评估调账案例.docx

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评估调账案例

企业改制《公司制改建》与非货币

性财产出资中的评估调账问题

实务中，涉及评估调账的情形主要有企业改制（即公司制改建）、非货币性财产出资、非同一控制下企业合并等。

但是，并不是所有的企业改制或非货币性财产出资均可以评估调账。

只有在满足相关准则和法律法规的规定，企业才可对历史成本计量的资产负债进行评估，并以评估价值或公允价值为基础确认相关资产和负债的认定成本。

一、相关规定

《中华人民共和国公司法（2005年修订》

第二十七条股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资；但是，法律、行政法规规定不得作为出资的财产除外。

　　对作为出资的非货币财产应当评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价。

法律、行政法规对评估作价有规定的，从其规定。

《国有资产评估管理办法》1991年11月16日国务院令第91号

第三条国有资产占有单位（以下简称占有单位）有下列情形之一的，应当进行资产评估：

（一）资产拍卖、转让；

（二）企业兼并、出售、联营、股份经营；（三）与外国公司、企业和其他经济组织或者个人开办中外合资经营企业或者中外合作经营企业；（四）企业清算；（五）依照国家有关规定需要进行资产评估的其他情形。

第二十三条国有资产评估方法包括：

（一）收益现值法；

（二）重置成本法；（三）现行市价法；（四）清算价格法；（五）国务院国有资产管理行政主管部门规定的其他评估方法。

《企业国有资产评估管理暂行办法》2005年8月25日国有资产监督管理委员会令第12号

第六条企业有下列行为之一的，应当对相关资产进行评估：

（一）整体或者部分改建为有限责任公司或者股份有限公司；

（二）以非货币资产对外投资；（三）合并、分立、破产、解散；（四）非上市公司国有股东股权比例变动；（五）产权转让；（六）资产转让、置换；（七）整体资产或者部分资产租赁给非国有单位；（八）以非货币资产偿还债务；（九）资产涉讼；（十）收购非国有单位的资产；（十一）接受非国有单位以非货币资产出资；（十二）接受非国有单位以非货币资产抵债；（十三）法律、行政法规规定的其他需要进行资产评估的事项。

企业会计准则及相关讲解、解释

企业引入新股东改制为股份有限公司，相关资产、负债应当按照公允价值计量，并以改制时确定的公允价值为基础持续核算的结果并入控股股东的合并财务报表。

改制企业的控股股东在确认对股份有限公司的长期股权投资时，初始投资成本为投出资产的公允价值及相关费用之和。

企业进行公司制改制的，应以经评估确认的资产、负债价值作为认定成本，该成本与其账面价值的差额，应当调整所有者权益；企业的子公司进行公司制改制的，母公司通常应当按照《企业会计准则解释第1号》的相关规定确定对子公司长期股权投资的成本，该成本与长期股权投资账面价值的差额，应当调整所有者权益。

二、关于企业改制（公司制改建）的评估调账问题

情形

投资单位（母公司）会计处理

被投资单位（子公司）会计处理

合并财务报表会计处理

国有企业对所属非法人企业进行公司制改制的（如将分公司、XX厂改制成立公司制企业）

该国有企业作为母公司，长期股权投资按照投出资产的公允价值计量，投出资产的账面价值与公允价值的差异调整当前损益

改制分公司（分厂）的有关资产、负责按照评估价值（公允价值）调整，评估价值（公允价值）与账面价值的差额调整所有者权益

合并报表按公允价值计量改制企业的资产、负责，即有关评估增值予以保留

国有企业对所属非公司制子企业进行公司制改制的（包括法人独资、引进其他投资者）

该国有企业作为母公司，长期股权投资按照享有子企业净资产的公允价值计量，其与原长期股权投资账面价值的差异调整资本公积

改制子企业的有关资产、负责按照评估价值（公允价值）调整，评估价值（公允价值）与账面价值的差额调整所有者权益（资本公积）

合并报表按公允价值计量改制企业的资产、负责，即有关评估增值予以保留

国有企业集团以所属非法人企业、非公司制企业及公司制企业的股权等出资设立新公司（如中国建筑、中国中铁模式）

新公司作为母公司，长期股权投资按照投出资产的公允价值计量，投出资产是公司制企业股权（包括参股、联营及合营、子公司）的，账面价值与公允价值的差异调整资本公积；投出的是其他资产的，按上述情形1、情形2分别处理。

国有企业集团作为母公司，对新设公司长期股权投资的入账，按非货币资产交换处理

1、属于非法人企业，非公司制子企业的，改制后有关资产、负责按照评估价值（公允价值）计量，评估价值（公允价值）与账面价值的差额，调整所有者权益

2、属于公司制子企业的，有关资产、负责仍按原账面价值计量，不予调整

1、原为全民所有制或非法人企业同时改制为有限责任公司的，将调整以后的净资产作为持续核算的结果并入合并财务报表。

2、原为公司制企业的，以该子公司原账面价值为计量基础反映在合并财务报表中，母公司层面确认的长期股权投资增值部分予以转回，相应冲减资本公积。

原则上，应该对集团内全部资产、负责按评估值调账，评估值与账面值的差异调整资本公积。

其中：

改制后的集团公司编制合并财务报表时：

1、属于全民所有制或非公司制的子企业（即与集团公司同步改制），改制后按公允价值计量其可辨认净资产，即有关评估增值予以保留。

国有企业集团整体改制为公司制企业

N/A（母公司直接是国资委）

如该国有企业集团还有上级单位，按情形2处理

全资附属的全民所有制或非公司制的子企业与集团公司同步改制为有限责任公司的，改制后有关资产、负责按照评估价值（公允价值）与账面价值的差额，调整所有者权益。

2、国有企业集团持有的长期股权投资按评估值调账，差额调整资本公积。

3、属于公司制的子企业（即早于集团公司制改制），有关资产、负责仍按原账面价值计量。

2、属于公司制的子企业（即早于集团公司制改制），以原账面价值计量其可辨认净资产，有关评估增值冲回（减少资本公积）。

有限责任公司变更为股份公司（包括整体变更前引入新股东）

原控股股东作为母公司，长期股权投资账面价值不变

变更后，该公司资产（包括对子企业的长期股权投资）、负责按照原账面价值计量

对合并财务报表无任何影响

有限责任公司全体股东以其拥有的该公司净资产份额，发起设立股份公司

原有限责任公司的控股股东作为母公司，对该长期股权投资按评估值调整，其与原账面价值的差额调整资本公积。

公司的有关资产（包括对子企业的长期股权投资）、负债按照评估价值（公允价值）计量，评估价值（公允价值）与账面价值的差额，调整资本公积。

合伙企业改制成公司制企业（实质是合伙企业退伙、解散）

长期股权投资按照享有子企业净资产的公允价值计量，该认定成本与原长期股权投资账面价值的差异，调整资本公积。

控股股东方能成为母公司

改制子企业的有关资产、负债按照评估价值（公允价值）计量（作为认定成本），该评估价值（公允价值）与其账面价值的差额，调整所有者权益（资本公积）

按公允价值计量改制企业的可辨认净资产

公司制企业存续分立的

分立时点，存续企业、分立新设企业的母公司没有变化，原股权投资的账面价值不变，但进行分拆

存续企业不得评估调账；新设企业资产、负债按照公允价值计量。

各方原有子企业仍按账面价值计量

存续企业母公司编制合并报表时，维持账面价值；合并新设企业报表时，有关评估增值冲回

三、关于非货币性财产出资的评估调账问题

根据《公司法》，以非货币性财产出资的，应当评估作价；根据国有资产管理有关法规，国有企业公司制改建应进行资产评估。

上述非货币财产包括实物和无形资产，对于因上述目的进行资产评估而形成的评估增减值，应根据评估结果进行相应账务调整。

1、以非货币性财产出资但不形成企业合并

企业会计准则要求根据非货币性资产交换是否具有商业实质进行处理。

具有商业实质的，出资方取得的长期股权投资按照换出资产的公允价值确定；不具有商业实质，出资方取得和长期股权投资按照换出资产的账面价值确定。

会计处理

出资方（个别报表）

接受投资方（个别报表）

具有商业实质

长期股权投资按照投出的非货币性资产评估价值/公允价值计量

非货币性资产按照评估价值/公允价值计量

不具有商业实质（注：

几乎不存在）

长期股权投资按照投出的非货币性资产账面价值计量

非货币性资产按照原账面价值计量

2、以非货币性财产出资且形成企业合并

企业会计准则不仅要区分交易是否具有商业实质，还要区分同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并分别进行处理。

《公司法》与会计处理的差异，详见下表：

资产和负债的计量基础

合并方/购买方（合并层面）

合并方/购买方（个别报表层面：

长期股权投资）

被合并方/被购买方（子公司层面）

公司法：

新设公司所涉及的新设合并

评估价值/公允价值

评估价值/公允价值

企业会计准则

非同一控制下企业合并

账面价值

评估价值/公允价值

评估价值/公允价值

同一控制下企业合并

账面价值

账面价值

账面价值

同一控制下企业合并，被合并方同时进行公司制改建的

评估价值

评估价值

评估价值

（注：

可编辑下载，若有不当之处，请指正，谢谢!

）