质性改进技术、工艺、产品（服务）而持续进行的具有明确目标的研究开发活动.
负面清单:
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行业:
1.烟草制造业2.住宿和餐饮业3.批发和零售业4.房地产业5.租赁和商务服务业6.娱乐业7.其他;
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标准:
依据国民经济行业分类与代码确定;主营业务占收入总额50%以上,该收入总额需减除不征税收入和投资收益;原则上按年确定.
相关规定:
收入总额包括:
（一）销售货物收入;
（二）提供劳务收入;（三）转让财产收入;（四）股息、红利等权益性投资收益;（五）利息收入;（六）租金收入;（七）特许权使用费收入;（八）接受捐赠收入;（九）其他收入——税法第六条.
如下活动不符合研发加计政策:
企业产品（服务）的常规性升级.
对某项科研成果的直接应用,如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等.
企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动.
对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变.
市场调查研究、效率调查或管理研究.
作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护.
社会科学、艺术或人文学方面的研究.
（二）、研发费用
1、前后政策对比
新政策原政策
（财税【2013】70号、国税发【2008】116号）
1、人员费用
直接从事研发活动人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金,以及外聘研发人员的劳务费用.
1、在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴,以及依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为在职直接从事研发活动人员缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金.
2、直接投入费用
（1）研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用.
（2）用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费,不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费,试制产品的检验费.
（3）用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用,以及通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁费.
2、从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用.
3、专门用于中间试验和产品试制的不构成固定资产的模具、工艺装备开发及制造费,以及不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费.
4、专门用于研发活动的仪器、设备的租赁费以及运行维护、调整、检验、维修等费用.
3、折旧费用
用于研发活动的仪器、设备的折旧费.
4、无形资产摊销
用于研发活动的软件、专利权、非专利技术（包括许可证、专有技术、设计和计算方法等）的摊销费用.
5、专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费;专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用.
5、新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费.
6、新产品设计费、新工艺规程制定费以及勘探开发技术的现场试验费,新药研制的临床试验费.
6、其他相关费用
与研发活动直接相关的其他费用,如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费,研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用,知识产权的申请费、注册费、代理费,差旅费、会议费等.
此项费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%.
7、与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费.
8、研发成果的论证、评审、验收费用.
2、研发费用归集需关注的内容:
1）.研究开发人员:
企业直接从事研发活动人员包括研究人员、技术人员、辅助人员.
研究人员:
是指主要从事研究开发项目的专业人员;
技术人员:
是指具有工程技术、自然科学和生命科学中一个或一个以上领域的技术知识和经验,在研究人员指导下参与研发工作的人员;
辅助人员:
是指参与研究开发活动的技工.
企业外聘研发人员:
是指与本企业签订劳务用工协议（合同）和临时聘用的研究人员、技术人员、辅助人员.
2）.折旧费用
加速折旧费用的归集:
企业用于研发活动的仪器、设备,符合税法规定且选择加速折旧优惠政策的,在享受研发费用税前加计扣除时,就已经进行会计处理计算的折旧、费用的部分加计扣除,但不得超过按税法规定计算的金额.
3）.多用途对象费用的归集
企业从事研发活动的人员和用于研发活动的仪器、设备、无形资产,同时从事或用于非研发活动的,应对其人员活动及仪器设备、无形资产使用情况做必要记录,并将其实际发生的相关费用按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配,未分配的不得加计扣除.
研发与生产经营共用费用:
不再强调专门用于、共同费用可以进行分配、实际工时占比等合理分配方法、人员活动及仪器设备使用情况的必要记录
4）.其他相关费用.
与研发活动直接相关的其他费用,如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费,研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用,知识产权的申请费、注册费、代理费,差旅费、会议费等.此项费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%.
其他相关费用的归集与限额计算:
企业在一个纳税年度内进行多项研发活动的,应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用.在计算每个项目其他相关费用的限额时应当按照以下公式计算:
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