中级会计实务96讲第29讲其他债权投资的会计处理交易性金融资产的会计处理.docx

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中级会计实务96讲第29讲其他债权投资的会计处理交易性金融资产的会计处理

第二节金融工具的计量

三、金融资产和金融负债的后续计量

3.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债权投资）的会计处理

分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债权投资）所产生的所有利得或损失，除减值损失或利得和汇兑损益之外，均应当计入其他综合收益，直至该金融资产终止确认或被重分类。

但是采用实际利率法计算的该金融资产的利息应当计入当期损益。

该金融资产计入各期损益的金额应当与视同其一直按摊余成本计量而计入各期损益的金额相等。

该金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入当期损益。

核算科目：

（1）“其他债权投资”。

本科目核算企业分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债权投资）。

（2）“其他综合收益--其他债权投资公允价值变动”。

本明细科目核算企业分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债权投资）公允价值与账面余额的差额。

（3）“其他综合收益--信用减值准备”。

本明细科目核算企业分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债权投资）以预期信用损失为基础计提的损失准备。

相关的账务处理如下：

（1）企业取得金融资产

借：

其他债权投资—成本（面值）

　　　　　　　　—利息调整（差额，也可能在贷方）

　　应收利息（已宣告但尚未领取的利息）

　贷：

银行存款等

注：

若购买的债券为到期一次还本付息债券，则购买价款中包含的利息，记入“其他债权投资—应计利息”科目。

（2）资产负债表日计算利息

借：

应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）

　　其他债权投资—应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）

　贷：

利息收入（其他债权投资的期初账面余额或摊余成本乘以实际利率计算确定的利息收入）

　　　其他债权投资—利息调整（差额，也可能在借方）

（3）资产负债表日公允价值变动

①公允价值上升

借：

其他债权投资—公允价值变动

　贷：

其他综合收益—其他债权投资公允价值变动

②公允价值下降

借：

其他综合收益—其他债权投资公允价值变动

　贷：

其他债权投资—公允价值变动

（4）资产负债表日计提减值

借：

信用减值损失

　贷：

其他综合收益—信用减值准备

（5）出售其他债权投资

借：

银行存款等

　贷：

其他债权投资（账面价值）

　　　投资收益（差额，也可能在借方）

同时：

借：

其他综合收益

　贷：

投资收益

或相反分录。

【教材例9-6】2×13年1月1日，甲公司支付价款1000万元（含交易费用）从上海证券交易所购入乙公司同日发行的5年期公司债券12500份，债券票面价值总额为1250万元，票面年利率为4.72%，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为59万元），本金在债券到期时一次偿还。

合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。

甲公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回，甲公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以公允价计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

其他资料如下：

（1）2×13年12月31日，乙公司债券的公允价值为1200万元（不含利息）。

（2）2×14年12月31日，乙公司债券的公允价值为1300万元（不含利息）。

（3）2×15年12月31日，乙公司债券的公允价值为1250万元（不含利息）。

（4）2×16年12月31日，乙公司债券的公允价值为1200万元（不含利息）。

（5）2×17年1月20日，通过上海证券交易所出售了乙公司债券12500份，取得价款1260万元。

假定不考虑所得税、减值损失等因素，计算该债券的实际利率r：

59×（1+r）-1+59×（1+r）-2+59×（1+r）-3+59×（1+r）-4+（59+1250）×（1+r）-5=1000（万元）

采用插值法，计算得出r=10%。

根据表9-4中的数据，甲公司的有关账务处理如下：

表9-4　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：

万元

日 期

现金流入

（A）

实际利息收入

（B=期初D×10%）

已收回的本金

（C=A-B）

摊余成本余额

（D=期初D-C）

公允价值

（E）

公允价值变动额

（F=E-D-期初G）

公允价值变动累计金额

（G=期初G+F）

2×13年1月1日

1000

1000

0

0

2×13年12月31日

59

100

-41

1041

1200

159

159

2×14年12月31日

59

104

-45

1086

1300

55

214

2×15年12月31日

59

109

-50

1136

1250

-100

114

2×16年12月31日

59

113

-54

1190

1200

-104

10

甲公司的有关账务处理如下（金额单位：

元）：

（1）2×13年1月1日，购入乙公司债券：

借：

其他债权投资——成本　　　　　　　　　125000O0

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　10000000

　　　其他债权投资——利息调整　　　　　　　2500000

（2）2×13年12月31日，确认乙公司债券实际利息收入、公允价值变动，收到债券利息：

借：

应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　590000

　　其他债权投资——利息调整　　　　　　　　410000

　贷：

利息收入　　　　　　　　　　　　　　　1000000

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　590000

　贷：

应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　590000

借：

其他债权投资——公允价值变动　　　　　1590000

　贷：

其他综合收益——其他债权投资公允价值变动

　1590000

（3）2×14年12月31日，确认乙公司债券实际利息收入、公允价值变动，收到债券利息：

借：

应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　590000

　　其他债权投资——利息调整　　　　　　　　450000

　贷：

利息收入　　　　　　　　　　　　　　　1040000

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　590000

　贷：

应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　590000

借：

其他债权投资——公允价值变动　　　　　　550000

　贷：

其他综合收益——其他债权投资公允价值变动550000

（4）2×15年12月31日，确认乙公司债券实际利息收入、公允价值变动，收到债券利息：

借：

应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　590000

　　其他债权投资——利息调整　　　　　　　　500000

　贷：

利息收入　　　　　　　　　　　　　　　1090000

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　590000

　贷：

应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　590000

借：

其他综合收益——其他债权投资公允价值变动

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1000000

　贷：

其他债权投资——公允价值变动　　　　　1000000

（5）2×16年12月31日，确认乙公司债券实际利息收入、公允价值变动，收到债券利息：

借：

应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　590000

　　其他债权投资——利息调整　　　　　　　　540000

　贷：

利息收入　　　　　　　　　　　　　　　1130000

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　590000

　贷：

应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　590000

借：

其他综合收益——其他债权投资公允价值变动

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1040000

　贷：

其他债权投资——公允价值变动　　　　　1040000

（6）2×17年1月20日，确认出售乙公司债券实现的损益：

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　12600000

　　其他债权投资——利息调整　　　　　　　　600000

　　　　（2500000-410000-450000-500000-540000）

　贷：

其他债权投资——成本　　　　　　　　　12500000

　　　　　　　　　——公允价值变动　　　　　　100000

　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　600000

借：

其他综合收益——其他债权投资公允价值变动100000

　贷：

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　100000

或：

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　12600000

　　其他综合收益——其他债权投资公允价值变动100000

　　其他债权投资——利息调整　　　　　　　　600000

　贷：

其他债权投资——成本　　　　　　　　　12500000

　　　　　　　　　——公允价值变动　　　　　　100000

　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　700000

4.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理

核算科目：

“交易性金融资产”。

本科目核算企业分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

相关账务处理如下：

（1）企业取得交易性金融资产

借：

交易性金融资产—成本（公允价值）

　　投资收益（发生的交易费用）

　　应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）

　　应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）

　贷：

银行存款等

（2）持有期间的股利或利息

借：

应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例）

　　应收利息（资产负债表日计算的应收利息）

　贷：

投资收益

（3）资产负债表日公允价值变动

①公允价值上升

借：

交易性金融资产—公允价值变动

　贷：

公允价值变动损益

②公允价值下降

借：

公允价值变动损益

　贷：

交易性金融资产—公允价值变动

（4）出售交易性金融资产

借：

银行存款（出售净价，即价款扣除手续费）

　贷：

交易性金融资产—成本

　　　　　　　　　　—公允价值变动（或借方）

　　　投资收益（差额，也可能在借方）

【教材例9-7】2×16年1月1日，甲公司从二级市场购入丙公司债券，支付价款合计1020000元（含已宣告但尚未领取的利息20000元），另发生交易费用20000元。

该债券面值1000000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年末付息一次，其合同现金流量特征满足仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

甲公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

其他资料如下：

（1）2×16年1月5日，收到丙公司债券2×15年下半年利息20000元。

（2）2×16年6月30日，丙公司债券的公允价值为1150000元（不含利息）。

（3）2×16年7月5日．收到丙公司债券2×16年上半年利息。

（4）2×16年12月31日，丙公司债券的公允价值为1100000元（不含利息）。

（5）2×17年1月5日，收到丙公司债券2×16年下半年利息。

（6）2×17年6月20日，通过二级市场出售丙公司债券，取得价款1180000元（含1季度利息10000元）。

假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：

（1）2×16年1月1日，从二级市场购入丙公司债券。

借：

交易性金融资产——成本　　　　　　　　1000000

　　应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　1040000

（2）2×16年1月5日，收到该债券2×15年下半年利息20000元。

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

　贷：

应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

（3）2×16年6月30日，确认丙公司债券公允价值变动和投资收益。

借：

交易性金融资产——公允价值变动　　　　　150000

　贷：

公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　150000

借：

应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

　贷：

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

（4）2×16年7月5日，收到丙公司债券2×16年上半年利息。

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

　贷：

应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

（5）2×16年12月31日，确认丙公司债券公允价值变动和投资收益。

借：

公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　50000

　贷：

交易性金融资产——公允价值变动　　　　　　50000

借；应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

　贷：

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

（6）2×l7年1月5日，收到丙公司债券2×16年下半年利息。

借；银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

　贷：

应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

（7）2×17年6月20日，通过二级市场出售丙公司债券。

借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　1180000

　贷：

交易性金融资产——成本　　　　　　　　1000000

　　　　　　　　　　——公允价值变动　　　　　100000

　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　80000

【例题•单选题】2017年1月10日，甲公司以银行存款5110万元（含交易费用10万元）购入乙公司股票，将其作为交易性金融资产核算。

2017年4月28日，甲公司收到乙公司2017年4月24日宣告分派的现金股利80万元。

2017年12月31日，甲公司持有的该股票公允价值为5600万元，不考虑其他因素，该项投资使甲公司2017年营业利润增加的金额为（　　）万元。

（2018年）

A.580

B.490

C.500

D.570

【答案】D

【解析】取得交易性金融资产发生的初始直接费用计入投资收益的借方，不影响交易性金融资产的初始确认金额。

该项投资使甲公司2017年营业利润增加的金额=期末公允价值5600-初始确认金额（5110-10）-交易费用10+分得现金股利80=570（万元）。

【例题•多选题】下列各项关于企业交易性金融资产的会计处理表述中，正确的有（　　）。

（2018年改编）

A.取得交易性金融资产的手续费，计入投资收益

B.处置时实际收到的金额与交易性金融资产账面价值之间的差额计入当期损益

C.该金融资产的公允价值变动计入投资收益

D.持有交易性金融资产期间享有被投资单位宣告发放的现金股利计入投资收益

【答案】ABD

【解析】选项C，交易性金融资产的公允价值变动相应的计入公允价值变动损益。