摊余成本系列总结.docx

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摊余成本系列总结

摊余成本系列总结

贷款

“贷款”科目主要用于金融企业，所以对于大部分学员来说比较陌生，建议参考新准则的《附录—会计科目和主要账务处理》中“贷款”科目的账务处理说明。

　　一、贷款的特殊处理

　　贷款采用实际利率法摊销的处理和持有至到期投资类似，但在计提减值准备时，要注意同时将贷款的本金、利息调整的科目余额以及应收未收的利息转到“贷款——已减值”科目中，这是比较特殊的处理，这样做目的是便于金融机构对于减值的贷款进行专项的管理和追踪。

　　减值以后，按照实际利率法以摊余成本为基础确认的利息收入要冲减“贷款损失准备”，对于按合同本金和合同利率计算确定的应收利息金额应进行表外登记。

　　在贷款的未来现金流量现值发生变化时，不调整实际利率，而是调整摊余成本，教材在这一点上和持有至到期投资的处理相同。

　　二、贷款的核算

　　1.初始计量：

　　借：

贷款——本金（贷款合同规定的本金金额）

　　　　　　——利息调整（差额，或贷记）

　　　　贷：

吸收存款/存放中央银行款项等（实际支付的金额）

　　2.后续计量：

（1）确认贷款利息收入：

　　借：

应收利息（合同本金×合同利率）

　　　　贷：

利息收入（期初摊余成本×实际利率）

　　　　　　贷款——利息调整（差额，或借记）

　　【注】合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。

（2）收到贷款利息：

　　借：

吸收存款/存放中央款项/存放同业

　　　　贷：

应收利息

　　（3）资产负债表日，确认贷款减值损失：

　　借：

资产减值损失

　　　　贷：

贷款损失准备

　　同时：

　　借：

贷款——已减值

　　　　贷：

贷款——本金

　　　　　　　　——利息调整（或借记）

　　　　　　应收利息（若存在应收未收利息时）

　　（4）按实际利率法以摊余成本为基础确认利息收入：

　　借：

贷款损失准备

　　　　贷：

利息收入（期初摊余成本×实际利率）

　　【注】此时应将“合同本金×合同利率”计算确定的应收利息进行表外登记，不需要确认。

　　借：

存放同业等（减值后收到的本金或利息）

　　　　贷：

贷款——已减值

　　借：

资产减值损失（摊余成本－未来现金流量现值）

　　　　贷：

贷款损失准备

　　【注】后续计提减值时不需要再将本金与利息调整转入“贷款——已减值”，因为在第一期减值时已经做过处理了。

　　（5）确实无法收回的贷款，按管理权限报经批准后作为呆账予以转销：

　　借：

贷款损失准备

　　　　贷：

贷款——已减值

　　同时，按管理权限报经批准后转销表外登记的应收未收利息，减少表外“应收未收利息”科目金额。

　　（6）已确认并转销的贷款以后又收回的：

　　借：

贷款——已减值（原转销的已减值贷款余额）

　　　　贷：

贷款损失准备

　　借：

吸收存款/存放同业等（实际收到的金额）

　　　　贷：

贷款——已减值

　　　　　　资产减值损失（差额，或借记）

　　三、贷款利息调整的摊销

　　【例题·计算题】2008年1月1日，商业银行向A企业发放一笔8000万元，A企业实际收到款项7514万元，贷款合同年利率为10%，期限4年，利息按年收取，A企业到期一次偿还本金。

该商业银行将其划分为贷款和应收款项，假定初始确认该贷款时确定的实际利率为12%。

　　2009年12月31日，有客观证据表明A企业发生严重财务困难，商业银行据此认定对A企业的贷款发生了减值，并预期2010年12月31日将收到利息300万元，2011年12月31日将收到本金5000万元。

　　2010年12月31日，商业银行预期原来的现金流量估计不会改变，但当年实际收到的利息为200万元。

　　2011年12月31日，商业银行经与A企业协商，最终收回贷款6000万元，假定不考虑其他因素（计算结果保留两位有效数字）。

　　要求：

根据上述资料编制相关的会计分录。

　　【答案】

（1）2008年1月1日发放贷款：

　　借：

贷款——本金　　8000

　　　　贷：

存放中央银行款项等　　7514

　　　　　　贷款——利息调整　　　486

　　摊余成本＝8000-486=7514（万元）

（2）2008年12月31日确认并收到贷款利息：

　　借：

应收利息　　　　　　800（8000×10%）

　　　　贷款——利息调整　　101.68

　　　　贷：

利息收入　　　　　　901.68（7514×12%）

　　借：

存放同业等　　800

　　　　贷：

应收利息　　　800

　　摊余成本＝7514+901.68-800=7615.68（万元）

　　（3）2009年12月31日，确认贷款利息：

　　借：

应收利息　　800（8000×10%）

　　　　贷款——利息调整　　113.88

　　　　贷：

利息收入　　　　913.88（7615.68×12%）

　　计提贷款损失准备前，贷款的摊余成本=7615.68+913.88=8529.56（万元），2009年12月31日，商业银行预计从A企业贷款将收到的现金流量现值计算如下：

　　300/（1+12%）+5000/（1+12%）^2=4253.83（万元）

　　应确认贷款减值损失=8529.56-4253.83=4275.73（万元）

　　借：

资产减值损失　　4275.73

　　　　贷：

贷款损失准备　　4275.73

　　借：

贷款——已减值　　8529.56

　　　　　　——利息调整　270.44（486-101.68-113.88）

　　　　贷：

贷款——本金　　8000

　　　　　　应收利息　　　　800

　　确认减值损失后，贷款的摊余成本=8529.56-4275.73=4253.83（万元）

　　（4）2010年12月31日，确认利息收入并收到利息：

　　借：

贷款损失准备　　510.46

　　　　贷：

利息收入　　　　　510.46（4253.83×12%）

　　借：

存放同业等　　　200

　　　　贷：

贷款——已减值　　200

　　计提贷款损失准备前，贷款的摊余成本=4253.83+510.46-200=4564.29（万元），2010年12月31日，商业银行预期原来的现金流量估计不会改变，因此从A企业将收到的现金流量现值计算如下：

5000/（1+12%）=4464.29（万元）

　　应计提的贷款损失准备＝4564.29-4464.29=100（万元）

　　借：

资产减值损失　　100

　　　　贷：

贷款损失准备　　100

　　确认减值损失后，贷款的摊余成本＝4564.29-100=4464.29（万元）

　　（5）2011年12月31日，结算贷款：

　　借：

贷款损失准备　　535.71（4464.29×12%）

　　　　贷：

利息收入　　　535.71

　　借：

存放同业等　　　6000

　　　　贷款损失准备　　3329.56（4275.73-510.46+100-535.71）

　　　　贷：

贷款——已减值　　8329.56（8529.56-200）

　　　　　　资产减值损失　　　1000

　　【识记要点】

　　①贷款和应收款项应当采用实际利率法，按摊余成本计量。

　　②贷款确认减值损失时，把贷款本金、利息调整以及应收未收利息全部转入“贷款——已减值”，以后期间按实际利率法以每期初的摊余成本为基础确认利息收入，此时应将“合同本金×合同利率”计算确定的应收利息进行表外登记，不需要确认。

　　③减值后，在收到本金或利息时，均冲减“贷款——已减值”。

未确认融资费用的摊销

　一、分期付款购买固定资产未确认融资费用的摊销

　　在固定资产的初始计量中，外购的固定资产存在分期付款购买的情况，这里的分期付款方式要求合同中规定的付款期限比较长，超过了正常信用条件，但是准则没有明确说明衡量这个“比较长”的具体期限，因此实务中要求会计人员根据自己的经验进行职业判断。

　　在分期付款购买固定资产超过正常信用条件的情况下，该类购货合同实质上具有融资租赁性质，购入资产的成本不能以各期付款额之和确定，而应以各期付款额的现值之和确定。

实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。

　　初始确认时：

　　借：

固定资产/在建工程（购买价款现值）（未付本金）

　　　　未确认融资费用（差额）（利息）

　　　　贷：

长期应付款（应支付金额）（应付的本利和）

　摊销未确认融资费用时：

　　借：

在建工程（资本化）

　　　　财务费用（费用化）

　　　　贷：

未确认融资费用[（每一期长期应付款的期初余额－未确认融资费用的期初余额）×实际利率]

　　分期付款购买固定资产，长期应付款的金额可以理解为应付的本利和，而未确认融资费用则理解为利息，所以用“长期应付款的期初余额－未确认融资费用的期初余额”就是本金的期初余额，然后用本金×实际利率，就是当期应该摊销的利息。

　　即：

未确认融资费用每一期的摊销额＝（每一期长期应付款的期初余额－未确认融资费用的期初余额）×实际利率

　　【例题1·计算及会计处理题】2007年1月1日，甲公司与乙公司签订一项购货合同，从乙公司购入一台需要安装的大型机器设备，收到的增值税专用发票上注明的设备价款为9000000元，增值税税额为1530000元。

合同约定，甲公司于2007～2011年5年内，每年的12月31日支付2106000元,发生保险费、装卸费等7000元,2007年1月1日，甲公司收到该设备并投入安装，发生安装费50000元,2007年12月31日，该设备安装完毕达到预定可使用状态。

假定甲公司综合各方面因素后决定采用10%作为折现率，不考虑其他因素。

　　甲公司的账务处理如下：

（1）2007年1月1日，确定购入固定资产成本的金额，包括购买价款、增值税税额、保险费、装卸费等

　　购入固定资产成本=2106000×3.7908+7000=7983424.8+7000=7990424.8（元）

　　借：

在建工程　　　　　　　7983424.8（现值）（本金）

　　　　未确认融资费用　　　　2546575.2（利息）

　　　　贷：

长期应付款　　　　　　10530000（本金+利息）

　　借：

在建工程　　　　　7000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　7000

（2）2007年度发生安装费用50000元

　　借：

在建工程　　　50000

　　　　贷：

银行存款　　　50000

　　（3）确定未确认融资费用在信用期间的分摊额

　　实际利率法：

　　每期未确认融资费用摊销额＝每期期初应付本金余额×实际利率

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　未确认融资费用分摊表

　　*尾数调整。

　　（4）2007年12月31日，分摊未确认融资费用、结转工程成本、支付款项

　　2007年未确认融资费用摊销=（10530000-2546575.2）×10%=798342.48（元）

　　借：

在建工程　　　　　　　798342.48

　　　　贷：

未确认融资费用　　　　798342.48

　　借：

固定资产　　　　　　　8838767.28

　　　　贷：

在建工程　　　　　　　8838767.28

　　借：

长期应付款　　　　　　2106000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　2106000

　　（5）2008年12月31日，分摊未确认融资费用、支付款项

　　2008年未确认融资费用摊销=[（10530000-2106000）-（2546575.2-798342.48）]×10%=667576.73（元）

　　借：

财务费用　　　　　　667576.73

　　　　贷：

未确认融资费用　　　667576.73

　　借