第1章 资产5.docx
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第1章资产5
第四节存货
一、存货概述
（一）存货的内容
存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等，包括各类材料、在产品、半成品、产成品或库存商品以及包装物、低值易耗品、委托加工物资等。
（二）存货成本的确定
存货应当按照成本进行初始计量。
存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。
1．存货的采购成本
存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。
其中：
存货的购买价款是指企业购入的材料或商品的发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税额。
存货的相关税费是指企业购买存货发生的进口关税、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额以及相应的教育费附加等应计入存货采购成本的税费。
其他可归属于存货采购成本的费用是指采购成本中除上述各项以外的可归属于存货采购的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。
商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本，也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。
对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。
企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。
2．存货的加工成本
存货的加工成本是指在存货的加工过程中发生的追加费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。
直接人工是指企业在生产产品和提供劳务过程中发生的直接从事产品生产和劳务提供人员的职工薪酬。
制造费用是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。
3．存货的其他成本
存货的其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。
企业设计产品发生的设计费用通常应计入当期损益，但是为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费用应计入存货的成本。
存货的来源不同，其成本的构成内容也不同。
原材料、商品、低值易耗品等通过购买而取得的存货的成本由采购成本构成；产成品、在产品、半成品等自制或需委托外单位加工完成的存货的成本由采购成本、加工成本以及使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出构成。
存货成本的构成如下图所示：
存货的成本，实务中具体按以下原则确定：
（1）购入的存货，其成本包括：
买价、运杂费（包括运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等）、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用（包括挑选整理中发生的工、费支出和挑选整理过程中所发生的数量损耗、并扣除回收的下脚废料价值）以及按规定应计入成本的税费和其他费用。
（2）自制的存货，包括自制原材料、自制包装物、自制低值易耗品、自制半成品及库存商品等，其成本包括直接材料、直接人工和制造费用等的各项实际支出。
（3）委托外单位加工完成的存货，包括加工后的原材料、包装物、低值易耗品、半成品、产成品等，其成本包括实际耗用的原材料或者半成品、加工费、装卸费、保险费、委托加工的往返运输费等费用以及按规定应计入成本的税费。
但是，下列费用不应计入存货成本，而应在其发生时计入当期损益：
1．非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用，应在发生时计入当期损益，不应计入存货成本。
如由于自然灾害而发生的直接材料、直接人工和制造费用，由于这些费用的发生无助于使该存货达到目前场所和状态，不应计入存货成本，而应确认为当期损益。
2.仓储费用，指企业在存货采购入库后发生的储存费用，应在发生时计入当期损益。
但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用应计入存货成本。
3．不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，应在发生时计入当期损益，不得计入存货成本。
（三）发出存货的计价方法
日常工作中，企业发出的存货，可以按实际成本核算，也可以按计划成本核算。
如采用计划成本核算，会计期末应调整为实际成本。
在实际成本核算方式下，企业可以采用的发出存货成本的计价方法包括个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法等。
1．个别计价法。
亦称个别认定法、具体辨认法、分批实际法，采用这一方法是假设存货具体项目的实物流转与成本流转相一致，按照各种存货逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货成本的方法。
在这种方法下，是把每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本的基础。
【教材例1-26】甲公司2008年5月D商品的收入、发出及购进单位成本如表1-2所示。
表1-2D商品购销明细账单位：
元
日期
摘要
收入
发出
结存
月
日
数量
单价
金额
数量
单价
金额
数量
单价
金额
5
1
期初余额
150
10
1500
5
购入
100
12
1200
250
11
销售
200
50
16
购入
200
14
2800
250
20
销售
100
150
23
购入
100
15
1500
250
27
销售
100
150
30
本期合计
400
-
5500
400
-
1250
假设经过具体辨认，本期发出存货的单位成本如下：
5月11日发出的200件存货中，100件系期初结存存货。
单位成本为10元，100件作为5日购入存货，单位成本为12元；5月20日发出的100件存货系16日购入，单位成本为14元；5月27日发出的100件存货中，50件为期初结存，单位成本为10元，50件为23日购入，单位成本为15元。
则按照个别认定法，甲公司5月份D商品收入、发出与结存情况如表1-3所示。
表1-3D商品购销明细账（个别认定法）单位：
元
日期
摘要
收入
发出
结存
月
日
数量
单价
金额
数量
单价
金额
数量
单价
金额
5
1
期初余额
150
10
1500
5
购入
100
12
1200
150
100
10
12
1500
1200
11
销售
100 100
10
12
1000 1200
50
10
500
16
购入
200
14
2800
50
200
10
14
500
2800
20
销售
100
14
1400
50
100
10
14
500
1400
23
购入
100
15
1500
50
100
100
10
14
15
500
1400
1500
27
销售
50
50
10
15
500
750
100
50
14
15
1400
750
30
本期合计
400
-
5500
400
-
4850
100
50
14
15
1400
750
从表中可知，甲公司本期发出存货成本及期末结转存货成本如下：
本期发出存货成本=100×10＋100×12＋100×14＋50×10＋50×15
=4850（元）
期末结存存货成本=期末结存存货成本＋本期购入存货成本-本期发出存货成本
=150×10＋100×12＋200×14＋100×15-4850
=2150（元）
2．先进先出法
先进先出法是指以先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流动假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。
采用这种方法，先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出，据此确定发出存货和期末存货的成本。
具体方法是：
收入存货时，逐笔登记收入存货的数量、单价和金额；发出存货时，按照先进先出的原则逐笔登记存货的发出成本和结存金额。
先进先出法可以随时结转存货发出成本，但较繁琐；如果存货收发业务较多、且存货单价不稳定时，其工作量较大。
在物价持续上升时，期末存货成本接近于市价，而发出成本偏低，会高估企业当期利润和库存存货价值；反之，会低估企业存货价值和当期利润。
【教材例1-27】在【教材例1-26】中，假设甲公司D商品本期收入、发出和结存情况如表1-4所述。
从改表可以看出存货成本的计价顺序，如11日发出的200件存货，按先进先出法的流转顺序，应先发出期初库存存货150×10元，然后再发出5日购入的50件，即50×12元，其他以此类推。
从表中看出，使用先进先出法得出的发出存货成本和期末存货成本分别为4800元和2200元。
表1-4D商品购销明细账（先进先出法）单位：
元
日期
摘要
收入
发出
结存
月
日
数量
单价
金额
数量
单价
金额
数量
单价
金额
5
1
期初余额
150
10
1500
5
购入
100
12
1200
150
100
10
12
1500
1200
11
销售
150 50
10
12
1500 600
50
12
600
16
购入
200
14
2800
50
200
12
14
600
2800
20
销售
50
50
12
14
600
700
150
14
2100
23
购入
100
15
1500
150
100
14
15
2100
1500
27
销售
100
14
1400
50
100
14
15
700
1500
30
本期合计
400
-
5500
400
-
4800
50
100
14
15
700
1500
甲公司日常账面记录显示，D商品期初结存存货为150×10，本期购入存货三批，按先后顺序分别为：
100×12、200×14、100×15.假设经过盘点，发现期末库存150件。
则本期发出存货为400件，
发出存货成本为：
发出存货成本=150×10＋50×12＋50×12＋50×14＋100×14=4800（元）
期末存货成本为：
期末存货成本=50×14＋100×15=2200（元）。
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