谈谈我对审计准则的理解2.docx
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谈谈我对审计准则的理解2
谈谈我对审计准则的理解2
谈谈我对审计准则的理解
【摘要】对审计准则理解失陷的根源在于理性有限，而对审计准则的改进，首先要从制度悖论中走出来;从公司治理结构来看，审计与其之间的关系表现在审计起源、交易费用、代理关系等方面，二者之间存在着极其密切的关系。
如何了解和掌握审计专业知识，站在会计角度理解审计，进而深刻理解审计准则的内涵，领略先进的审计理念和审计方法，尤其是内部控制、计算机在审计中的运用等更加深了我们对审计工作的深刻认识，颇受启发，现将有关收获与心得作一分析。
【关键词】审计概念;审计准则;独立审计制度;理性博弈;国际趋同;内部控制
2010年9月1日，审计署8号令公布了修订后的《中华人民共和国国家审计准则》（以下简称《审计准则》），自2011年1月1日起施行。
新的国家审计准则，与审计法和审计法实施条例保持了高度一致，同时吸收了近年来各级审计机关积累的成功经验，剔除了原准则中的过时内容及交叉重复部分，面貌焕然一新，全面理解掌握审计准则的创新内容和变化，是学好审计准则的关键。
“整合专业知识，形成知识网络，碰撞裂变提升”激励我坚持不懈地完成每月读完一本名著，学习了道格拉斯.R.卡迈克尔、约翰.J.威林翰和卡罗.A.沙勒等审计学专家编著的《审计概念与方法》，我加深了对审计现行理论与审计实务操作指南，领略了西方发达国家先进的审计理念和审计方法，增强了我在实际财务工作中对审计观念和审计方法的了解，尤其是内部控制、计算机在审计中的运用等更加深了我对审计工作的深刻认识，颇受启发，收获很大。
1审计准则的发展趋势
审计准则是总结广大审计人员的实践经验，适应时代需要，为保障审计的职业声誉而产生的。
世界上最早的审计准则是美国的民间审计准则。
早期的民间审计是注册会计师凭自己的经验审查账目，如何进行审计、应进行到何种程度，没有统一的规范，也就是说，衡量审计工作质量缺乏统一的标准，注册会计师在承担法律责任和职业道德方面没有恰当的衡量尺度。
为了提高审计质量，明确审计责任，规范审计工作，美国职业会计师协会于1947年公布了世界上最早的审计准则——《审计准则试行方案——公认的重要性和范围》，以后又曾多次修改。
日本在1956年2月由大藏省企业会计审计会参照美国的审计准则，制订了日本的审计准则，1976年经第三次修改后，
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形成了《审计准则、审计实施准则及审计报告准则》。
世界上其他国家，也相继参照美国的做法制订发布了审计准则，如加拿大从1968年开始发布审计准则;澳大利亚1951年制订了正式的审计准则;德国1964年正式发布审计准则;英国是民间审计产生最早的国家之一，但在制订审计准则方面却是西方发达国家中较晚的一个，直到1980年才制订出全国统一的审计准则。
2审计准则中存在的问题
经营审计有助于一个组织对其组织活动进行业绩评价、确定改进时机以及提出改进措施或未来活动的建议;内部审计师主动承担起经营审计检查财务和经营信息的可靠性，确定是否遵守公司的政策和措施，以及测试资产保存的控制措施的连续性等约定任务;政府审计师则承担起对某一新的计划或活动的执行效果进行经营审计;财务审计与独立审计的本质区别，在于经营审计约定任务，本质上不是连续的约定任务，也没有保证财务报表审计任务将会继续。
2.1会计报表审计准则
独立审计具体准则是依基本准则制定的注册会计师执行审计业务的具体规范。
但个体准则第1号的内容来看，它既不是审计业务的具体规范也不是具有指导意义的基本准则。
有人认为，指导会计报表审计的具体准则内容较复杂零散，制定一个会计报表准则，有处于形成系统完整的具体准则概念，因而此准则是其他具体准则的统帅。
照这样理解，具体准则第1号可以作为一个单独的层次，准则体系就不是三层而是四层了。
第1号准则确实缺乏具体规范的作用。
比如对审计任务约定书、审计计划、审计工作认错稿和审计报告均有专门的具体准则进行规范，在第1号准则中它们出均被提及，但笔墨相当节约，有些是对基本准则相应内容的重复或简单扩充，有些甚至比基本准则还要简约。
例如，基本准则第15条规定:
“注册会计师方兴未艾当将审计计划及其实施过程、结果和其他需要加以判断的重要事项，记录于审计工作认错稿。
”而第1号具体准则第19条规定:
“注册会计师应当对审计工作进行记录，形成工作认错稿。
”这是具体准则对形成工作认错稿的唯一说明。
2.2重要性准则
重要性的定义在该准则第2条:
“本准则所称重要性，是指被审计单位会计报表中错报或汛报的严重程度，这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决策。
”这个概念高度抽象，报表使用者的羊断或决策的要求都会不同，第2条针对的是哪一类报表使用者，也就不甚
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明确了。
既定的重要性水平成了评价审计结果的唯一标准，但实际上，重要性水平的数值应随着审计具体环境的不同而有所变化。
特别是当一个公司处于盈亏临界状态或实际盈利与预测盈利只距一步之遥时，只需一项秀小的错漏报就可使公司达到目标。
这时应当从对报表整体造成影响的角度确定重要性水平，而在准则第11条羊断重要性水平应考虑的五个因素中，并没有提及错漏报对报表整体的影响程度。
3审计准则的分析与思考
3.1审计实务与审计准则存在的差距
建立国际公认的一般公认审计准则是衡量专业活动质量被接受程度的尺度。
将审计准则中国国情与国际趋同有机结合具有重要现实作用。
从中国现实意义上看，树立了“民本审计观”，把老百姓关心的事情，例如医疗、养老保险等问题，作为审计工作关注的重点。
审计工作具体问题具体分析，既敢于说“不”，又善于说“是”，经常设身处地“换位思考”。
审计准则不仅指导注册会计师的审计实务，约束注册会计师的审计行为，同时也是对注册会计师在尽职尽责后仍然出现审计失败时的一种法律保护措施。
但由于我国注册会计师行业发展的特殊性，使得实务中注册会计师总感觉到审计准则离审计实务太远，难以操作，于是在实务中就产生一种难以按准则操作的时候放弃准则的理念。
审计准则与审计实务的差异已使目前中国注册会计师面对两难境地。
一方面若严格执行准则，受到稳定客户和成本效益等方面的限制;另一方面不依准则执行，又难以得到审计准则的保护。
因为法律界最终将以是否全面执行审计准则作为注册会计师是否尽职尽责的判断标准。
于是注册会计师就有了中国的审计准则不能“太洋”，而应该结合中国国情，有中国特色以便于操作的呼声。
而这种呼声又使得审计准则的制定者陷入两难选择。
顺应呼声，制定的“土”准则，难以与国际惯例接轨，特别是在中国加入WTO后，依据这种准则的中国注册会计师在国内市场都可能难以立足，更谈不上走出国门了;但参照国际惯例制定的审计准则，与实务有一定的距离，既难以约束注册会计师的行为，又不能达到保护注册会计师的目的。
如何看待和解决这些矛盾，我在此谈一些看法，以供参考。
3.1.1中国注册会计师行业发展的特殊性
注册会计师是市场经济发展的产物。
在市场经济发达国家发展和完善是市场经济和产权体制
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不断发展和完善的内在要求，其过程已有几百年历史。
我国的市场经济是由计划经济转化而来的，是政府推动下的市场经济，注册会计师也是随着计划经济向市场经济的转化而产生和发展的，在一定程度上，也是在政府推动下发展的，而且迄今只有20年历史。
正如历史与现状都不允许中国的市场经济发展沿市场经济发达国家的历程按部就班一样，中国注册会计师行业的发展也不能重复发达国家注册会计师行业的发展历程，而必须跨跃式发展。
因此，我们没有理由指望市场发展的内在要求推动会计市场的发展，再由会计市场的发展产生会计市场主体制定高水准审计准则。
相反，应该考虑先制定高水准的审计准则，以这些审计准则的规范作用来推动市场主体水平的提高，进一步推动会计市场的加速发展，以使会计市场对市场经济的健康发展起到应有的作用。
在这种情况下，审计准则注定要对实践有一定的超越，我们所需要做的更多的还是进一步研究我们的准则如何保护我们的会计市场主体。
3.1.2落后的会计市场环境
目前的会计市场环境是:
首先，整个市场体系正处在发育、完善和健全的过程中，主要表现在:
除了商品市场外，其他要素市场很不完善;市场信用体系不健全;交易的方式、手段不发达;市场法律法规不完善或已有的法律法规难以切实有效的执行;市场主体的决策受政府的影响或对政府的依赖较深。
其次，市场对注册会计师的执业过程和执业结果不理解。
第三，市场主体对注册会计师的期望过高。
这种市场环境造成了注册会计师执业遇到以下困难:
受到市场尚不完善和市场主体及政府相关部门的不恰当认识的影响和限制，审计准则规定的很多较高水准的审计程序很难执行或难以有效执行;
受计划经济的影响或政府对其职能定位的不恰当认识，注册会计师发表审计意见的独立性受到干扰。
由于注册会计师执业受到上述影响，很难发挥其应有的作用，再加上市场主体对注册会计师在市场中所起作用的过高期望，加剧了市场主体对注册会计师的期望值与注册会计师市场表现的反差，而审计准则的制定者为取信于市场，树立市场主体对注册会计师的信心，强化注册会计师的权威，又不得不采用高水平的审计准则，这样又势必形成审计准则与审计实务的差距。
3.1.3注册会计师自身水平参差不齐
中国注册会计师经过近20年的发展，从总体上看，在审计理念和实践方面都有了长足的进步，但由于注册会计师在其发展过程中，因资格取得方式、参加后续教育、审计实践的多少以及部分
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注册会计师的观念仍受计划经济模式的影响等方面的原因，形成了注册会计师水平参差不齐。
这些注册会计师在同一会计市场执业，势必限制了一部分希望严格执行审计程序，提高审计水平的注册会计师的发展。
此外，诸如会计师事务所体制问题、会计师事务所及注册会计师的法律责任体系的完善与实施问题，也都对审计实务中全面执行审计准则产生着不可忽视的影响。
3.2审计准则与审计实务矛盾的解决
很显然，审计实务中难以执行审计准则，原因并不全在审计准则，更不是因为我们的审计准则有了“洋”的因素。
不论“洋”还是“土”，注册会计师对市场经济的作用和市场经济对注册会计师的需求应该不会有太大的差异。
因此，我们所要做的就是如何通过更好地执行准则，在实践中解决这种矛盾，而决不应该是放弃制定高标准的审计准则。
从长远看，随着市场经济体制的不断完善和发展，政企关系定位的趋于恰当，以及市场法律体系的不断完善和有效实施，注册会计师行业将会逐渐由政府推动转换为市场推动，审计实务环境与审计准则的矛盾将会逐步消失。
但就目前的情况看，还要努力解决审计实务环境与审计准则的差异，达到审计准则既能约束、指导注册会计师，又能保护勤勉尽责的注册会计师的目的。
为此，可考虑做好以下几方面的工作。
3.2.1加大社会宣传力度
由行业管理层牵头，组织有关部门和会计师事务所，对注册会计师的性质、法定业务、业务能力等加大社会宣传、介绍力度，使社会公众能够真正了解注册会计师。
我国由于受到长期计划经济的影响，人们对审计的一般认识普遍是政府审计，总认为审计就是查一查有没有问题、是谁的问题、受到了什么样的处理，并没有真正把注册会计师的审计放到独立审计这个概念上来。
于是出现了只要注册会计师审计过且没有暴露出问题，似乎就是给予了企业绝对的肯定。
对会计报表审计，公众最能理解的也只是合法性，至于公允性等，能真正理解其含义的不会很多，更谈不上了解“合理的保证”之类的专业术语。
而这些概念如果只是注册会计师自己理解，而公众依然把注册会计师的审计理解为保证、担保，甚至保险，对注册会计师行业的发展是相当不利的。
随着市场经济的发展，会计业务越来越复杂，很多会计、审计问题需要依靠会计和审计人员的专业判断去解决。
为保证会计及审计专业判断的合理性和处理复杂的经济业务，就需要实施很多复杂
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的程序，做大量的工作。
如果社会公众对这些不理解，注册会计师实施高水准的难度也就更大了。
3.2.2出具说明和解释
对于审计准则的具体实施，行业的标准制定者应根据目前注册会计师的行业状况和执业环境出具说明和解释，以便指导实践。
3.2.3责任承担的界定
出现审计失败后，注册会计师是否承担责任以及如何承担责任，应以独立审计准则为依据界定注册会计师是否有过失，若有过失，是重大普通过失，还是重大过失，是否是欺诈。
这种依独立审计准则进行的判断专业性很强，必须由专业技术鉴定委员会来进行。
由于前述原因造成了注册会计师客观上难以完全按独立审计准则实施审计，基于这种实务偏离准则的社会性和非主观性，专业技术鉴定委员会在进行审计失败的鉴定时，无疑应该考虑当时的客观情况，以一个理智的有较高技术和职业道德水平的注册会计师在同等情况可能执行的审计程序和作出的专业判断为标准来界定。
行业管理层可以考虑与司法界协商，建立包括鉴定人员的构成、人员资质要求、鉴定程序、鉴定标准等内容的审计案件专业技术鉴定的实施办法或指导意见。
3.2.4加强会计师事务所的改制力度
尽快推出合伙制会计师事务所，引进国际大型跨国会计师事务所的组织模式和管理经验并在国内加大介绍和推广力度。
目前国内的会计师事务所绝大多数都采取有限责任形式，不仅不利于与国际会计市场接轨，也不利于从权、责、利的机制出发推行高水准的审计准则。
因为有限责任形式仍以资本为基础，出资人除了获得知识收益外，还有资本收益，但却只需要承担与知识收益相对应的风险。
于是出资人与非出资人同时作为市场主体出现在会计市场上时，风险和收益就会不对称。
出资人往往是会计师事务所的控制人或管理者，当需要权衡风险与收益时，这些出资人可能出现因受资本收益的驱动而放弃或者适度放弃高水准的审计准则的情况。
只有改有限责任制为合伙制，才能确保中国会计市场能够采用高水准审计准则提高服务质量和服务水平，树立注册会计师行业在社会公众中应有的信誉。
4结论
审计准则做为一项制度，具有经济后果，各利益相关者为了自己的利益不断进行反复博弈，
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实质上是各利益相关者所达成的契约。
审计准则的质量不仅仅在于它有没有一个科学的指导框架，也在于具有经济后果的审计准则的制定有没有一个广泛的“群众基础”，即审计准则博弈的相关利益代表广不广泛。
虽然我国审计职业界、投资者与债权人等已经开始认识到审计准则具有经济后果，但这些相关利益者参与审计准则制定的热情一直不够。
这方面的原因有很多，如我国审计职业界还没有形成国际上“四大”那样的规模，自身缺乏能力对审计准则施加影响;我国上市公司中很多公司的最终投资者与债权人都是国家，他们本身就缺乏动力去参与审计准则的制定，由国家来制定审计准则对他们来说是件省时又省力的事情。
但是，我们认为，这其中最大的原因是政府主导下的审计准则制定机构的分权与制衡的不够。
审计准则既然具有经济后果，能为相关利益者带来潜在利润，政府就不能完全主导审计准则的制定，政府在这个过程中就必须体现出公平与效率。
5建议
5.1增加实务界的代表
在我国审计准则制定委员会中，有必要降低来自政府部门的比重，增加来自实务界的代表。
审计准则说到底用来规范审计活动的一项准则，而实务工作者处于审计活动的最前沿，他们能够更清楚的看到事物的本质，因此提高实务界代表的比例更有利于在审计准则的原则性与可操作性之间达成平衡。
5.2提高审计准则制定的信息公开与透明度
我国的审计准则制定程序应为公众参与准则制定提供必要而合理的形式，提高审计准则制定的信息公开与透明度。
诚然，我国目前新的准则的发布都向社会各界广泛征求意见，但似乎还没有形成一个社会各界广泛参与讨论审计准则的大气氛，中注协有必要努力推动社会各界参与审计准则的讨论，如实行像美国ASB那样的公众听证会。
同时，中注协也应该向公众公布更多的准则制定背景以及准则研究报告等，而不是像现在这样只是公布一些抽象的审计条款。
中注协有必要建立一种“政府指导程序民主”的准则制定程序，只有这样才能鼓励更多的社会公众去参与准则的制定。
通过学习，心与心的交流，思想与思想的碰撞，读书的过程不如说是一次与国际审计学大师的一次吸收消化、一次交流、一次碰撞，我从中领悟出:
审计准则国际趋同有利于我国企业实施
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“走出去”战略，有助于健全内部控制机制、完善企业风险管理，有助于在“走出去”过程中，采用国际一般公认的审计方法，建立国际趋同审计规则平台，支持我国会计行业国际化发展战略。
参考资料:
1.俞琴.浅谈审计中分析性程序的运用.现代企业.2007年第10期
2.中国注册会计师协会.《会计》.中国财政经济出版社.2008年
3.财政部会计司.《企业会计准则讲解》.人民出版社.2008年
4.邱嘉.试论内部审计与内部控制的关系.消费导刊.2009年第2期
5.林钟高,尤雪英,徐正刚..立信会计出版社.2009年9月《独立审计理论研究》
后记
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落笔之际，思绪万千。
时光荏苒，岁月如梭，进入江西工业职业技术学院学习三年来，不敢说学业有成，至少是追求不懈，回首往事，不禁感慨、感动和感激。
凡事但求无愧于父母的养育、恩师的教诲和自己的努力，所幸的是我坚持了下来，从一个起点走到一个终点，今天我又开始了新的征程。
每当回想起大学三年的点滴记忆，心中充满着感激之言，怀着感激的心情，我想向我亲爱的母校呈上最诚挚的祝福。
首先，我想感谢在我写论文期间一直指导着我的肖珊老师，是她一直给我细心的指导,在百忙之中给我修改论文，在文章的内容和形式等方面都给我提出了宝贵的意见，让我受益匪浅，使我切身感受到其严谨的学术作风，认真的学术态度，深厚的学术功底。
其次，我想感谢所有教导过我的老师们，是你们在我的学习之路上给予鼓励与鞭策，促使我不断成长。
再次，我要感谢大学3年陪伴着我的同学与朋友，是你们在我的生活与学习中给我帮助和鼓励，使我感受到生活的温馨。
你们在我大学期间一直给我各方面的照顾，使我感受到自己的幸福。
最后，我特别要感谢我的家人，如果没有你们对我的支持，我就没有今天这样展现自己的机会，从小学到现在的大学毕业，一路“顺利”的走过这完美的学生生涯，同时我为自己的坚持不懈感到骄傲和自豪。
离开，像风筝飞向很蓝的天，在这里，我度过了最美丽的青春年华，虽然心中有很多的舍不得，但还是要说再见:
再见了，我亲爱的母校～再见了，我亲爱的恩师～再见了，我亲爱的朋友们～
感谢你们的陪伴，让我的人生拥有最美好的一段回忆，让我怀揣感恩的心行走......
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